CHAPITRE PREMIER CHAMP D'APPLICATION

CHAPITRE PREMIER

CHAMP D'APPLICATION

SECTION 1

Entreprises passibles de la taxe d'apprentissage

SOUS-SECTION 1

Entreprises imposables

En règle générale, la taxe d'apprentissage est due par les personnes physiques ou les sociétés de personnes dont les profits relèvent, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ainsi que par les sociétés, associations et organismes passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet.

  A. PERSONNES PHYSIQUES ET SOCIETES SOUMISES AU RÉGIME DES SOCIÉTÉS DE PERSONNES

Les personnes physiques et les sociétés soumises au régime des sociétés de personnes sont passibles de la taxe d'apprentissage lorsqu'elles exercent une activité commerciale, industrielle ou artisanale ou assimilée au sens des articles 34 et 35 du CGI.

  I. Personnes concernées

1Il s'agit :

1° Des personnes physiques ;

2° Des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée, instituées par la loi n° 85-697 du 11 juillet 1985 ;

3° Des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite simple et des sociétés en participation n'ayant pas opté pour le régime des sociétés par actions ;

4° Des sociétés à responsabilité limitée ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié.

Les sociétés concernées doivent relever du régime des sociétés de personnes pour l'imposition de leurs profits à l'impôt sur le revenu dans les conditions ci-après.

a. De plein droit.

2C'est le cas non seulement des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite simple et des sociétés en participation n'ayant pas opté pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés, mais aussi dès lors qu'elles remplissent la condition relative à la nature de l'activité exercée (cf. ci-après, n° 4 ) :

- des sociétés civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente (CGI, art. 239 ter, cf. 4 H 1217 ) ;

- des groupements d'intérêt économique (CGI, art. 239 quater, cf. 4 F 1223, 4 H 1211 et ci-après n° 20 ) ;

- des sociétés civiles effectuant des opérations de lotissement (cf. 4 H 1218 ) ;

- des sociétés de fait et des indivisions ;

- des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée, instituées par la loi n° 85-697 du 11 juillet 1985.

Cas des sociétés civiles de moyens.

3Les sociétés civiles de moyens qui n'effectuent avec des tiers aucune opération génératrice de recettes et qui ne réalisent aucun profit sur les remboursements de frais effectués par leurs membres doivent être considérées, en regard du champ d'application de la taxe d'apprentissage, comme ne poursuivant pas une activité de caractère commercial et ne sont donc pas soumises à cette taxe.

Le fait pour la société civile de moyens de mettre à la disposition de ses membres des locaux munis d'équipements spécialisés ou garnis de meubles ne saurait, en effet, suffire à conférer à la société un caractère commercial susceptible d'entraîner son assujettissement à la taxe d'apprentissage (CE, arrêts du 5 juin 1985, req. n°s 50770 et 62768).

Mais cette mise à la disposition rend la société civile de moyens passible de la taxe lorsque ladite société réalise avec des tiers des opérations productives de recettes ou enregistre un profit à l'occasion de remboursements de frais effectués par ses membres.

b. Sur option.

4Il s'agit :

- des sociétés à responsabilité limitée et des sociétés en commandite simple -à caractère familial- formées exclusivement entre personnes parentes en ligne directe ainsi que jusqu'au deuxième degré en ligne collatérale, ou leurs conjoints, qui ont opté avant le 30 juin 1957 ¹ dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié pour le régime fiscal des sociétés de personnes tout en conservant leur forme juridique de société à responsabilité limitée (CGI, art. 8) [4 F 1223 et 4 H 1221 ] ;

- des sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints qui, avec l'accord de tous les associés, optent pour le régime fiscal des sociétés de personnes (CGI, art. 8 et 239 bis AA) [4 F 1223 et 4 H 1221 ] ;

- des sociétés de personnes réunissant les membres d'une même famille (mêmes membres que ci-dessus pour les SARL) et exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale qui avaient opté avant le 1er janvier 1981 pour l'imposition selon le régime fiscal des sociétés de capitaux et pouvant renoncer à leur option avec l'accord de tous les associés (CGI, art. 239-3). La renonciation entraîne l'assujettissement de l'entreprise au régime des sociétés de personnes ( 4 H 1222 ).

  II. Nature de l'activité

5Pour être passibles de la taxe d'apprentissage, les personnes physiques ou sociétés soumises au régime des sociétés de personnes doivent exercer une des activités mentionnées aux articles 34 et 35 du CGI (CGI, art. 224-2-1° ).

D'une manière générale, il s'agit de l'exercice de professions industrielles, commerciales ou artisanales, y compris celles expressément assimilées à de telles professions par le deuxième alinéa de l'article 34 du CGI (concessionnaires de mines, par exemple) et par l'article 35 du même code (marchands de biens, lotisseurs par exemple).

Les commentaires de ces dispositions sont donnés à la division F de la présente série, le service est invité à s'y reporter en tant que de besoin.

6Bien entendu, dès lors que les professions industrielles et commerciales sont seules expressément visées par le texte légal, la taxe d'apprentissage ne saurait être réclamée à des personnes physiques ou à des sociétés soumises au régime des sociétés de personnes exerçant des activités relevant :

- soit de la catégorie des bénéfices agricoles (cf. 5 E 11) ;

- soit de la catégorie des bénéfices non commerciaux (cf. 5 G 11 ).

C'est ainsi, par exemple, que le Conseil d'État a jugé que ne devait pas être assujetti à la taxe d'apprentissage un contribuable qui exerce, dans diverses communes, les fonctions de régisseur des droits de place sur les marchés, sans être ni adjudicataire, ni concessionnaire, ni fermier de ces droits et qui doit être assimilé à un gérant d'entreprise dont les profits ont le caractère de bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 17 juin 1959, req. n° 39488, RO, p. 444).

De même, les profits réalisés par un exploitant d'auto-école qui prend une part prépondérante à l'enseignement de la conduite automobile sont passibles de l'impôt dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et l'intéressé échappe de ce fait à la taxe d'apprentissage. En revanche, dans le cas inverse, l'exploitant en cause serait redevable de l'impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et devrait, par voie de conséquence, acquitter la taxe d'apprentissage.

7Lorsque les personnes visées ci-dessus, n° 4 , exercent concurremment une activité dont les résultats relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux et des opérations de nature commerciale, elles sont redevables de la taxe d'apprentissage à raison des salaires qui se rapportent à cette dernière activité (dans ce sens, CE, arrêt du 31 mai 1978, n° 95797) [cf. 4 L 221, n° 7 ].

Tel est le cas, par exemple, des notaires qui effectuent des opérations de gestion en dehors des actes de leur ministère ou qui entreprennent des démarches dans le cadre d'un simple mandat exprès ou tacite, pour découvrir un cocontractant (les opérations de cette nature revêtent un caractère commercial et sont obligatoirement soumises à la TVA ; cf. 3 A 1133, n° 65).

Cas particulier. - Entreprises entrant dans les prévisions de l'article 155 du CGI.

8Selon l'article 155 du CGI, lorsqu'une entreprise industrielle ou commerciale étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices de l'exploitation agricole ou dans celle des bénéfices des professions non commerciales, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu.

Le Conseil d'État limite la portée de ce texte à l'impôt sur le revenu. Dans un arrêt du 19 décembre 1975, requête n° 88119, la Haute Assemblée a jugé que les opérations agricoles effectuées par un exploitant entrant dans les prévisions de l'article 155 du CGI conservent leur caractère et qu'il en est de même des rémunérations des personnes employées à ces activités. Ces rémunérations ne sont donc pas passibles de la taxe d'apprentissage.

La jurisprudence qui vient d'être analysée revêt une portée générale. Les personnes soumises aux dispositions de l'article 155 du CGI ne sont donc pas redevables de la taxe d'apprentissage à raison des salaires versés au personnel affecté notamment de manière permanente et exclusive au secteur agricole de leur entreprise.

Il convient toutefois de noter que les sociétés civiles exerçant à titre principal l'une des activités mentionnées par les articles 34 et 35 du CGI relèvent pour le tout de l'impôt sur les sociétés, et entrent de ce fait dans les prévisions de l'article 224-2-2° du même code (voir ci-après n° 10 ). Elles sont donc, en principe, redevables de la taxe d'apprentissage à raison des salaires versés à l'ensemble de leur personnel (en ce qui concerne les salaires versés à des personnes relevant de la mutualité sociale agricole, voir toutefois 4 L 212, n°s 4 et suiv. ).

  III. Personnes redevables de la taxe

9Dès lors que les deux critères énoncés ci-dessus sont réunis (personne physique ou société soumise au régime des sociétés de personnes exerçant une activité dont les profits entrent dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux), la personne en cause est redevable de la taxe d'apprentissage et doit déposer la déclaration spéciale (n° 2482) dans les conditions exposées plus loin, 4 L 24.

Peu importe, à cet égard, le régime sous lequel l'entreprise est placée pour son imposition à l'impôt sur le revenu (régime du bénéfice réel, régime simplifié, forfait), les résultats déclarés (bénéfice ou déficit), ou la circonstance qu'elle a rempli ou non ses obligations fiscales pour les autres impôts ou taxes dont elle est redevable.

Enfin, en ce qui concerne les sociétés soumises au régime des sociétés de personnes, il convient de noter que les dispositions de l'article 8 du CGI prévoyant l'imposition de chaque membre ou associé pour sa part dans les bénéfices sociaux ne concernent que l'impôt sur le revenu et ne s'appliquent donc pas à la taxe d'apprentissage.

En effet, la taxe est due par la société elle-même. Elle doit donc faire l'objet d'un versement unique au Trésor, au nom de la société ou, en cas de régularisation (cf. ci-après 4 L 26 ), d'une cote unique établie dans les mêmes conditions.

  B. SOCIÉTÉS ET AUTRES PERSONNES MORALES PASSIBLES DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS

10En vertu des dispositions de l'article 224-2-2° du CGI, la taxe d'apprentissage est due par les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés quel que soit l'objet de ces collectivités.

Le 3° du même article soumet également à la taxe les sociétés coopératives de production, transformation, conservation et vente de produits agricoles, ainsi que leur unions, fonctionnant conformément aux dispositions légales qui les régissent, quelles que soient les opérations poursuivies par ces sociétés ou unions.

  I. Collectivités concernées

11Les sociétés, associations et organismes passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206 du CGI (à l'exception des collectivités publiques ou privées sans but lucratif désignées au 5 de cet article) sont redevables de la taxe d'apprentissage.

Il s'agit notamment :

- des sociétés de capitaux et assimilées (cf. 4 H 111 ) ;

- des sociétés coopératives et de leurs unions (cf. 4 H 112 ) ;

- des sociétés civiles de personnes lorsqu'elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 du CGI (cf. 4 H 113 ) ;

- des sociétés de personnes ayant opté pour l'impôt sur les sociétés (cf. 4 H 117 ) ;

- des sociétés en commandite simple et des sociétés en participation pour la part des commanditaires et celle des associés qui ne sont pas indéfiniment responsables ou dont les noms et adresses n'ont pas été indiqués à l'Administration (cf. 4 H 115 ) ;

- de certaines collectivités autres que les sociétés (établissements publics, associations, etc.) qui se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif (cf. 4 H 1161 ). Cf. toutefois ci-après 4 L 2112 n°s 7 et suiv. la situation des groupements d'employeurs agricoles ;

- des caisses de crédit agricole visées à l'article 206-6 du CGI (Caisse nationale de crédit agricole, caisses régionales de crédit agricole mutuel, caisses locales de crédit agricole mutuel affiliées à ces dernières) ;

- des caisses de crédit mutuel mentionnées à l'article 5 modifié de l'ordonnance n° 58-966 du 16 octobre 1958 (CGI, art. 206-7) ;

- des fonds de garantie des banques populaires prévus à l'article 6 de la loi du 13 août 1936 (CGI, art. 206-8) ;

- des caisses de crédit mutuel agricole et rural affiliées à la Fédération centrale du crédit mutuel agricole et rural visée à l'article 20 de la loi n° 84-46 du 24 janvier 1984 (CGI, art. 206-9).

12En revanche, ne peuvent être assujetties à la taxe d'apprentissage à raison des dispositions de l'article 224-2-2° du CGI :

- les collectivités exclues du champ d'application de l'impôt sur les sociétés, qu'il s'agisse des collectivités soumises de plein droit au régime des sociétés de personnes (groupements d'intérêt économique, sociétés civiles professionnelles, etc., cf. 4 H 121 ) ou des sociétés admises au même régime sur option (sociétés à responsabilité de caractère familial, sociétés de capitaux agréées cf. 4 H 122 ). Ces collectivités ou sociétés peuvent néanmoins être redevables de la taxe au titre de l'article 224-2-1° du CGI si elles répondent aux conditions évoquées ci-avant (cf. n° 5 ) pour les sociétés de personnes ;

- les collectivités passibles de l'impôt sur les sociétés à raison des dispositions de l'article 206-5 du CGI. Il s'agit des personnes morales sans caractère lucratif autres que les sociétés qui, lorsqu'elles recueillent certains revenus fonciers, agricoles ou mobiliers, sont soumises à l'impôt sur les sociétés selon un régime atténué (cf. 4 H 1162 ).

13Il est admis de ne pas réclamer la taxe d'apprentissage aux sociétés et collectivités passibles de l'impôt sur les sociétés mais qui en sont intégralement exonérées.

Toutefois, cette mesure n'est pas applicable aux sociétés coopératives de production, transformation, conservation et ventes de produits agricoles ainsi qu'à leurs unions fonctionnant conformément aux dispositions légales qui les régissent, quelles que soient les opérations poursuivies par ces sociétés ou unions. L'imposition de ces sociétés coopératives et de leurs unions est en effet expressément prévue par l'article 224-2-3° du CGI.

14En définitive, l'exonération de fait est applicable aux collectivités énumérées par l'article 207-1 (2° à 2° bis et 3° bis à 8°) du CGI ² .

Sont ainsi concernés :

- divers organismes agricoles :

- syndicats agricoles ( 4 H 1311 ) ;

- la plupart des coopératives agricoles d'approvisionnement et d'achat, ainsi que leurs unions auxquelles sont assimilées les coopératives agricoles de prestations de service et notamment les coopératives d'utilisation en commun de matériel agricole (CUMA), voir 4 H 1312  ;

- divers organismes ou sociétés contribuant à la construction d'immeubles ( 4 H 132 ) ;

- les collectivités publiques (départements, communes, syndicats de communes et leurs régies de services publics, 4 H 135) ;

- divers organismes mutualistes ( 4 H 136 ) ;

- les associations sans but lucratif pour les profits tirés de certaines activités ( 4 H 137 ) ;

- lorsqu'elles fonctionnent conformément aux dispositions de la loi n° 83-657 du 20 juillet 1983 relative au développement de certaines activités d'économie sociale, les coopératives artisanales et leurs unions, les coopératives d'entreprises de transports, les coopératives artisanales de transport fluvial ainsi que les coopératives maritimes et leurs unions, visées au chapitre premier du titre III de la même loi, sauf pour les affaires effectuées avec des non-sociétaires ( 4 H 138 ).

Il est rappelé, en outre, que les collectivités partiellement exonérées d'impôt sur les sociétés, demeurent, en règle générale, passibles de la taxe d'apprentissage.

15Il est précisé, par ailleurs, que pour les sociétés et autres collectivités visées à l'article 224-2-2° du CGI qui relèvent simultanément du régime de l'article 206-1 du code précité (impôt sur les sociétés au taux de droit commun) et du régime de l'article 206-5 du même code (impôt sur les sociétés aux taux réduits), l'assiette de la taxe d'apprentissage est constituée par les rémunérations versées aux salariés dont l'activité se rattache aux opérations qui entrent dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun (4 L 221, n° 8 ).

1   Ces dispositions ont été rétablies jusqu'au 30 juin 1961 à l'égard des sociétés ayant un objet agricole. Du fait de leur objet, lesdites sociétés ayant pratiqué cette option ne sont pas passibles de la taxe d'apprentissage (cf. ci-après n° 7 ).

2   Voir le régime juridique et fiscal de ces collectivités : 4 H 13.