B.O.I. N° 86 DU 4 OCTOBRE 2010
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
13 L-11-10
N° 86 DU 4 OCTOBRE 2010
INSTRUCTION DU 9 SEPTEMBRE 2010
PROCEDURE DU RESCRIT FISCAL
INTERPRETATION D'UN TEXTE FISCAL
APPRECIATION D'UNE SITUATION DE FAIT
COMMENTAIRES DU DISPOSITIF ET DES AMENAGEMENTS LEGISLATIFS APPORTES
(L.P.F., art. L. 80 A, L. 18, L. 64 B, L. 80 B, L. 80 C, L 80 CB ; R*. 80 B-11 à R*. 80 B-15, R*. 80 CB-1 à R*. 80 CB-6)
NOR : BCR Z 10 00068 J
Bureau AGR
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PRESENTATION
La présente instruction a pour objet de commenter les dispositions codifiées au 1 er alinéa de l'article L 80 A et aux articles L 18, L 64 B, L 80 B et L 80 C du livre des procédures fiscales (LPF). Ces dispositions regroupent les mesures qui ont pour finalité commune de garantir une meilleure sécurité juridique et d'apporter une limite au droit de reprise de l'administration en lui interdisant de procéder à des rehaussements contraires à ses propres prises de position formelle. Sensiblement enrichies avec le temps et particulièrement par la loi de modernisation de l'économie du 4 août 2008 et la loi de finances rectificative pour 2008, elles composent le contenu de la procédure habituellement désignée sous le vocable de « rescrit ». Les dispositions du 2 nd alinéa de l'article L 80 A font l'objet d'un commentaire séparé en raison des spécificités du champ de la garantie qu'il apporte et de ses modalités d'application. L'instruction opère dans un premier temps une distinction entre la garantie apportée par une prise de position formelle sur l'interprétation d'un texte fiscal (1 er alinéa de l'article L 80 A) et celle apportée par une prise de position formelle sur une situation de fait (article L 80 B). Elle détaille ensuite chaque mesure particulière en précisant notamment le champ d'application, les conditions de mise en œuvre et l'étendue de la garantie instituée par chaque article. Cette présentation sous la forme d'un recueil de fiches pratiques par nature de « rescrit » permet, le cas échéant, de les exploiter individuellement. Elle commente enfin la procédure de second examen contre les prises de position formelle instituée par la loi de finances rectificative pour 2008 et codifiée à l'article L 80 CB du LPF. La procédure par laquelle une entreprise souhaite déterminer en accord avec l'administration une méthode applicable pendant une période donnée pour le calcul des prix de transfert dans ses relations avec des entreprises situées à l'étranger, auxquelles elle est liée, a déjà été commentée par l'instruction 4-A-11-2005 et n'entre donc pas dans le champ de cette instruction. • |
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INTRODUCTION
1.La première disposition instaurant le principe de prise de position formelle de l'administration a été introduite dans la législation en 1959. Son objectif était d'apporter une limite au droit de reprise de l'administration pour les contribuables qui l'avaient sollicitée.
2.Dans sa rédaction actuelle, le 1 er alinéa de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales (LPF) institue, au profit des contribuables, une garantie contre les changements d'interprétation des textes fiscaux par l'administration fiscale. Les dispositions de cet article ne doivent pas être regardées comme ayant seulement pour objet de permettre à un contribuable de solliciter l'administration afin qu'elle lui fasse connaître le sens et la portée d'un texte fiscal. Elles autorisent l'intéressé à se prévaloir, en cas de rehaussement (c'est-à-dire de remise en cause de sa situation fiscale), de l'interprétation d'un texte fiscal donnée par l'administration.
3.L'article 19 de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987, codifié à l'article L 80 B 1° du LPF, constitue quant à lui une extension de la garantie précédente : il ouvre aux contribuables la possibilité d'opposer à l'administration ses prises de position formelle antérieures sur l'appréciation de situations de fait au regard d'un texte fiscal. Il a, par la suite, été complété par plusieurs dispositifs assortis d'accord tacite en l'absence de réponse de l'administration aux demandes de prise de position formelle qui lui sont adressées.
4.D'une manière générale, il existe donc deux types de mécanismes, habituellement désignés sous le vocable de « rescrit », auxquels sont attachées des garanties, pour certaines communes et pour d'autres spécifiques :
- la consultation informelle de la direction générale des finances publiques (DGFiP), au niveau local ou central, ou du ministre saisi de questions écrites par les parlementaires, pour obtenir une position sur un point de droit (1 er alinéa de l'article L 80 A) ou de fait (article L 80 B 1° du LPF) ;
- les demandes formelles avec réponse obligatoire de l'administration dans un délai encadré (le plus souvent de trois mois depuis la loi de modernisation de l'économie du 4 août 2008), l'absence de réponse valant généralement approbation implicite ; cela concerne l'abus de droit (article L 64 B du LPF) et un nombre limité de procédures spécifiques :
i. demandes relatives à certains régimes d'amortissements exceptionnels ou au régime d'allégement d'impôt sur les bénéfices prévu en faveur des entreprises nouvelles par l'article 44 sexies ou 44 octies A du code général des impôts (article L 80 B 2° du LPF) ;
ii. demandes de contribuables qui souhaitent savoir si leur projet de dépenses de recherche est éligible aux dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts (articles L 80 B 3° et 3° bis du LPF) ;
iii. demandes relatives au régime des jeunes entreprises innovantes et des jeunes entreprises universitaires au sens de l'article 44 sexies-0 A du code général des impôts (article L 80 B 4° du LPF) ;
iv. demandes relatives aux pôles de compétitivité prévus à l'article 44 undecies du code général des impôts (article L 80 B 5° du LPF) ;
v. demandes des sociétés étrangères qui souhaitent obtenir l'assurance qu'elles ne disposent pas d'un établissement stable en France (article L 80 B 6° du LPF) ;
vi. procédures permettant de qualifier une activité professionnelle au regard de certaines catégories de revenus professionnels (bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices non commerciaux) ou d'impôt (impôt sur le revenu ou impôt sur les sociétés s'agissant de sociétés civiles) en vue de déterminer les obligations comptables et fiscales auxquelles sont soumis les contribuables concernés (article L 80 B 8° du LPF) ;
vii. demandes des organismes qui souhaitent s'assurer auprès de l'administration fiscale qu'ils répondent bien aux critères définis aux articles 200 et 238 bis du code général des impôts (article L 80 C du LPF) ;
viii. afin de faciliter les donations d'entreprises, les dirigeants d'entreprises individuelles ou de sociétés non cotées qui envisagent de donner tout ou partie de leur entreprise ou des titres qu'ils possèdent peuvent consulter l'administration fiscale sur la valeur de ces biens (article L 18 du LPF). Dans le cadre de cette procédure dénommée « rescrit valeur », l'administration répond de manière expresse dans un délai de six mois. Le silence de l'administration passé ce délai ne vaut donc pas accord tacite de la valeur proposée par le demandeur.
5.Les dispositions contenues dans la documentation 13 L 1323 sont rapportées.
6.Les dispositions prévues par l'instruction 13 L-3-05 du 20 juillet 2005 relatives à la possibilité pour les contribuables de demander une prise de position formelle à l'issue d'une vérification de comptabilité (cf. BOI 13 L-3-05 n° 124 du 20 juillet 2005) ne sont en revanche pas modifiées.
Nota : Sauf mention contraire les articles cités sont ceux du livre des procédures fiscales (LPF) et l'administration s'entend des services de la Direction Générale des Finances Publiques (DGFiP).