SECTION 1 CESSION, CESSATION, DÉCÈS DE L'EXPLOITANT (BIC, BA, BNC)
III. Précisions particulières
17En cas de cession de droits sociaux par une entreprise imposable à l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu, exerçant son activité dans le cadre d'une société de personnes ou un groupement mentionnés aux articles 8 ou 239 quater du CGI, cf. DB 4 A 2311, n os35 et suiv.
18En cas de cession de droits sociaux réalisée entre le 12 septembre 1990 et le 31 décembre 1999 1 , par un associé n'exerçant pas d'activité dans une société mentionnée à l'article 8 du CGI, le gain net en résultant (sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels ainsi que des articles 92 B et 150 A bis du même code) est imposé selon les dispositions de l'article 92 K du CGI (cf. DB 5 B 67 ).
19En cas de décès de l'associé d'une société de personnes : cf. ci-avant, n os15 et 16 et ci-après, section 2.
E. CHANGEMENT DE RÉGIME FISCAL OU DE L'OBJET SOCIAL OU DE L'ACTIVITÉ RÉELLE D'UNE SOCIÉTÉ DE PERSONNES
20Les dispositions de l'article 202 ter du CGI, prévoient que l'impôt sur le revenu est établi dans les conditions prévues aux articles 201 et 202 du CGI lorsque les sociétés ou organismes placés sous le régime des sociétés de personnes défini aux articles 8 à 8 ter cessent totalement ou partiellement d'être soumis à ce régime ou s'ils changent leur objet social ou leur activité réelle ou lorsque les personnes morales mentionnées aux articles 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 septies et au I des articles 239 quater et 239 quinquies du CGI deviennent passibles de l'impôt sur les sociétés.
Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, les bénéfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes incluses dans l'actif social ne font pas l'objet d'une imposition immédiate à la double condition qu'aucune modification ne soit apportée aux écritures comptables et que l'imposition desdits bénéfices et plus-values demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à la société ou à l'organisme concerné.
21Par ailleurs, si une société ou un organisme dont les revenus n'ont pas la nature de bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, d'une exploitation agricole ou d'une activité non commerciale cesse totalement ou partiellement d'être soumis à l'un des régimes définis aux articles 8 à 8 ter, 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 septies et au I des articles 239 quater et 239 quinquies du CGI, l'impôt sur le revenu est établi au titre de la période d'imposition précédant immédiatement le changement de régime, à raison des revenus et des plus-values non encore imposés à la date du changement de régime, y compris ceux qui proviennent des produits acquis et non encore perçus ainsi que des plus-values latentes incluses dans le patrimoine ou l'actif social.
Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, ces dernières plus-values ne sont pas taxées dans les conditions prévues au premier alinéa du II de l'article 202 ter du CGI si l'ensemble des éléments du patrimoine ou de l'actif sont inscrits au bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, en faisant apparaître distinctement, d'une part, leur valeur d'origine et, d'autre part, les amortissements et provisions y afférents qui auraient été admis en déduction si la société ou l'organisme avait été soumis à l'impôt sur les sociétés depuis sa création.
22Les modalités d'application de ce dispositif, notamment en vue d'éviter l'absence de prise en compte ou la double prise en compte de produits ou de charges dans le revenu ou le bénéfice de la société ou de l'organisme sont précisées à l'article 46 E de l'annexe III au CGI.
Conformément à cet article, les produits acquis non encore perçus et les dépenses engagées non encore payées sont, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, rattachés à la période d'imposition close par la perte totale ou partielle d'assujettissement à l'un des régimes mentionnés au II de l'article 202 ter du CGI.
Le revenu net soumis à l'impôt sur le revenu au titre de la période d'imposition susvisée est établi sous déduction des provisions répondant aux conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du CGI, si elles sont reprises au bilan d'ouverture de la première période ou du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés mentionné au III de l'article 202 ter du même code.
23Pour plus de précision sur ce dispositif, cf. DB 4 A 6123, n os79 et suiv. et 4 A 633, n os44 et suivants.
24Enfin, par dérogation au principe de l'imposition immédiate visé au n° 20 ci-dessus, les dispositions des articles 202 quater du CGI (cf. n° 25 ci-après) et 1663 bis du CGI (cf. n° 12 ci-avant) sont susceptibles de s'appliquer lorsqu'une société mentionnée aux articles 8 et 8 ter du CGI exerçant une activité libérale, cesse d'être soumise au régime des sociétés de personnes du fait d'une option pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés (cf. DB 5 G 52, n os5 et 25 et suiv. ; BOI 5 G-4-01 ).
F. PROFESSIONNEL LIBÉRAL DEVENANT ASSOCIÉ D'UNE SOCIÉTÉ DE PERSONNES EXERÇANT UNE ACTIVITÉ LIBÉRALE
25Conformément à l'article 19-I-5° de la loi de finances rectificative pour 1999, codifié à l'article 202 quater du CGI et par dérogation aux dispositions de l'article 202 du même code, lorsqu'un contribuable imposable dans les conditions prévues au 1 de cet article devient, pour exercer sa profession, associé d'une société mentionnée aux articles 8 et 8 ter ou d'une société d'exercice libéral mentionnée à l'article 2 de la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 relative à l'exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou dont le titre est protégé, le bénéfice imposable peut être déterminé en faisant abstraction des créances acquises au sens des dispositions des 2 et 2 bis de l'article 38 et des dépenses engagées, au titre des trois mois qui précèdent la réalisation de l'événement qui entraîne l'application de l'article 202, et qui n'ont pas été encore recouvrées ou payées au cours de cette même période, à condition qu'elles soient inscrites au bilan de cette société.
Ces dispositions sont également applicables, dans les mêmes conditions, en cas d'opérations visées au I de l'article 151 octies A.
Lorsque les dispositions du I s'appliquent, les créances et les dettes qui sont mentionnées au n° 25 ci-dessus sont prises en compte pour la détermination du résultat imposable de la société qui les recouvre ou les acquitte, au titre de l'exercice en cours au premier jour du mois qui suit la période de trois mois mentionnée au premier alinéa de l'article 202 quater I du CGI ou au titre de l'année de leur encaissement ou de leur paiement, lorsque le résultat de la société est déterminé selon les règles prévues à l'article 93 du CGI.
Ces dispositions s'appliquent sur option conjointe du contribuable et des sociétés concernées, pour l'imposition des revenus des contribuables pour lesquels l'application de l'article 202 du CGI résulte d'un événement intervenu entre le 1 er janvier 2000 et le 31 décembre 2002 (DB 5 G 52, n os4 à 7 ; BOI 5 G-4-01 ).
G. DISPOSITIONS COMMUNES AUX DIVERS CAS DE CESSION, CESSATION OU DÉCÈS DE L'EXPLOITANT
I. Principes généraux
27Les impositions prévues par les articles 201 et 202 du CGI ont un caractère provisoire. L'article 203 précise, en effet, qu'elles viennent, le cas échéant, en déduction du montant de l'impôt sur le revenu ultérieurement calculé, conformément aux dispositions des articles 156 à 168 du CGI, en raison de l'ensemble des bénéfices et revenus réalisés ou perçus par les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6 du CGI, au cours de l'année de la cession, de la cessation ou du décès.
Les impositions provisoires sont établies, au titre de l'année de la cession, de la cessation ou du décès, au nom du contribuable même si l'entreprise n'était pas exploitée par lui-même mais par l'un des membres du foyer fiscal dont les revenus devaient être cumulés avec les siens au sens des articles 6, 196 et 196 A bis du CGI.
Pour l'établissement de ces impositions, il convient de retenir la situation et les charges de famille du contribuable, soit au 1 er janvier de l'année d'imposition, soit à la date de la cession, de la cessation ou du décès. Le calcul de l'impôt doit être effectué en tenant compte de la législation en vigueur au moment où est survenu l'événement.
Si, postérieurement, à la date de la cession, de la cessation ou du décès, un changement intervient dans la situation ou les charges de famille du contribuable, ou dans la législation, une régularisation est automatiquement opérée au moment de l'imposition définitive qui est établie selon la règle normale d'après l'ensemble des revenus de l'année d'imposition, mais sous déduction de l'imposition provisoire. La déduction porte sur la cotisation elle-même, à l'exclusion des pénalités encourues pour défaut ou insuffisance de déclaration, qui doivent rester à la charge de l'intéressé.
Il peut en résulter, soit un rôle supplémentaire, soit un dégrèvement.
II. Obligations déclaratives
1. En vue de l'établissement des impositions prévues aux articles 201 et 202 du CGI.
28En vue de l'établissement des impositions prévues aux articles 201 et 202 du CGI, les contribuables sont tenus de souscrire, dans un délai de soixante jours à compter de la cession ou de la cessation, ou dans les six mois de la date du décès 2 , les déclarations spéciales prévues pour la catégorie de revenus en cause dans le cadre du régime d'imposition dont ils dépendent.
Bien entendu, les déclarations souscrites doivent contenir tous les renseignements visés aux articles 201 et 202 (date de la cession, de la cessation ou du décès de l'exploitant, nom et adresse du cessionnaire ou successeur, montant des plus-values imposables). Elles doivent également être accompagnées de toutes justifications utiles.
Ces déclarations sont normalement soumises au droit de vérification de l'administration et peuvent donner lieu aux mêmes sanctions pour défaut, retard ou insuffisance, que les déclarations annuelles (CGI, art. 1725 et suiv., cf. DB 13 N ). En cas de décès, les demandes d'éclaircissements et de justifications et les notifications peuvent être adressées à l'un quelconque des ayants droit ou des signataires de la déclaration de succession (cf. DB 5 B 612, n os29 et suiv. ).
2. En vue de l'établissement des impositions prévues à l'article 202 ter du CGI.
29Les sociétés ou organismes visés au II de l'article 202 ter du CGI (cf. n° 21 ci-avant), doivent, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l'événement qui a entraîné le changement de régime fiscal, produire au service des impôts les déclarations et autres documents qu'ils sont normalement tenus de souscrire au titre d'une année d'imposition.
30Les sociétés et organismes définis aux I et II de l'article 202 ter du CGI (cf. n os20 et 21 ci-avant) doivent, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l'événement qui entraîne le changement de régime fiscal ou d'activité, produire le bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice au titre duquel le changement prend effet.
1 Lorsqu'une telle cession est réalisée à compter du 1 er janvier 2000, ce sont les dispositions de l'article 150-0 A du CGI qui s'appliquent (cf. BO 5 C-1-01 ).
2 Ce délai de six mois ne s'applique que pour les déclarations concernant l'année même du décès. Il s'ensuit que si le contribuable décède au cours du délai normal de déclaration, avant d'avoir souscrit la déclaration relative aux revenus de l'année précédente, les héritiers sont tenus de produire cette déclaration avant l'expiration du délai normal de déclaration (Au plus tard le 1 er mars, sous réserve d'éventuelles prorogations de délais).