SECTION 1 PERSONNES IMPOSABLES
SECTION 1
Personnes imposables
1Les dispositions de l'article 160 du CGI sont susceptibles de s'appliquer - sous réserve, bien entendu, que les conditions prévues au texte légal soient remplies - à tout associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires, à l'exception des membres de sociétés visées à l'article 8 du CGI qui sont imposables chaque année à raison de la quote-part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société.
2Pour que l'article 160 soit applicable, il faut que les bénéfices sociaux correspondant aux droits cédés soient passibles de l'impôt sur les sociétés ; en outre, la cession ne doit pas porter sur des titres de sociétés non cotées à prépondérance immobilière. En revanche, la plus-value réalisée n'est pas imposable lorsque ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu entre les mains du titulaire des titres.
A. CAS D'APPLICATION DE L'ARTICLE 160 DU CGI
3Compte tenu de ces principes, les plus-values de cession de droits sociaux sont taxables lorsqu'elles sont réalisées par les personnes énumérées ci-après :
4- actionnaires, porteurs de parts bénéficiaires ou de parts de fondateur de sociétés anonymes ou de sociétés en commandite par actions ;
5- porteurs de parts sociales ou de parts bénéficiaires de sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime des sociétés de personnes (cf. également n° 12 ci-après) ;
6- commanditaires dans les sociétés en commandite simple ;
7- membres des sociétés de personnes (sociétés en nom collectif ou en commandite simple) lorsque ces sociétés ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux ;
8- porteurs de parts de sociétés civiles dans la mesure où celles-ci sont passibles de l'impôt sur les sociétés, c'est-à-dire :
* lorsqu'elles se trouvent assujetties de plein droit à ce régime par l'article 206 du CGI, soit en raison de leur forme, soit en raison de leur objet, dès lors qu'elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 dudit code ;
* lorsque ces sociétés ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux ;
9- membres de sociétés en participation (y compris les syndicats financiers) :
* lorsqu'il s'agit de membres non indéfiniment responsables ou de membres dont les noms et adresses n'ont pas été communiqués à l'administration ;
* en toute hypothèse, lorsque la société a opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux.
B. CAS OÙ L'ARTICLE 160 DU CGI N'EST PAS APPLICABLE
10Les plus-values de cession de droits sociaux ne relèvent pas de l'article 160 lorsqu'elles sont réalisées par :
11- les associés des sociétés en nom collectif et les commandités de sociétés en commandite simple, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux ;
12- les membres des sociétés à responsabilité limitée de caractère familial qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes même si la cession fait perdre à la société le caractère familial requis, dès lors qu'au moment de la cession, la société à responsabilité limitée n'était pas passible de l'impôt sur les sociétés ;
- les membres des sociétés en participation, y compris les syndicats financiers, qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été communiqués à l'administration lorsque la société n'a pas opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;
13- les membres de sociétés civiles lorsque ces dernières ne sont pas passibles de droit ou sur option de l'impôt sur les sociétés.
C. CAS PARTICULIERS
1. Cession d'actions ou de parts figurant à l'actif d'une entreprise industrielle ou commerciale ou d'une société passible de l'impôt sur les sociétés.
14Les plus-values correspondantes doivent être prises en compte, dans les conditions de droit commun, pour la détermination du bénéfice de l'entreprise ou de la société (cf. DB 4 FE ). L'article 160 du CGI ne leur est donc pas applicable.
2. Membres de sociétés immobilières de copropriété « transparentes ».
15Cf. n° 32 ci-dessous.
3. Membres des sociétés civiles de moyens.
16En application des dispositions de l'article 239 quater A du CGI, les sociétés civiles de moyens, au sens de l'article 36 de la loi du 29 novembre 1966, n'entrent pas dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés, même lorsqu'elles adoptent le statut de coopérative.
Les membres de ces sociétés qui sont personnellement passibles de l'impôt sur le revenu pour leur part de bénéfices correspondant à leurs droits dans la société ne sont donc pas susceptibles d'être soumis aux dispositions de l'article 160 du CGI (cf. DB 5 G 4821, n os20 et 21 et DB 5 G 4822, n° 5 ).
4. Membres des sociétés civiles professionnelles.
17Pour l'imposition des résultats des exercices ouverts avant le 1 er janvier 1996, les sociétés civiles professionnelles (SCP) relevaient en toute hypothèse de l'impôt sur le revenu, même lorsqu'elles adoptaient le statut de coopérative. Les membres de ces sociétés n'étaient donc pas susceptibles d'être soumis aux dispositions de l'article 160 du CGI (CGI, art. 8 ter ). Pour l'imposition des résultats des exercices ouverts à compter du 1 er janvier 1996, les sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du code précité peuvent opter pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 206-3-h).
Le changement de régime fiscal résultant de l'option de la SCP pour l'impôt sur les sociétés a pour effet de transférer les parts du patrimoine professionnel dans le patrimoine privé de l'associé. La plus-value réalisée à cette occasion est imposable selon le régime de plus-values de cession d'éléments de l'actif immobilisé (cf. DB 5 G 4812, n° 13 ). En revanche, la plus-value réalisée à l'occasion de la cession ultérieure des parts ainsi transférées dans le patrimoine privé peut, toute autre condition étant remplie, être imposable en application de l'article 160 du CGI (cf. n° 8 ).
5. Cession par une société civile d'actions d'une société anonyme dont elle détient plus de 25 % des droits sociaux.
18L'article 160 du CGI ne fait aucune distinction selon que le cédant est une personne physique ou morale. Si une société civile régie par les articles 1832 et suivants du code civil et non imposable à l'impôt sur les sociétés possède la quasi-totalité des actions d'une société anonyme, les dispositions de l'article 160 du CGI sont applicables en cas de cession par la société elle-même des actions de la société anonyme dont elle est actionnaire. Il en est ainsi dès lors que les droits détenus par la société civile actionnaire dans les bénéfices sociaux ont dépassé 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années. Le profit réalisé par la société est soumis à l'impôt sur le revenu au taux proportionnel résultant de l'article 160 du CGI, au nom des associés, dans les conditions prévues à l'article 8 du code déjà cité (RM Pierre Mauger, JO, AN du 15 septembre 1979, p. 7302).
6. Coopératives ouvrières de production. Opérations d'annulation des actions ou parts sociales.
19Lorsqu'une société procède aux opérations prévues aux articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des coopératives ouvrières de production, les opérations d'annulation des actions ou parts sociales sont considérées comme des cessions taxables dans les conditions prévues à l'article 160 du CCI 1 (CGI, art. 160 quater ).
7. Apports de parts ou d'actions à une société créée dans les conditions prévues aux articles 220 quater, 220 quater A et 220 quater B du CGI. Report de l'imposition de la plus-value réalisée (CGI, art. 160 A ).
20L'imposition de la plus-value réalisée lors de l'apport d'actions ou de parts à une société créée dans les conditions prévues par l'article 220 quater du CGI a pu, sur demande expresse du contribuable, et, sous réserve du respect des conditions prévues à l'article 83 bis du CGI, être reportée au moment de la cession des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport. Ce dispositif s'est appliqué jusqu'au 15 avril 1987.
21L'article 26 de la loi n° 87-416 du 17 juin 1987 sur l'épargne, codifié aux articles 220 quater A et 220 quater B du CGI a créé un régime de rachat des entreprises par leurs salariés qui s'est substitué à celui institué par l'article 11-I de la loi n° 84-578 du 9 juillet 1984 codifié à l'article 220 quater du CGI.
22Dans le cadre de ce dispositif qui s'est appliqué jusqu'au 31 décembre 1991, l'imposition des plus-values d'apport à la société nouvelle de titres de la société rachetée a pu bénéficier d'un report d'imposition, dans les conditions définies à l'article 160 A-III du CGI, au moment de la cession des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport.
23Ce report d'imposition a pu être demandé :
• par les salariés lors de l'apport à la société nouvelle de titres provenant soit :
- de la levée d'options de souscriptions ou d'achat d'actions de la société rachetée offertes par celle-ci dans les conditions prévues aux articles 208-1 à 208-8, modifiés, de la loi n° 66-537 du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales ;
- d'une acquisition par les salariés à la suite d'un engagement de cession par un ou plusieurs actionnaires ou porteurs de parts de la société rachetée.
Ce report d'imposition était subordonné au respect des conditions prévues au II et III de l'article 83 bis du CGI.
• Par un ou plusieurs actionnaires ou porteurs de parts de la société rachetée, lors de l'apport de leurs titres à la société nouvelle.
24Lorsque le rachat avait été soumis à l'accord du ministre chargé des finances, prévu à l'article 220 quater B, le bénéfice des dispositions de l'article 160 A-III du CGI était subordonné à cet accord.
25Conformément aux dispositions de l'article 1740 quinquies du CGI, l'avantage prévu à l'article 160 A-III précité n'était plus applicable à compter de l'année au cours de laquelle l'une des conditions prévues à l'article 220 quater A du CGI cessait d'être satisfaite.
Remarque : dans le cadre du nouveau dispositif d'incitation des salariés à participer collectivement au rachat de leur entreprise, mis en place par l'article 90 de la loi de finances pour 1992, n° 91-1322 du 30 décembre 1991, c'est le mécanisme général de report prévu à l'article 160-I ter 4 du CGI, qui s'applique (cf. DB 5 B 625, n os21 et suiv. ).
8. Cession de titres acquis dans le cadre d'option de souscription ou d'achat d'actions par les salariés.
26Compte tenu des dispositions de l'article 92 B bis du CGI, les gains retirés de la cession d'actions acquises à la suite d'options ouvertes ou levées à compter du 1 er janvier 1984 sont placés dans le champ d'application de l'article 92 B du même code, sous réserve des dispositions de l'article 160 dudit code qui demeurent applicables lorsque les conditions prévues par cet article sont remplies.
Pour la détermination de la plus-value imposable, cf. DB 5 B 6241, n° 10 et 5 G 4511, n° 31 .
9. Cession de titres acquis en exercice des bons de souscription de parts de créateurs d'entreprise.
27L'article 163 bis G du CGI, a permis, sous certaines conditions, aux sociétés nouvellement créées d'attribuer à leurs salariés, ainsi qu'à leurs dirigeants soumis au régime fiscal des salariés, des bons de souscription de parts de créateur d'entreprise (BCE) qui confèrent aux bénéficiaires le droit de souscrire au capital de la société à un prix définitivement fixé lors de l'attribution.
Le gain net réalisé lors de la cession des titres souscrits en exercice des BCE est imposable au titre de l'article 160 du CGI lorsque le cédant détient une participation dans les bénéfices sociaux de la société attributrice des bons, supérieure à 25 %.
1 Les droits détenus directement ou indirectement par le cédant avec son conjoint, leurs ascendants ou leurs descendants dans les bénéfices sociaux ont dépassé ensemble 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années.