B.O.I. N° 10 du 15 JANVIER 2002
TITRE PREMIER :
AMÉNAGEMENT DU RÉGIME SIMPLIFIÉ D'IMPOSITION
3.Jusqu'à présent les exploitants individuels ainsi que les sociétés relevant de l'impôt sur le revenu, qui sont soumis de plein droit ou sur option au régime réel simplifié d'imposition des bénéfices agricoles prévu aux articles 69-II et 74 à 74 B du CGI, devaient évaluer leurs stocks de produits y compris les animaux, mais non compris les matières premières achetées et les avances aux cultures, en appliquant au cours du jour à la date d'inventaire une décote de 20 %. Ce taux était porté à 30 % pour les bovins, les vins et les spiritueux.
Ils ne pouvaient constituer aucune provision. En cas de passage du régime normal au régime simplifié d'imposition, les provisions constituées sous le régime normal d'imposition demeuraient cependant valables dans les conditions de droit commun.
L'article 45 de la loi de finances pour 2000 autorisait toutefois les exploitants agricoles soumis au régime réel simplifié d'imposition à évaluer, sur option, leurs stocks de spiritueux au prix de revient ou au cours du jour à la clôture de l'exercice si ce cours était inférieur au prix de revient. Lorsque ces stocks étaient évalués au prix de revient, ils pouvaient donner lieu à la constitution de provisions (BOI 5 E-3-00 ).
4.L'article 14-VII de la loi de finances pour 2001 (n° 2000-1352 du 30 décembre 2000) et le décret du 14 juin 2001 (n° 2001-524) apportent divers aménagements au régime simplifié d'imposition des bénéfices agricoles qui permettent de rapprocher les règles d'imposition applicables aux bénéfices agricoles de celles prévues pour les bénéfices industriels et commerciaux et de faciliter le passage au régime du bénéfice réel normal.
• L'évaluation des stocks au prix de revient effectif ou au cours du jour à la clôture de l'exercice, lorsque ce cours est inférieur au prix de revient, constitue désormais le régime de droit commun d'évaluation des stocks. Le mode d'évaluation forfaitaire précédemment applicable demeure applicable sur option.
• L'interdiction faite aux exploitants relevant de ce même régime d'imposition de constituer des provisions est supprimée.
• La mesure de simplification comptable applicable aux exploitants soumis au régime simplifié d'imposition qui consiste à dispenser de régularisation en fin d'exercice les dettes afférentes aux dépenses relatives aux frais généraux payés à échéances régulières et dont la périodicité n'excède pas un an est rendue optionnelle.
• Un rapprochement du régime du bénéfice réel simplifié d'imposition avec le régime du bénéfice réel normal est opéré en ce qui concerne le traitement fiscal des stocks :
- le système particulier optionnel de blocage de la valeur des stocks de vins et de spiritueux détenus par les exploitants agricoles soumis au régime simplifié d'imposition est supprimé (ce dispositif était prévu par le troisième alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI dans sa rédaction antérieure au décret précité) ;
- l'inscription en immobilisation des équidés et bovidés détenus par un exploitant soumis au régime simplifié d'imposition est rendue possible dans les conditions prévues au II de l'article 38 sexdecies D de l'annexe III au CGI.
CHAPITRE PREMIER :
EVALUATION DES STOCKS
5.L'article 14-VII de la loi de finances pour 2001, codifié au b de l'article 74 du CGI, prévoit que les exploitants agricoles soumis au régime simplifié d'imposition doivent évaluer leurs stocks au prix de revient ou au cours du jour à la clôture de l'exercice si ce cours est inférieur au prix de revient.
Toutefois, sur option, et à l'exception des matières premières et des avances aux cultures, les stocks peuvent être évalués selon une méthode forfaitaire, à partir du cours du jour à la clôture de l'exercice. Ainsi, les animaux et les autres produits de l'exploitation peuvent être évalués en appliquant au cours du jour à la clôture de l'exercice, c'est-à-dire, en pratique, à la date de l'inventaire, une décote de 20 % ; ce taux est porté à 30 % pour les bovins, les vins et les spiritueux.
Le régime optionnel d'évaluation des stocks de spiritueux mis en place par l'article 45 de la loi de finances pour 2000 (voir BOI 5 E-3-00 ) est abrogé. Les options exercées sur ce fondement sont donc caduques.
Lorsqu'un même produit demeure en stock plusieurs années, l'évaluation doit être révisée à la clôture de chaque exercice.
6.Il appartient aux exploitants de procéder, sous leur responsabilité, à l'évaluation de leurs stocks en tenant compte des règles définies dans la présente instruction. L'administration conserve, bien entendu, le droit de rectifier, sous le contrôle du juge de l'impôt, les évaluations qui lui apparaissent erronées.
Toutefois, dès lors que les évaluations retenues par les exploitants apparaissent raisonnables, elles ne doivent pas être remises en cause. De même, il convient de ne pas insister pour obtenir des justifications très précises concernant la disparition en cours d'année d'éléments figurant au stock initial, lorsque le pourcentage de ces pertes n'excède pas celui qui est généralement constaté dans la profession.
Dans le cas où un stock se compose de lots identifiables acquis ou obtenus à des dates différentes, chacun d'entre eux doit être envisagé isolément en vue de déterminer si l'évaluation doit être faite au prix de revient ou au cours du jour.
SECTION 1 :
Stocks concernés
7.Les nouvelles dispositions s'appliquent à tous les stocks détenus par l'exploitant agricole soumis au régime simplifié d'imposition et dont la vente, en l'état ou au terme d'un processus de production à venir ou en cours, permet la réalisation d'un bénéfice d'exploitation. Elles concernent les matières premières et consommables, les fournitures, les emballages, les marchandises achetées à l'extérieur et destinées à être revendues en l'état dans la mesure où les profits correspondants revêtent un caractère agricole, les produits finis, les produits et les travaux en cours de fabrication, les avances aux cultures et les animaux.
8.Les précisions apportées par la DB 5 E 3222, n°s 1 à 9 et par la DB 5 E 332, n° 5 sur la composition des stocks sont applicables.
Il est toutefois précisé, s'agissant des animaux détenus par un exploitant soumis au régime simplifié d'imposition, que les équidés et bovidés qui remplissent les conditions prévues au II de l'article 38 sexdecies D de l'annexe III au CGI peuvent être assimilés à des immobilisations amortissables pour la détermination des résultats des exercices clos à compter de la date d'entrée en vigueur du décret n° 2001-521 du 14 juin 2001 soit, le 19 juin 2001 à Paris et pour le reste du territoire, un jour au franc après la réception du Journal officiel du 17 juin 2001 au chef lieu d'arrondissement (voir n° 59. et s. ). Tous les autres animaux, y compris ceux nés dans l'exploitation, demeurent compris dans les stocks.
9.Les nouvelles règles d'évaluation des stocks s'appliquent pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1 er janvier 2000 et concernent, en principe, l'ensemble des stocks détenus par l'exploitant quelle que soit l'année au titre de laquelle ils ont été acquis ou obtenus.
Toutefois, il est admis, compte tenu des difficultés que pourrait présenter une reconstitution du prix de revient, que la méthode forfaitaire d'évaluation prévue à l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI puisse continuer d'être utilisée pour les stocks acquis ou obtenus au cours d'exercices clos avant le 1 er janvier 2000 alors même que l'exploitant, qui souhaite désormais évaluer ses stocks au prix de revient, n'a pas exercé l'option prévue par cet article. Ce choix doit alors concerner la totalité des stocks acquis ou obtenus au cours des exercices clos avant le 1 er janvier 2000. Il en est de même pour les stocks acquis ou obtenus au cours d'exercices clos avant le 1 er janvier 2001 lorsque la mesure prévue au n° 29 . (renonciation à l'évaluation forfaitaire) a été exercée.
Ces mesures d'adaptation sont illustrées dans les tableaux figurant aux annexes III et IV à cette instruction selon qu'il s'agit de stocks autres que les stocks de spiritueux ou de stocks de spiritueux.
SECTION 2 :
Evaluation au prix de revient 1
10.Les stocks sont, en principe, évalués à leur prix de revient au bilan de clôture de l'exercice au cours duquel ils ont été obtenus et aux bilans ultérieurs. Le prix de revient s'entend normalement du prix de revient effectif (annexe III au CGI, art. 38 sexdecies H).
Toutefois, le prix de revient des produits finis et des produits en cours de fabrication peut être déterminé forfaitairement en appliquant au cours du jour à la clôture de l'exercice une décote correspondant au bénéfice brut susceptible d'être réalisé lors de la vente (annexe III au CGI, art. 38 sexdecies I).
11.Il est rappelé que les déchets et rebuts doivent être évalués au cours du marché au jour de l'inventaire ou, à défaut de cours, à leur valeur probable de réalisation.
12.Les précisions apportées par la DB 5 E 3222, n° s 19 à 78 relatives à l'évaluation des stocks en cas d'apport en sociétés, aux stocks à rotation lente et à l'évaluation des avances aux cultures sont applicables aux exploitants soumis à un régime simplifié d'imposition.
A. PRIX DE REVIENT EFFECTIF
13.L'article 38 sexdecies H de l'annexe III au CGI, applicable aux exploitants soumis au régime simplifié d'imposition des bénéfices agricoles sur le fondement du nouvel article 38 sexdecies C de l'annexe III au même code, prévoit que le prix de revient s'entend de celui défini par l'article 38 nonies de l'annexe III au CGI (cf. DB 4 A 2521 ).
14.Ainsi, le prix de revient est constitué :
- pour les marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables et les emballages commerciaux achetés, par le prix d'achat augmenté des frais accessoires d'achat ;
- pour les produits intermédiaires, les produits finis, les emballages commerciaux fabriqués et les productions en cours, par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes et indirectes de production à l'exclusion des frais financiers.
Ces coûts sont fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminés par des calculs ou évaluations statistiques.
B. PRIX DE REVIENT FORFAITAIRE
15.L'article 38 sexdecies I de l'annexe III au CGI, applicable aux exploitants soumis au régime simplifié d'imposition des bénéfices agricoles sur le fondement du nouvel article 38 sexdecies C de l'annexe III au même code, permet à ces derniers de faire application d'une méthode forfaitaire d'évaluation du prix de revient des produits finis et des produits en cours de fabrication.
I. Prix de revient forfaitaire des produits finis
16.Les exploitants sont autorisés à calculer le prix de revient de leurs produits finis en stock en pratiquant sur le cours du jour à la clôture de l'exercice (c'est-à-dire sur la valeur probable de réalisation à la date de l'inventaire) une décote forfaitaire correspondant au bénéfice brut normalement susceptible d'être réalisé lors de la vente. Cette décote, qui représente le bénéfice augmenté de l'ensemble des frais qui seraient engagés en cas de vente, est déterminée par l'exploitant en fonction de sa situation propre et sous le contrôle de l'administration.
17.Il ne peut être fait usage de coûts standards pour la détermination du prix de revient des produits de l'exploitation. Par conséquent, lorsque des coûts standards ont été établis par la profession, il appartient à l'exploitant de rechercher, sous sa propre responsabilité, si ces coûts correspondent ou non aux dépenses qu'il a effectivement exposées. En tout état de cause, des évaluations qui ne sont pas justifiées par une comptabilité probante et régulière ne sont pas admises.
18.Lorsque les circonstances de fait permettent de présumer que la vente de produits en stock se traduira par un déficit d'exploitation, aucune décote ne doit être appliquée au cours du jour puisque, celui-ci est par hypothèse inférieur au prix de revient effectif.
19.Une fois choisi, le mode d'évaluation forfaitaire du prix de revient des produits en stocks ne peut plus être modifiée pour les stocks qui ont été évalués selon cette méthode.
20.L'évaluation forfaitaire du prix de revient concerne aussi bien les récoltes non encore vendues à la clôture de l'exercice que les animaux.
II. Prix de revient forfaitaire des productions en cours
21.S'agissant des produits en cours de fabrication, leur prix de revient peut être évalué forfaitairement. A cet effet, il peut être recouru à des coûts standards de l'ensemble des frais engagés ou à tous autres éléments statistiques. La valeur du travail de l'exploitant et des aides familiaux non salariés non associés d'exploitation au sens de l'article L. 321-6 du code rural ne doit, en aucun cas, être retenue pour l'appréciation du prix de revient.
SECTION 3 :
Evaluation au cours du jour 2
22.L'évaluation des stocks est faite au cours du jour si ce dernier est inférieur au prix de revient. Cette disposition permet aux exploitants de constater, dès la clôture de chaque exercice et sans attendre la vente des produits en stock, la dépréciation qui peut affecter ces derniers.
23.Le cours du jour, qui peut être substitué au prix de revient lorsqu'il lui est inférieur, est le prix auquel les produits considérés pourraient être vendus sur le marché à la date de l'inventaire. Il s'agit donc de la somme que l'exploitant retirerait de la vente, effectuée dans les conditions normales à la date de l'inventaire, des produits pour lesquels ce mode d'évaluation est retenu et non du prix qu'il devrait payer pour les acquérir.
Le cours du jour doit être apprécié en tenant compte de la spécificité des produits et doit se référer aux prix pratiqués sur les marchés concernant les produits de même nature.
Le cours du jour résulte, en général, des tarifs en vigueur à la date de l'inventaire ou des mercuriales publiées à la même date ou à la date la plus rapprochée de celle de l'inventaire. A défaut de cours du jour à la clôture de l'exercice, il convient de rechercher la valeur probable de réalisation. Celle-ci peut être déterminée soit en partant du dernier cours connu en l'actualisant pour tenir compte de la tendance du marché depuis cette date, soit par comparaison avec un produit de qualité semblable.
Il est cependant admis que la valeur du cours du jour soit fixée d'après les cotations professionnelles concernées. Toutefois, il convient de retenir la valeur probable de réalisation des produits en stocks lorsqu'elle s'écarte de ces cotations en raison des conditions spécifiques de l'exploitation.
Les précisions apportées par la DB 4 A 2522 sont applicables.