B.O.I. N° 128 du 11 JUILLET 2000

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 E-3-00  

N° 128 du 11 JUILLET 2000

5 FP. / 46 - E 332

INSTRUCTION DU 04 JUILLET 2000

BENEFICES AGRICOLES. REGIME SIMPLIFIE D'IMPOSITION. DETERMINATION DU BENEFICE IMPOSABLE.
STOCKS DE SPIRITUEUX. EVALUATION. CONSTITUTION DE PROVISIONS POUR DEPRECIATION.
ART. 45 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2000 (LOI N° 99-1172 DU 30 DECEMBRE 1999).

(C.G.I., art. 74)

NOR : ECO F 0021012 J

[Bureau C2]

1.Lorsque les recettes d'un exploitant agricole, pour l'ensemble de ses exploitations, dépassent une moyenne de 500 000 F sur deux années consécutives, l'intéressé est imposable à l'impôt sur le revenu d'après son bénéfice réel. Un régime simplifié d'imposition d'après le bénéfice réel, prévu aux articles 69-II et 74 à 74 B du CGI, s'applique aux exploitants dont les recettes ainsi appréciées n'excèdent pas 1 800 000 F.

L'article 74 du CGI prévoit que le bénéfice imposable des exploitants agricoles soumis au régime réel simplifié est déterminé selon les règles applicables aux exploitants qui relèvent du régime réel normal, sous réserve de certaines particularités concernant la définition des immobilisations, la composition et l'évaluation des stocks, la détermination du produit brut et la déduction des frais et charges.

2.Ainsi, le premier alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI prévoit que les stocks y compris les animaux, mais non compris les matières premières achetées et les avances aux cultures sont évalués en appliquant au cours du jour à la date de l'inventaire une décote forfaitaire. Cette décote est fixée à 30% pour les produits de la viticulture tels que les spiritueux.

Ce même article prévoit que la variation de prix à retenir entre la date d'ouverture et de clôture d'un même exercice est limitée à 20%. L'exploitant peut toutefois renoncer à cette limitation ; ce choix doit être effectué au plus tard dans le délai de déclaration des résultats du premier exercice auquel il s'applique. La renonciation est valable pour cinq ans ou, pour les contribuables soumis sur option au régime simplifié, jusqu'à la fin de la période d'option en cours.

D'autre part, le troisième alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC précité permet, sur option, aux exploitants soumis au régime réel simplifié de bloquer la valeur d'inventaire de leurs stocks de vins et de spiritueux, à une valeur égale au cours du jour diminué d'une décote de 30% à la clôture du premier exercice suivant celui au cours duquel la récolte a été levée. Cette valeur demeure inchangée jusqu'à la vente de ces produits. Corrélativement, les frais d'entretien et de conservation engagés après la date de blocage sont immédiatement déductibles.

3.Les exploitants relevant du régime simplifié d'imposition d'après le bénéfice réel ne peuvent constituer aucune provision. Toutefois, en cas de passage du régime du réel normal au régime simplifié, les provisions constituées sous le régime du réel normal demeurent valables dans les conditions de droit commun.

4.L'article 45 de la loi de finances pour 2000 (n° 99-1172 du 30 décembre 1999), codifié au troisième alinéa du b de l'article 74 du CGI, autorise les exploitants agricoles soumis au régime réel simplifié d'imposition de leurs bénéfices à évaluer, sur option, leurs stocks de spiritueux au prix de revient ou au cours du jour à la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient. Lorsque ces stocks sont évalués au prix de revient, ils peuvent donner lieu à la constitution de provisions.

CHAPITRE PREMIER :

CHAMP D'APPLICATION DES NOUVELLES DISPOSITIONS

5.L'option prévue au troisième alinéa du b de l'article 74 du CGI concerne les exploitants soumis au régime réel simplifié d'imposition détenant des stocks de spiritueux.

SECTION 1 :

Exploitants concernés par l'option

6.L'option pour les nouvelles dispositions concerne les exploitants individuels, notamment les viticulteurs, ainsi que les sociétés relevant de l'impôt sur le revenu, qui sont soumis de plein droit ou sur option au régime réel simplifié d'imposition des bénéfices agricoles prévu aux articles 69-II et 74 à 74 B du CGI (cf. DB 5 E 33 ).

SECTION 2 :

Stocks concernés

7.L'option pour les nouvelles dispositions concerne exclusivement les stocks de spiritueux.

Pour l'application de cette mesure, les spiritueux s'entendent :

- des produits obtenus par distillation des vins, cidres, poirés, marcs et, d'une manière plus générale, des fruits (tels que les cerises et les prunes), des céréales et des plantes. Sont notamment concernées par la mesure les eaux-de-vie telles que le Cognac, l'Armagnac et le Calvados ainsi que le Rhum ;

- des liqueurs, vins doux naturels et des vins de liqueur.

8.Les autres produits de l'exploitation, y compris les vins, sont exclus des nouvelles dispositions et doivent donc continuer à être évalués selon la méthode forfaitaire prévue par le premier alinéa du b de l'article 74 du CGI.

9.De fait, les stocks de spiritueux concernés par l'option prévue au troisième alinéa du b de l'article 74 du CGI sont des stocks de produits finis. Ces derniers s'entendent de l'ensemble des stocks détenus par l'exploitant destinés à être vendus en l'état et qui n'ont pas encore trouvé preneur à la clôture de l'exercice. Il en est ainsi notamment des produits qui passent par plusieurs stades de vieillissement en vue de l'obtention d'un produit plus élaboré dès lors qu'ils peuvent être commercialisés, tels qu'ils sont, au stade considéré.

Toutefois, il est admis que les stocks de produits intermédiaires et de produits en cours de fabrication, non susceptibles d'être commercialisés en l'état mais destinés à devenir des spiritueux, puissent bénéficier des nouvelles dispositions.

CHAPITRE DEUXIEME :

MODALITES D'OPTION

10.Les nouvelles méthodes d'évaluation des stocks de spiritueux mises en place par l'article 45 de la loi de finances pour 2000 s'appliquent sur option du contribuable.

SECTION 1 :

Conditions d'exercice de l'option

11.L'option doit normalement être exercée dans le délai de déclaration du résultat du premier exercice auquel elle s'applique. Elle doit être formulée au moyen d'une note rédigée sur papier libre, annexée à cette déclaration.

12.L'option s'applique en principe à l'ensemble des stocks de spiritueux détenus par l'exploitant, quelle que soit l'année au titre de laquelle ils ont été acquis ou obtenus.

Toutefois, pour les stocks acquis ou obtenus au cours d'exercices clos avant le 1er janvier 1999, il est admis, compte tenu des difficultés que pourrait présenter une reconstitution du prix de revient, que la méthode forfaitaire d'évaluation prévue au premier alinéa du b de l'article 74 du CGI puisse continuer d'être utilisée. Ce choix doit alors concerner la totalité des stocks acquis ou obtenus avant le 1er janvier 1999.

13.Dès lors que l'option peut couvrir des stocks détenus par le contribuable précédemment évalués selon la méthode forfaitaire prévue par le premier alinéa du b de l'article 74 du CGI, le changement de leur mode d'évaluation conduit l'exploitant à constater, dans les conditions de droit commun, un profit ou une perte pour la détermination du résultat.

14.Enfin, pour les exploitants qui ont précédemment opté pour l'un ou l'autre des systèmes de blocage de la valeur des stocks de spiritueux prévus à l'article 72 B du CGI ou au troisième alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI, les stocks acquis ou obtenus au cours d'exercice clos avant le 1er janvier 1999 sont, de fait, exclus du régime de l'évaluation au prix de revient.

SECTION 2 :

Portée de l'option

15.L'option produit ses effets pour la détermination du résultat de l'exercice au titre duquel elle est exercée et des exercices suivants tant que l'exploitant n'y a pas renoncé expressément (voir n° 17 .).

Si les biens demeurent en stock pendant plusieurs années, leur évaluation doit être révisée à la clôture de chaque exercice pour tenir compte de l'augmentation de leur prix de revient, sous réserve de l'option pour le blocage de la valeur des stocks à rotation lente qui a pu être exercée en application de l'article 72 B du CGI (voir n° 16 . ).

16.L'option pour les nouvelles méthodes d'évaluation des stocks de spiritueux prive l'exploitant de la faculté d'évaluer ces stocks selon la méthode prévue au premier alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI.

En revanche, cette option n'a pas pour effet de priver l'exploitant de la possibilité d'opter pour le système général de blocage de la valeur des stocks à rotation lente prévu à l'article 72 B du CGI et, le cas échéant, pour le système de lissage triennale de la valorisation de la valeur bloquée prévu par l'article 72 bis du même code.

17.La renonciation à l'option prévue au troisième alinéa du b de l'article 74 doit être effectuée au moyen d'une note rédigée sur papier libre, annexée à la déclaration de résultats. Elle doit intervenir au plus tard dans le délai de déclaration du résultat de l'exercice pour lequel l'exploitant fait application de la méthode d'évaluation des stocks prévue au premier alinéa du 2° de l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI.

La renonciation entraîne la prise en compte, pour la détermination du résultat, du profit ou de la perte résultant du changement de mode d'évaluation du stock.

18.Le contribuable qui a renoncé à son option peut, dès l'exercice suivant, opter à nouveau pour le mode d'évaluation de ses stocks de spiritueux d'après leur prix de revient réel ou leur cours du jour s'il est inférieur à ce prix de revient.

CHAPITRE TROISIEME :

NOUVELLES METHODES D'EVALUATION DES STOCKS DE SPIRITUEUX

19.Les nouvelles dispositions, codifiées au troisième alinéa du b de l'article 74 du CGI, autorisent les exploitants agricoles soumis au régime réel simplifié d'imposition de leur bénéfice à évaluer, sur option, leurs stocks de spiritueux au prix de revient ou au cours du jour à la clôture de l'exercice, si ce cours du jour est inférieur au prix de revient.

20.Il appartient aux exploitants de procéder, sous leur responsabilité, à l'évaluation de leurs stocks en tenant compte des règles définies dans la présente instruction. L'administration conserve, bien entendu, le droit de rectifier, sous le contrôle du juge de l'impôt, les évaluations qui lui apparaissent erronées.

Toutefois, dès lors que les évaluations retenues par les exploitants apparaissent raisonnables, elles ne doivent pas être remises en cause. De même, il convient de ne pas insister pour obtenir des justifications très précises concernant la disparition en cours d'année d'éléments figurant au stock d'entrée, lorsque le pourcentage de ces pertes n'excède pas celui qui est généralement constaté dans la profession.

21.Dans le cas où un stock se compose de lots identifiables acquis ou obtenus à des dates différentes, chacun d'entre eux doit être envisagé isolément en vue de déterminer si l'évaluation doit être faite au prix de revient ou au cours du jour. S'agissant plus particulièrement des eaux-de-vie, les modalités d'évaluation peuvent s'apprécier par classe d'âge.

SECTION 1 :

Evaluation au prix de revient

22.Lorsque l'option prévue au troisième alinéa du b de l'article 74 du CGI est exercée, les stocks de spiritueux sont, en principe, évalués à leur prix de revient. Celui-ci s'entend normalement du prix de revient effectif. Il est cependant admis de procéder à une évaluation forfaitaire du prix de revient dans les mêmes conditions que celles prévues pour les exploitants soumis à un régime réel normal d'imposition de leur bénéfice.

  A. PRIX DE REVIENT EFFECTIF

23.Le prix de revient est constitué, pour les produits intermédiaires, les produits finis et les productions en cours, par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes et indirectes de production à l'exclusion des frais financiers.

Ces coûts sont fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminés par des calculs ou évaluations statistiques.

Les règles générales définies par l'article 38 nonies de l'annexe III au CGI sont applicables (cf. DB 4 A 2521, édition à jour au 1er septembre 1993).