B.O.I. N° 62 DU 19 JUILLET 2011
TITRE 2 :
NOUVEAUTES CONCERNANT LA BASE D'IMPOSITION
90.Aux termes de l'article 1467, la CFE a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11° et 12° de l'article 1382, dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux n os 130 à 136 , à l'exception de ceux qui ont été détruits 17 ou cédés au cours de la même période.
91.
Toutefois, ne sont pas compris dans la base d'imposition à la CFE les biens destinés à la fourniture et à la distribution d'eau lorsqu'ils sont utilisés pour l'irrigation pour les neuf dixièmes au moins de leur capacité.
92.De plus, pour le calcul de la CFE, la valeur locative des immobilisations industrielles définie à l'article 1499 est diminuée de 30 %.
93.Enfin, compte tenu de la décision du Conseil constitutionnel 2009-599 DC du 29 décembre 2009, les titulaires de bénéfices non commerciaux, les agents d'affaires, les fiduciaires pour l'accomplissement de leur mission et les intermédiaires de commerce employant moins de cinq salariés et n'étant pas soumis de plein droit ou sur option à l'impôt sur les sociétés ne sont pas imposés à la CFE sur une fraction de leurs recettes.
Comme l'ensemble des redevables de la CFE, la base d'imposition de ces contribuables ne comprend que la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière.
Section 1 :
Seul élément de la base taxable : la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière
94.Sont compris dans la base d'imposition à la CFE les biens passibles d'une taxe foncière dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux n os 130 à 136 , à l'exception de celles qui ont été détruites ou cédées au cours de la même période et de celles qui font l'objet d'une exonération expresse.
A. BIENS COMPRIS DANS LA BASE D'IMPOSITION
I. Condition liée à la nature des biens
95.Les seuls biens susceptibles d'être pris en compte dans la base d'imposition à la CFE sont désormais les biens passibles d'une taxe foncière, à l'exclusion :
- des biens qui sont exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en application des 11° et 12° de l'article 1382 ; ces biens étaient évalués et imposés 18 à la TP dans les mêmes conditions que les équipements et biens mobiliers ;
- des biens destinés à la fourniture et à la distribution d'eau lorsqu'ils sont utilisés pour l'irrigation pour les neuf dixièmes au moins de leur capacité ; ces biens étaient également exonérés de TP.
Les biens passibles d'une taxe foncière pris en compte dans la base d'imposition à la CFE sont donc les mêmes que ceux qui étaient imposés en tant que tels en matière de TP.
1. Les biens visés aux 11° et 12° de l'article 1382 sont exclus de la base de CFE
a) Outillages et autres moyens matériels d'exploitation des établissements industriels visés au 11° de l'article 1382
96.Ne sont notamment pas imposables les biens d'équipement spécialisés, c'est-à-dire les immobilisations qui sont intégrées directement et matériellement dans le processus de fabrication, de transformation ou de manutention et qui servent spécifiquement à l'exercice de l'activité professionnelle (cf. DB 6 C-124 ).
b) Immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque
97.Les immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque visées au 12° de l'article 1382 sont exclues de la base de CFE.
2. Sous certaines conditions, les biens destinés à la fourniture et à la distribution d'eau sont exclus de la base d'imposition à la CFE
98.Sont exclus les terrains et constructions destinés à la fourniture et à la distribution d'eau lorsqu'ils sont utilisés pour l'irrigation pour les neuf dixièmes au moins de leur capacité.
Pour apprécier la proportion des neuf dixièmes, il convient de rapprocher, pour chaque réseau, les quantités totales d'eau livrées annuellement à l'ensemble des utilisateurs, de celles fournies à des exploitants agricoles.
II. Condition liée à la disposition des biens
99.Les seuls biens susceptibles d'être pris en compte dans la base d'imposition à la CFE sont les biens dont dispose le redevable pour les besoins de son activité professionnelle, c'est-à-dire les biens placés sous le contrôle de l'intéressé (critère du contrôle du bien) et utilisés par lui matériellement (critère de l'utilisation matérielle) pour la réalisation des opérations qu'il effectue (critère de la finalité de l'utilisation).
100.Dans la généralité des cas, les biens donnés en location, en crédit-bail ou mis à disposition d'une autre personne à titre gratuit sont imposables respectivement chez le locataire, le crédit-preneur ou l'utilisateur à titre gratuit.
Dans certaines hypothèses, le critère de l'utilisation matérielle n'est pas pertinent et peut donc être écarté. Tel est le cas des locaux donnés en location ou sous-location pour une courte durée qui sont, de ce fait, considérés comme demeurant sous le contrôle du fournisseur de l'hébergement au sens de l'article 1467.
101. Précisions :
1. Par un arrêt en date du 27 juillet 2001 (SA UFB Locabail, n° 219281), le Conseil d'Etat a énoncé que « la valeur locative des biens, qui, pendant la durée d'exécution du contrat, entre, selon les modalités définies au premier alinéa de l'article 1469, dans les bases de la TP due par le preneur, sous le contrôle duquel ils sont placés et qui les utilise matériellement, ne saurait, si, par l'effet d'une résiliation du contrat ou d'un défaut de levée de l'option d'achat, le contrôle desdits biens vient à échoir au crédit-bailleur, être, de ce seul fait, intégrée dans les bases de la TP dont celui-ci est redevable ».
Il résulte ainsi de cet arrêt que les biens remis par le preneur au crédit-bailleur, à la suite de la rupture du contrat et conservés sans être utilisés par ce dernier jusqu'au 31 décembre de la période de référence, sont considérés comme n'étant pas à la disposition de celui-ci au sens de l'article 1467-1° a) et sont dès lors exclus de la base d'imposition à la TP due par le crédit-bailleur. Ces biens échappent donc à toute taxation.
L'administration s'est ralliée à cette jurisprudence qui est transposable à la CFE.
2. Les bases taxables d'une SCM (cf. n° 15 ) comprennent la valeur locative des locaux à usage non privatif des membres de la SCM (comme par exemple, le local du secrétariat et de la salle d'attente servant à l'ensemble des membres de la SCM), pour lesquels le critère de l'utilisation matérielle n'apparaît pas pertinent, dont elle a conservé le contrôle dès lors qu'elle en assure la gestion et l'entretien.
La base d'imposition à la CFE de chaque membre de la SCM sera en conséquence égale à la valeur locative des seuls locaux dont il a la jouissance exclusive.
102.Sont au demeurant expressément exclus, comme en matière de TP, les biens détruits ou cédés au cours de la période de référence ou qui ont cessé d'être pris en location durant cette même période.
D'une manière générale, il convient de se placer soit au 31/12/N-2, soit à la date de clôture de l'exercice de douze mois clos en N-2 (sur la période de référence, cf. n os 130 à 136 ). En contrepartie, aucune réduction prorata temporis ne peut être pratiquée sur la valeur locative des immobilisations entrées dans l'actif ou prises en location au cours de la période de référence et qui demeurent à la disposition du redevable à la fin de cette même période.
III. Condition liée à l'affectation à l'usage professionnel
1. Principes
103.Comme c'était le cas s'agissant de la TP, la valeur locative d'un bien n'est retenue dans la base d'imposition que si ce bien est affecté à un usage professionnel, c'est-à-dire s'il est susceptible d'être utilisé comme instrument de travail.
2. Redevables de la CFE exerçant conjointement une activité imposable et une activité exonérée
104.Les règles qui existaient en matière de TP (à la DB 6 E-2211 n os26 à 29 ) sont reprises pour l'application de la CFE. A titre de rappel, il convient de distinguer selon que :
a) Les deux activités sont exercées dans des locaux distincts
105.La CFE ne porte que sur les locaux où est exercée l'activité imposable.
b) Les deux activités sont exercées dans les mêmes locaux
106.Les locaux peuvent être utilisés :
- successivement : dans cette hypothèse, il convient de retenir seulement une fraction de la valeur locative des terrains et bâtiments.
Cette fraction est calculée, en principe, au prorata des temps d'utilisation, soit :
Valeur locative totale X Durée d'utilisation se rapportant à l'activité imposable Durée d'utilisation se rapportant aux deux activités (exonérée et imposable)
- ou simultanément : le contribuable doit alors estimer, sous sa propre responsabilité, dans quelles proportions le local est affecté à l'activité imposable.
Le service devra cependant s'assurer de la cohérence entre cette estimation et celle qui a pu être faite en matière d'imposition des bénéfices.
B. DETERMINATION DE LA VALEUR LOCATIVE
I. Cas général
107.La valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière est calculée suivant les règles fixées pour l'établissement de cette taxe.
La base imposable de CFE est donc déterminée à partir de la valeur locative des biens, calculée comme en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties et de taxe foncière sur les propriétés non bâties, mais :
- sans tenir compte de l'actualisation des valeurs locatives opérée en 1980 conformément au III de l'article 1518 ;
- et sans déduction de l'abattement de 50 % ou de 20 % appliqué pour le calcul du revenu cadastral servant de base respectivement à la taxe foncière sur les propriétés bâties et à la taxe foncière sur les propriétés non bâties.
En revanche, les revalorisations forfaitaires annuelles prévues à l'article 1518 bis sont applicables.
II. Cas des établissements industriels
108.La valeur locative des immobilisations industrielles visées à l'article 1499, c'est-à-dire la valeur locative des bâtiments et terrains évalués selon la méthode comptable, est diminuée de 30 %.
Conformément au premier alinéa de l'article 1499, la valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'État.
La jurisprudence est venue préciser le champ d'application de cette mesure.
Ainsi, le Conseil d'Etat considère que revêtent un caractère industriel, au sens de l'article 1499, les établissements dont l'activité nécessite d'importants moyens techniques, non seulement lorsque cette activité consiste dans la fabrication ou la transformation de biens corporels mobiliers, mais aussi lorsque le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en oeuvre est prépondérant (arrêt du Conseil d'Etat du 27 juillet 2005 n os 261899 et 273663, Sté des Pétroles Miroline).
L'abattement de 30 % s'applique à la détermination de la base d'imposition à la CFE et non à la taxe foncière.
Cet abattement s'applique après les dispositions de l'article 1518 B (cf. ci-dessous n os 109 à 118 ) et préalablement à tout autre abattement, réduction ou exonération.
III. Valeur locative « plancher »
109.La valeur locative retenue dans la base d'imposition à la taxe foncière (TF) et à la CFE est, pour certains biens, déterminée à partir de leur prix de revient. Cette valeur locative se trouve donc modifiée lorsque ces biens sont cédés à un autre redevable.
L'article 1518 B a pour objet d'éviter qu'à l'occasion de ces cessions, les collectivités territoriales ne subissent des pertes de matière imposable trop importantes alors même que la cession des biens est sans incidence sur l'activité de l'établissement cédé.
Cet article est antérieur à la réforme de la TP et s'appliquait en matière de TF et de TP. Pour plus de précisions, il est renvoyé à la DB 6 E-2223 et au BOI 6 E-5-05 .
110.Avant les modifications issues de la LF pour 2010, la valeur locative pour l'imposition à la TF et à la TP des immobilisations corporelles acquises à la suite d'apports, de scissions, de fusions de sociétés ou de cessions d'établissements ne pouvait pas être inférieure aux quatre cinquièmes de son montant avant l'opération.
Par exception, la valeur locative ne pouvait être inférieure à :
- 90 % de son montant avant l'opération pour les opérations entre sociétés membres d'un groupe au sens de l'article 223 A ;
- 50 % de son montant avant l'opération pour les opérations de reprise d'immobilisations prévue par un plan de cession ou comprises dans une cession d'actifs en sauvegarde, en redressement ou en liquidation judiciaire, jusqu'à la deuxième année suivant celle du jugement ordonnant la cession ou autorisant la cession d'actifs en cours de période d'observation.
111.Les articles 2 de la LF 2010 et l'article 108 de la LF 2011 ont maintenu le dispositif de valeur locative « plancher » prévu par l'article 1518 B et en ont élargi le champ.
1. Précision : Modalités de calcul de la valeur locative « plancher » en 2010
112.Pour l'application de l'article 1518 B en 2010, la valeur locative des immobilisations corporelles retenue l'année précédant l'une des opérations mentionnées à cet article s'entend de la valeur locative retenue pour le calcul de la TP des seuls biens passibles de taxe foncière, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en application des 11° et 12° de l'article 1382.