B.O.I. N° 27 DU 12 MARS 2009
CHAPITRE 2 :
MODALITES D'AMORTISSEMENT
Section 1 :
Situation antérieure
30.L'annuité d'amortissement, obligatoirement calculée selon le mode linéaire, est directement fonction de l'utilisation du cheval. La carrière d'un cheval de course dure en moyenne cinq ans. Elle est plus courte pour les meilleurs chevaux qui retournent au haras pour être affectés à la reproduction après un à trois ans de course. Quant aux chevaux qui ne sont pas retenus comme reproducteurs, ils finissent leur carrière dans les manèges d'équitation ou sont vendus comme animaux de boucherie.
31.Ainsi, une distinction est opérée entre, d'une part, les animaux qui seront mis effectivement à l'entraînement et, d'autre part, ceux affectés à la reproduction.
Les animaux mis à l'entraînement sont amortis sur quatre ou cinq ans selon qu'il s'agit respectivement de chevaux de galop ou de chevaux de trot.
Pour les animaux affectés à la reproduction, ils sont amortis sur cinq ans pour les étalons et sept ans pour les poulinières. Ces durées s'appliquent aux chevaux reproducteurs nés sur l'exploitation comme aux chevaux reproducteurs achetés par l'éleveur.
32.Lorsqu'un cheval cesse de participer à des épreuves sportives et retourne au haras pour être affecté à la reproduction, son rythme d'amortissement doit être modifié pour appliquer la durée d'amortissement des animaux reproducteurs sur la seule valeur comptable résiduelle du cheval.
Pour plus de précisions, il convient de se référer à la doctrine administrative 5 E 64 n os 31 à 35.
Section 2 :
Situation nouvelle
Sous-section 1 :
Mode d'amortissement
33.L'annuité d'amortissement des chevaux inscrits en immobilisation doit toujours être calculée selon le mode linéaire.
Sous-section 2 :
Base amortissable
34.La base de calcul des amortissements est constituée :
- pour les chevaux provenant d'autres élevages, par le coût d'acquisition correspondant au prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des coûts directement engagés pour « la mise en état d'utilisation » du cheval, c'est-à-dire pour permettre au cheval d'être employé selon l'utilisation prévue par l'entreprise ; pour plus de précisions sur la valeur d'inscription des immobilisations acquises à titre onéreux, se reporter à l'instruction administrative 4 A-13-05 du 30 décembre 2005 n os 55 à 74, ainsi qu'à la documentation administrative 5 E 64 n° 30 ;
- pour les animaux nés dans l'exploitation, par la valeur d'inscription du cheval au compte d'immobilisation au premier jour de l'exercice qui suit celui de sa naissance, telle que définie aux n os 19 à 21 ci-dessus.
Sous-section 3 :
Point de départ du calcul de l'amortissement
35.Les chevaux inscrits en immobilisation dès leur date de naissance sont amortis à compter du premier jour de l'exercice qui suit celui de leur naissance, soit à compter du jour où le cheval d'abord inscrit à un compte d'immobilisation en cours, est transféré dans un compte d'immobilisation.
Ainsi, aucune dotation aux amortissements ne pourra être comptabilisée au titre de l'exercice de naissance du cheval, soit durant sa période d'inscription à un compte d'immobilisation en cours, c'est-à-dire du jour de sa naissance jusqu'à la clôture de l'exercice de sa naissance.
36.Exemple : Reprise des hypothèses de l'exemple figurant au n° 18 :
Cas n° 1 : Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1 er janvier N+1.
Cas n° 2 : Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1 er avril N+1.
Cas n° 3 : Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1 er juin N.
Sous-section 4 :
Durée d'amortissement
37.Pour refléter plus fidèlement la cadence de la dépréciation subie par les chevaux et simplifier leurs modalités d'amortissement, il est désormais admis que l'ensemble des équidés qui peuvent faire l'objet d'une inscription en immobilisation dès leur date de naissance puissent être amortis sur une durée de trois années.
38.Ainsi, peuvent être amortis sur une durée de trois années les chevaux destinés à la course (trot ou galop) ou à la selle, c'est-à-dire prédisposés à pratiquer ces disciplines au regard d'une parenté et d'un pedigree établis par le livre généalogique de la race (« stud-book »), et non frappés d'inaptitude (cf. n os12 à 16 ), dans la mesure où l'exploitant a choisi de les inscrire en immobilisation.
39.Cette durée de trois ans s'applique aux chevaux inscrits en immobilisation, qu'ils soient nés sur l'exploitation ou acquis par l'exploitant, ainsi qu'aux chevaux de course ou de selle affectés à la reproduction. Chaque nouvel acquéreur pourra donc amortir un même cheval sur cette durée de trois années.
40.Toutefois, cette durée de trois années n'est admise sur le plan fiscal qu'à la condition d'être également retenue par l'entreprise sur le plan comptable.
41.Exemple :
Soit un cheval né le 31 mars 2007. Il est inscrit à un compte d'immobilisation en cours à la clôture de l'exercice, par hypothèse au 31 décembre 2007, pour 9 000 €.
A l'ouverture de l'exercice suivant, soit le 1 er janvier 2008, le cheval est transféré dans un compte d'immobilisation pour sa valeur inchangée de 9 000 €. A la clôture de l'exercice 2008 (soit le 31/12/2008), l'annuité d'amortissement pouvant être comptabilisée s'élève à 3 000 € (9 000 € / 3).
Si le cheval est cédé à un second exploitant le 1 er janvier 2009 pour 7 200 €, l'acquéreur inscrit le cheval en immobilisation pour son prix d'acquisition. A la clôture de l'exercice 2009 (soit le 31/12/2009), l'annuité d'amortissement qu'il peut comptabiliser s'élève à 2 400 € (7 200 € / 3).
42.L'application de la durée d'amortissement de trois années est une simple faculté, étant toutefois observé qu'elle devrait être la plus communément retenue dans un souci d'harmonisation des durées d'amortissement retenues par les exploitants propriétaires de chevaux inscrits en immobilisation. Dans ces conditions, lorsque l'exploitant a décidé d'amortir ses chevaux sur une durée de trois ans, cette durée devra être appliquée pour l'ensemble de ses chevaux composant son écurie inscrits à l'actif immobilisé à compter du 1 er janvier 2004 (cf. n os 46 et suivants sur l'entrée en vigueur).
A défaut d'application de cette durée de trois ans, il convient d'appliquer les durées prévues par la doctrine administrative 5 E 64 n os 32 à 35 et sus-rappelées (cf. n os30 à 32 ).
43.Par ailleurs, lorsque les exploitants retiennent cette durée d'amortissement de trois ans, il n'y a plus lieu de procéder à une modification du rythme d'amortissement des chevaux qui, après une carrière de course, retournent au haras pour être affectés à la reproduction dans la même exploitation.
44.Exemple :
Soit un cheval destiné à la course au trot né sur l'exploitation le 1 er juin 2005. L'exercice comptable coïncide avec l'année civile.
Le cheval est inscrit pour 9 000 € à un compte d'immobilisation en cours au 01/06/2005. A l'ouverture de l'exercice suivant, il est transféré pour une valeur inchangée de 9 000 € dans un compte d'immobilisation.
A la clôture de l'exercice 2006, soit le 31/12/2006, l'annuité d'amortissement s'élève à 3 000 € (9 000 € / 3).
A la clôture de l'exercice 2007, une annuité d'amortissement du même montant sera comptabilisée.
Au cours de l'exercice 2008, il est supposé que le cheval retourne au haras pour être affecté à la reproduction.
A la clôture de l'exercice 2008, une nouvelle annuité d'amortissement de 3 000 € est comptabilisée de sorte que le cheval est désormais totalement amorti. Aucune modification de son rythme d'amortissement n'est donc opérée lors du changement d'affectation de l'animal dans la mesure où l'exploitant a choisi d'amortir l'animal sur la durée harmonisée de trois années.
45.Cette durée d'amortissement de trois années pourra également être retenue dans les mêmes conditions par les titulaires de bénéfices non commerciaux, les titulaires de bénéfices industriels et commerciaux ainsi que par les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés qui ont inscrit leurs chevaux en immobilisation dans les conditions précisées précédemment.
CHAPITRE 3 :
ENTREE EN VIGUEUR, MESURES TRANSITOIRES ET REGLEMENT DES LITIGES EN COURS
Section 1 :
Entrée en vigueur
46.Ces nouvelles mesures d'assouplissement des conditions d'inscription de certains chevaux en immobilisation et des modalités d'amortissement desdits chevaux s'appliquent pour la détermination des résultats des exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2005, sous réserve des mesures transitoires exposées ci-dessous.
Section 2 :
Mesures transitoires
47.A titre dérogatoire, les animaux inscrits à l'actif de l'entreprise à compter du 1 er janvier 2004, date d'effet de l'instruction administrative publiée le 12 janvier 2005 sous la référence 5 E-1-05 , pourront faire l'objet d'une dotation exceptionnelle aux amortissements au titre du premier exercice non clos à la date d'annonce des nouveaux assouplissements, soit le 23 juin 2006, afin de déterminer une valeur nette comptable en adéquation avec le nouveau rythme d'amortissement sur trois années pouvant désormais être appliqué.
48.Autrement dit, un cheval né au cours d'un exercice ouvert à compter du 1 er janvier 2004, inscrit en immobilisation au 1 er janvier 2005 en application de l'instruction administrative précitée du 12 janvier 2005 (n° 68), peut faire l'objet d'une dotation aux amortissements exceptionnelle au titre du premier exercice non clos à la date du 23/06/2006.
En pratique, pour un exploitant dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile, le poulain né au premier semestre 2004 et inscrit en immobilisation au 1 er janvier 2005 peut faire l'objet d'une dotation aux amortissements exceptionnelle à la clôture de l'exercice 2006.
49.Exemples :
Cas n° 1 : Exercice comptable coïncidant avec l'année civile.
Hypothèses :
Soit un cheval né le 15 avril 2004 et destiné à la course au trot. L'exploitant choisit d'inscrire le cheval en immobilisation au 1 er janvier de l'année qui suit celle de sa naissance en application de la doctrine en vigueur à cette date (c'est-à-dire l'instruction administrative 5 E-1-05 ), les conditions prévues par la doctrine (cf. n° 4 ) étant présumées remplies au cas particulier.
Solution :
Au 15/04/2004 : le cheval est inscrit en stock.
Au 01/01/2005 : le cheval est transféré dans un compte d'immobilisation pour une valeur fixée par hypothèse à 12 000 €.
A la clôture de l'exercice 2005 (soit le 31/12/2005), l'exploitant a calculé une annuité d'amortissement en retenant la durée d'amortissement de cinq ans jusque là applicable aux chevaux de course au trot, soit 2 400 € (12 000 € / 5).
A la clôture de l'exercice 2006, premier exercice non clos à la date d'annonce de la mesure d'assouplissement, l'exploitant peut comptabiliser une dotation exceptionnelle aux amortissements lui permettant de comptabiliser le différentiel d'amortissement qu'il aurait pu déduire à la clôture de l'exercice 2005 s'il avait appliqué la durée d'amortissement de trois années, soit une dotation exceptionnelle aux amortissements de 1 600 € [(12 000 € /3 ) – 2 400 € (annuité 2005)].
En sus de cette dotation exceptionnelle, l'exploitant pourra comptabiliser l'annuité normale d'amortissement du cheval calculée sur une durée de trois ans selon le mode linéaire, soit 4 000 €.
Ainsi, à la clôture de l'exercice 2006, la valeur nette comptable du cheval est de 4 000 € [12 000 € - 2 400 € (annuité 2005) – 1 600 € (annuité exceptionnelle 2006) – 4 000 € (annuité normale 2006)]. Cette valeur nette comptable est conforme à la valeur nette comptable du cheval s'il avait été amorti sur trois années dès sa date d'inscription en immobilisation le 1er janvier 2005.
Dans l'hypothèse où le cheval resterait en immobilisation à l'actif de l'exploitation (aucune cession au cours de l'exercice 2007), une nouvelle annuité de 4 000 € pourrait être comptabilisée à la clôture de l'exercice 2007 et le cheval serait alors totalement amorti.
Cas n° 2 : Exercice comptable ne coïncidant pas avec l'année civile.
Hypothèses :
Soit un exploitant dont l'exercice court du 1 er juillet au 30 juin. Un cheval destiné à la course au trot naît sur l'exploitation le 2 avril 2005, soit au cours de l'exercice ouvert le 1 er juillet 2004 et clos le 30 juin 2005, et pour lequel il ne peut donc être fait application de la mesure d'inscription en immobilisation dès la date de naissance du cheval, applicable uniquement aux exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2005. L'exploitant choisit d'inscrire le cheval en immobilisation au 1 er janvier de l'année qui suit celle de la naissance du poulain, soit le 1 er janvier 2006, en application de la doctrine en vigueur à cette date prévue au n° 68 de l'instruction administrative 5 E-1-05 .
Solution :
Au 2/04/2005, le cheval est inscrit en stock.
Au 01/07/05 (date d'ouverture de l'exercice suivant), le cheval reste en stock.
Au 01/01/2006, le cheval est transféré dans un compte d'immobilisation pour une valeur fixée par hypothèse à 9 000 €. Aucun amortissement n'ayant encore été constaté à la date d'annonce de la mesure de réduction de la durée d'amortissement (le 23 juin 2006), l'exploitant agricole pourra comptabiliser au titre de l'exercice clos le 30 juin 2006, un amortissement égal à 1 500 € [(9 000 /3) X 180/360 jours], calculé par conséquent sur trois ans.
Section 3 :
Règlement des litiges en cours
50.Pour les exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2004 et jusqu'au 31 décembre 2004, il sera admis que, pour la qualification d'immobilisation des chevaux, la condition d'entraînement effectif du cheval requise au n° 68 de l'instruction administrative 5 E-1-05 ne soit pas exigée.
DB liées : 5 E 64 , 5 E 3231 ;
BOI lié : 5 E-1-05 .
La Directrice de la Législation Fiscale
Marie-Christine LEPETIT