SECTION 3 SITUATION DES EXPLOITANTS INDIVIDUELS, DES SOCIÉTÉS ET GROUPEMENTS AGRICOLES
SECTION 3
Situation des exploitants individuels, des sociétés et groupements agricoles
1Pour l'appréciation des limites d'application des régimes d'imposition, il convient de distinguer suivant que l'activité agricole est exercée :
- par un exploitant individuel ;
- ou par une société ou un groupement non passible de l'impôt sur les sociétés.
A. EXPLOITANTS INDIVIDUELS
I. Principe
2Pour l'appréciation des limites d'application des régimes d'imposition, il convient de retenir la totalité des recettes réalisées par le contribuable, dans l'ensemble de ses exploitations.
À cet égard, il n'y a pas lieu de distinguer selon :
- la situation géographique des exploitations 1 ;
- la nature des cultures pratiquées.
Remarque : Lorsqu'un exploitant individuel est, par ailleurs, membre d'un groupement ou d'une société agricole non passible de l'impôt sur les sociétés, cf. ci-dessous, n°s 15 et suivants.
II. Cas particuliers
1. Exploitations familiales.
3Très souvent, la famille de l'exploitant participe aux travaux de la ferme. La question peut donc se poser de savoir si cette activité est exercée dans le cadre d'une exploitation unique ou, au contraire, d'exploitations séparées. Ce problème doit être résolu comme suit.
a. Situation du conjoint de l'exploitant et des enfants mineurs.
4Compte tenu de l'étroite communauté d'intérêt qui unit l'exploitant et les membres de sa famille, on se trouve d'une manière générale en présence d'une exploitation unique pour l'appréciation des limites d'application des différents régimes d'imposition.
Les conjoints ont alors la qualité commune de coexploitants. À cet égard, il est précisé que le conjoint coexploitant, s'entend de celui qui est propriétaire indivis de tout ou partie des biens affectés à l'exploitation ou encore de celui qui, participe à la mise en valeur de l'exploitation appartenant en propre à son époux.
Ainsi, quel que soit le régime matrimonial des époux, il y a lieu de considérer que l'exploitation gérée par le conjoint de l'exploitant n'est pas réellement distincte de celle de l'exploitant et qu'il convient, par suite, de totaliser les recettes pour l'appréciation des limites. L'existence d'un régime communautaire renforce, bien entendu, cette présomption.
Ce n'est que dans le cas exceptionnel où le conjoint de l'exploitant gère de manière autonome (cf. ci-dessous n° 5 ), un domaine dont tous les éléments de l'actif lui appartiennent en propre qu'il peut être admis que cette propriété constitue une exploitation distincte de celle de l'exploitant.
b. Situation des enfants majeurs.
5Dans cette hypothèse, il convient de se référer aux circonstances de fait.
C'est ainsi, en principe, que les recettes doivent être totalisées si les éléments d'exploitation (terres, bâtiments, cheptel mort ou vif) appartiennent à une même personne ou à une indivision. Il en est de même lorsque le ou les baux ont été conclus au nom d'un preneur unique ou lorsqu'il existe une société de fait entre l'exploitant et ses enfants majeurs (exploitation en commun, participation à la gestion de l'affaire, aux bénéfices et aux pertes ; cf. DB 5 E 121, n°s 13 et. 14 et DB 5 E 122, n°s 24 et suiv. ).
En revanche, l'activité de chaque membre de la famille peut être examinée séparément si l'on se trouve en présence d'exploitations réellement distinctes et indépendantes. Dans ce cas, d'ailleurs, les intéressés doivent également être inscrits à la Mutualité agricole et sur la liste électorale des chambres d'agriculture dans le collège des exploitants.
2. Exploitation reprise par le conjoint d'un exploitant qui part en retraite.
6Lorsqu'un agriculteur prend sa retraite et que l'exploitation est reprise par son conjoint, celui-ci doit être considéré comme poursuivant l'exploitation. Il n'est pas assimilé à un nouvel exploitant en matière de bénéfices agricoles. Il en résulte notamment que le régime d'imposition de l'exploitation est déterminé, conformément à l'article 69-I du CGI (cf. DB 5 E 221 ), en tenant compte de la moyenne des recettes encaissées par l'exploitation au cours de la période biennale de référence. De même, les options en cours de validité conservent leur valeur.
3. Exploitation reprise par le conjoint d'un exploitant après divorce.
7Cf. DB 4 A 6122.
4. Exploitation reprise par le conjoint d'un exploitant décédé.
8Cf. DB 5 E 2112, n°s 39 et suiv.
B. GROUPEMENTS ET SOCIÉTÉS
9En principe, le régime fiscal des sociétés ou groupements agricoles non soumis à l'impôt sur les sociétés est déterminé uniquement par le montant global de leurs recettes (CGI, art. 70 ) 2 .
Toutefois, il est rappelé que les sociétés ou groupements agricoles, autres que les GAEC visés à l'article 71 du CGI, créés à compter du 1er janvier 1997 sont exclus du régime forfaitaire agricole (cf. DB 5 E 2112, n°s 46 et suiv. ).
I. Sociétés ou groupements concernés
1. Principes.
10Sous réserve des règles particulières prévues en ce qui concerne les groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) [cf. DB 5 E 224 ], les dispositions de l'article 70 du CGI (cf. ci-dessus, n° 9 ) concernent toutes les sociétés ou groupements agricoles qui sont dotés d'une personnalité distincte de celle de leurs membres : sociétés civiles de droit commun, groupements fonciers agricoles, sociétés en nom collectif, etc.
À ces sociétés et groupements, il convient d'assimiler les groupements qui sont placés sur le plan fiscal dans la même situation que les sociétés de personnes. Tel est le cas :
- des sociétés en participation ;
- des sociétés de fait. À cet égard, il est rappelé que selon une jurisprudence constante du Conseil d'État. l'existence d'une société de fait suppose que les associés participent aux apports, à la gestion et aux résultats. Ces trois conditions qui ne peuvent être appréciées qu'au vu des circonstances de fait doivent être simultanément remplies. Bien entendu, si des agriculteurs sont reconnus, pour l'application des taxes sur le chiffre d'affaires, exercer leur profession en société de fait, ils ne sauraient être considérés comme des exploitants individuels pour l'établissement de l'impôt sur le revenu ;
- des indivisions ;
- des exploitations en métayage ou en colonat partiaire lorsqu'est établie l'existence des trois caractéristiques du contrat de société : apports, partage des bénéfices et des pertes et affectio societatis. Cette démonstration peut être faite par tous moyens et notamment à partir des termes du contrat ou de la réalité des conditions d'exploitation. Lorsque cette preuve est apportée, les exploitations en métayage sont soumises au même régime fiscal que les sociétés de personnes pour l'appréciation de la limite de 500 000 F ou de 1 800 000 F. Dès lors, le régime d'imposition de l'exploitation en métayage est déterminé en fonction de ses recettes totales. Le bailleur et le métayer sont personnellement assujettis à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices agricoles, pour la part leur revenant dans les bénéfices de la métairie. Les mêmes règles s'appliquent lorsque le bailleur ou le métayer ont la forme juridique d'une société ou groupement dont les membres sont soumis à l'impôt sur le revenu pour la part leur revenant.
2. Cas particuliers.
a. Sociétés coopératives agricoles.
11Sous réserve de certaines exonérations (cf. DB 4 H 1312 ), les coopératives agricoles entrent dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés. Elles ne sont donc pas visées par l'article 70 du CGI.
Quant au régime fiscal des adhérents d'une coopérative agricole, il dépend, conformément à la jurisprudence du Conseil d'État, des relations contractuelles qui existent entre les adhérents et la coopérative, telles qu'elles sont définies par les statuts, le règlement intérieur ou tout autre document analogue.
Lorsqu'une coopérative achète à un exploitant des produits agricoles qu'elle revend pour son propre compte après transformation, le chiffre d'affaires retenu pour déterminer le régime d'imposition du coopérateur, doit comprendre les sommes (acomptes, primes, ristournes, compléments de prix en fin de campagne...) qu'il perçoit en contrepartie de ses apports de produits non transformés.
Lorsqu'une coopérative transforme des produits agricoles et se charge de les vendre pour le compte de son adhérent, les livraisons effectuées par ce dernier n'emportent aucun transfert de propriété à la coopérative. Dans ce cas, le chiffre d'affaires retenu pour déterminer le régime d'imposition du coopérateur est constitué par les recettes brutes résultant de la vente des produits transformés, c'est-à-dire les sommes nettes qu'il perçoit en contrepartie de ses apports majorées du montant des prélèvements effectués par la coopérative pour couvrir ses frais.
b. Sociétés d'intérêt collectif agricole (SICA).
12Depuis le 1er juillet 1985, les SICA ont le statut de sociétés coopératives (cf. DB 4 H 1111, n° 14 ). Dans ces conditions, elles entrent dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés et ne sont donc pas visées par l'article 70 du CGI.
c. Groupements d'intérêt économique et groupements européens d'intérêt économique.
13Les groupements d'intérêt économique et les groupements européens d'intérêt économique qui exercent une activité industrielle ou commerciale (commercialisation de la production de leurs adhérents) ne sont pas concernés par les dispositions de l'article 70 du CGI. Mais, bien entendu, il est tenu compte des livraisons effectuées au groupement par chacun de ses adhérents pour déterminer les recettes encaissées par les intéressés.
d. Sociétés de service et « banques de travail ».
14Les sociétés de service régulièrement constituées exercent une activité d'entrepreneur de travaux agricoles qui a un caractère commercial. Elles ne se trouvent donc pas concernées par l'article 70 du CGI.
Quant aux banques de travail, il convient de leur appliquer les règles prévues pour les diverses formes d'entraide.
II. Situation des sociétés ou groupements
15Les groupements et sociétés agricoles non passibles de l'impôt sur les sociétés ne sont pas soumis en tant que tels à l'impôt sur le revenu. Cet impôt est établi directement au nom des associés (cf. ci-dessous, n° 18 ).
Mais, en dépit de cette situation, les groupements et sociétés en cause conservent au plan fiscal une personnalité distincte.
Il en résulte les conséquences suivantes :
Pour déterminer le régime d'imposition applicable aux sociétés et groupements, autres que les GAEC visés à l'article 71 du CGI, il n'est tenu compte que du montant total des recettes qu'ils réalisent personnellement.
En ce qui concerne les GAEC visés à l'article 71 du CGI, cf. DB 5 E 224 .
1. Sociétés et groupements créés avant le 1er janvier 1997 et GAEC visés à l'article 71 du CGI créés après cette date.
16Lorsque la moyenne de ses recettes, mesurée dans les conditions prévues à l'article 69-I du CGI (cf. DB 5 E 221 ) excède 500 000 F ou 1 800 000 F, la société ou le groupement relève selon le cas, du régime simplifié d'imposition ou du régime réel normal et doit se conformer aux obligations comptables et fiscales correspondantes.
À l'inverse, lorsque la moyenne de ses recettes est inférieure à 500 000 F, le groupement ou la société se trouve placé de plein droit sous le régime du forfait (sauf, bien entendu, option de sa part ou exclusion du régime forfaitaire).
2. Sociétés et groupements autres que les GAEC visés à l'article 71 du CGI, créés à compter du 1er janvier 1997.
17Ces sociétés et groupements étant exclus du régime forfaitaire (cf. DB 5 E 2112, n°s 46 et suiv. ), ils relèvent du régime réel normal ou du régime réel simplifié selon que la moyenne de leurs recettes mesurée dans les conditions prévues à l'article 69-I du CGI excède ou non 1 800 000 F.
1 Il convient donc de retenir les recettes provenant d'exploitations situées dans des départements d'outre-mer.
2 Voir toutefois, DB 4 A 2311, les règles applicables lorsque les parts d'une société d'exploitation agricole sont inscrites à l'actif d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale ou agricole imposable de plein droit d'après un régime de bénéfice réel, d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés ou détenues par une société ou un groupement mentionnés aux articles 8, 8 quinquies, 239 quater, 239 quater B ou 239 quater C exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole relevant de l'impôt sur le revenu selon le régime du forfait ou sur option selon le régime du bénéfice réel simplifié [application de l'art. 238 bis K du CGI modifié par l'article 7 de la loi de finances pour 1999].