SECTION 4 TARIF ET LIQUIDATION DES DROITS

SECTION 4  

Tarif et liquidation des droits

TEXTES

CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS

(Législation applicable au 12 mai 1996)

Art. 790. - Les donations-partages effectuées conformément à l'article 1075 du code civil bénéficient sur les droits liquidés en application des dispositions des articles 777 et suivants d'une réduction de 35 % lorsque le donateur est âgé de moins de 65 ans et de 25 % lorsque le donateur a 65 ans révolus et moins de 75 ans.

[Dispositions applicables aux donations-partages consenties par actes passés à compter du 1er avril 1996.].

Les donations effectuées conformément aux dispositions du code civil par deux parents, ou run d'entre eux, à leur enfant unique bénéficient également, dans les mêmes conditions, des réductions de droits définies au premier alinéa.

[Dispositions applicables aux actes de donation passés à compter du 1er avril 1996].

Les donations, autres que celles visées aux deux premiers alinéas, bénéficient sur les droits liquidés en application des dispositions des articles 777 et suivants d'une réduction de 25% lorsque le donateur est âgé de moins de 65 ans et de 15% lorsque le donateur a 65 ans révolus et moins de 75 ans.

[Dispositions applicables aux donations consenties par actes passés à compter du 1er avril 1996].

Les taux prévus pour les donations mentionnées aux trois premiers alinéas du présent article réalisées par un donateur age de moins de 65 ans s'appliquent aux donations-partages et aux donations consenties par actes passés entre le 1er avril 1996 et le 31 décembre 1997 lorsque le donateur est âgé de 65 ans révolus et de moins de 75 ans.

Art. 790 A. - Un abattement de 100.000 F par part est effectué pour la perception des droits de mutation à titre gratuit exigibles sur les donations de titres consenties à tout ou partie du personnel d'une entreprise. Cet abattement ne peut se cumuler avec un autre abattement. Il est subordonné à un agrément préalable du ministre de réconomie et des finances.

Art. 790 B. - Pour la perception des droits de mutation à titre gratuit entre vifs, il est effectué un abattement de 100.000 F sur la part de chacun des petits-enfants.

[Disposition applicable aux donations consenties par actes passés à compter du 1er avril 1996].

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1De même qu'en cas de mutation par décès, la liquidation et le calcul des droits sont susceptibles de comporter, pour les donations, plusieurs opérations distinctes :

1° Détermination de la part revenant à chaque ayant droit ;

2° Application des abattements sur l'actif ;

3° Application du tarif progressif ou proportionnel ;

4° Réductions des droits.

2D'autre part, des règles particulières peuvent s'appliquer lors de la liquidation et du calcul des droits :

1° En cas de donations successives entre mêmes personnes ;

2° En cas d'imputation sur l'impôt exigible en France de l'impôt exigible à l'étranger ;

3° En cas d'application de la règle dite du « taux effectif » ou « taux moyen » ;

4° En cas d'adoption ;

5° En cas de libéralités consenties au profit de certains établissements publics ou d'utilité publique.

  A. TAXATION DE LA PART DE CHAQUE AYANT DROIT

3Si on fait abstraction du principe de la non-déduction des charges, propre aux donations, les règles de liquidation des droits de mutation à titre gratuit entre vifs sont les mêmes que celles applicables aux mutations par décès. L'impôt est donc calculé sur la part de chaque ayant droit dans l'actif brut donné.

4Lorsque la donation est consentie au profit de plusieurs donataires, les droits de mutation sont liquidés sur la part revenant à chacun d'entre eux.

Ainsi, la donation faite par le père de l'épouse aux deux époux conjointement et sans désignation de parts donne lieu, sur la moitié revenant à l'époux, à la perception des droits de mutation applicables aux donations entre personnes non parentes, dès lors que l'entrée du bien donné dans la communauté n'affecte pas sa transmission directe au donataire.

Si, dans le même acte, il est fait donation par plusieurs donateurs, les droits sont calculés distinctement sur les biens donnés par chacun d'eux.

Cette hypothèse se réalise essentiellement pour les libéralités faites par deux époux. Dans ce cas, il y a lieu de déterminer, conformément aux règles du droit civil, la part de chaque époux dans les biens donnés. Lorsque la donation comprend des biens de communauté, ceux-ci doivent être considérés comme donnés, par parts égales, par chaque conjoint.

Si une donation faite conjointement par deux époux est stipulée imputable sur la succession du prémourant et subsidiairement sur celle du survivant, les biens sont considérés également comme donnés par moitié par chacun des époux mais il y aura lieu de réviser la perception lors du premier décès (cf. supra 7 G 2412, n° 3 et 7 G 245 , annexe III).

  B. ABATTEMENTS SUR L'ACTIF

  I. Abattements communs aux succession et aux donations

1. Donations en ligne directe et entre époux.

5L'abattement personnel prévu à l'article 779-I du CGI s'applique aux donations consenties au conjoint, aux ascendants et aux enfants vivants ou représentés dans les conditions indiquées en matière de succession (cf. supra 7 G 2421 ).

2. Donations en faveur des handicapés physiques ou mentaux.

6L'abattement prévu à l'article 779-II du CGI en faveur des personnes incapables de travailler dans des conditions normales de rentabilité en raison d'une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise, s'applique aux donations dans les mêmes conditions que celles indiquées en matière de succession (cf. supra 7 G 2423 ).

Remarques.

Les abattements stipulés aux articles 779-I et 779-II du CGI, constituant un élément du tarif, s'appliquent quelle que soit la nationalité du donateur et celle du donataire.

7Les abattements prévus par l'article 788 du CGI (« Dispositions spéciales aux successions ») en faveur de certaines transmissions entre frères et soeurs ou à défaut d'autre abattement (cf. supra 7 G 2422 ), ne s'appliquent pas aux donations.

  II. Abattement spécial en faveur de donations de titres consenties au personnel d'une entreprise

8Pour la perception des droits de mutation à titre gratuit exigibles sur les donations de titres consenties par actes passés à compter du 1er janvier 1989 à tout ou partie du personnel d'une entreprise, il est pratiqué, aux termes de l'article 790 A du CGI, un abattement de 100 000 F par part.

9Pour les donations de même nature réalisées jusqu'au 31 décembre 1988, l'abattement s'élevait à 30 000 F et n'était susceptible de bénéficier qu'aux donations consenties à l'ensemble du personnel d'une entreprise.

1. Champ d'application.

10L'abattement s'applique aux donations, c'est-à-dire aux transmissions à titre gratuit entre vifs, mais il est limité aux donations portant sur des titres.

Par titres, il convient d'entendre des droits sociaux, actions ou parts d'intérêt dans des sociétés. À défaut de précisions sur ce point, la donation peut porter sur des droits sociaux dans des sociétés quelconques et non pas seulement sur des actions ou parts de la société à laquelle collaborent les bénéficiaires de la donation. Mais une donation portant sur une somme d'argent ne pourrait pas bénéficier de cet abattement.

Pour les donations consenties par actes passés à compter du 1er janvier 1989, l'abattement s'applique aux donations faites à tout ou partie du personnel de l'entreprise (CGI, art. 790 A issu de l'article 13 de la loi n° 88-1149 du 23 décembre 1988). Auparavant, la donation devait être consentie à l'ensemble du personnel d'une entreprise. Ainsi une donation limitée à une ou plusieurs personnes déterminées ou à une catégorie de personnel (cadres, ouvriers, employés, par exemple) n'entrait pas dans le champ d'application de l'ancien article 790 A du CGI.

2. Conditions d'application de l'abattement.

a. Nécessité d'un agrément préalable.

11L'application de l'abattement est subordonnée à un agrément préalable du ministre de l'Économie et des Finances.

L'agrément peut être délivré dans tous les cas où la donation envisagée :

- répond à des préoccupations d'ordre social suffisamment établies ;

- n'est assortie d'aucune condition ou contrepartie de nature à mettre en cause le caractère gratuit de l'opération ;

- bénéficie réellement à tout ou partie ¹ du personnel de l'entreprise.

À cet égard, il est toutefois précisé que, pour éviter des abus, l'agrément ministériel auquel est subordonnée l'application de l'abattement n'est accordé que dans les cas où les bénéficiaires de la donation représentent une fraction significative du personnel de l'entreprise, cette condition étant appréciée lors de l'instruction de chaque demande d'agrément.

Néanmoins, rien ne s'oppose à ce que la donation ne profite pas seulement au personnel en activité mais soit consentie également en faveur des anciens salariés ayant été admis à faire valoir leurs droits à la retraite.

Mais bien entendu, les critères d'attribution retenus doivent éviter de privilégier ou de restreindre anormalement les droits d'une catégorie donnée de salariés.

Sous cette réserve, il n'y a pas d'objection de principe à ce que la répartition de la donation entre les divers donataires tienne compte de l'importance et de l'ancienneté des services rendus ou de toute autre considération objective de nature à justifier une différenciation de traitement sans pour autant dénaturer le caractère social de l'opération.

b. Procédure d'agrément.

12L'agrément devant être préalable à la donation, il appartient au donateur d'en solliciter le bénéfice avant signature par les parties de l'acte notarié de donation.

Les demandes d'agrément établies en double exemplaire doivent être adressées à la Direction générale des impôts, service du Contentieux, bureau IV C, 139, rue de Bercy, 75574 PARIS cedex 12.

Elles doivent comporter les renseignements ci-après.

1° Titres faisant l'objet de la donation.

Société dont ils représentent le capital : raison sociale, adresse, objet, capital social (nombre d'actions et nominal), capitaux propres à la date de la clôture du dernier exercice précédant la donation.

Nombre de titres dont la donation est envisagée.

Date de jouissance des titres.

Valeur unitaire des titres lorsqu'il s'agit de titres non cotés.

2° Donateur.

Nom et adresse.

Fonctions éventuellement exercées dans la société dont les titres font l'objet de la donation.

Origine de propriété des titres donnés (souscription, attribution gratuite, achats, etc.).

3° Donataires.

Effectifs existant à la date de la demande.

Identité et activité professionnelle des bénéficiaires de la donation.

Principes retenus en ce qui concerne la répartition des titres dont la donation est envisagée.

Le cas échéant, conditions auxquelles est subordonnée la donation (par exemple, indisponibilité temporaire des titres reçus)

4° Recette des impôts dont dépend le notaire chargé d'établir l'acte renfermant la donation.

Les demandes doivent être datées et signées par le donateur qui fait précéder sa signature de la mention :

" Le soussigné s'engage formellement en cas d'agrément à réaliser la donation dans les conditions prévues à la présente demande " .

3. Portée de l'abattement.

13L'abattement de 100 000 F (30 000 F jusqu'au 31 décembre 1988) ne peut se cumuler avec un autre abattement applicable en raison du lien de parenté existant entre donateur et donataire ou de la qualité d'handicapé du bénéficiaire.

Sous cette réserve, il s'applique à la donation reçue par chacun des donataires.

  III. Abattement spécial en faveur des donations consenties par des grands-parents à leurs petits-enfants

14  L'article 17 de la loi n° 96-314 du 12 avril 1996 (JO du 13) institue un abattement de 100 000 F par part sur les donations consenties aux petits-enfants.

Cette disposition codifiée à l'article 790 B du CGI est applicable aux donations consenties par actes passés à compter du 1er avril 1996.

  C. TARIFS

15Les donations sont assujetties aux mêmes droits que les successions (CGI, art. 777) [cf. supra 7 G 243 ].

16Les tarifs sont appliqués sur la part revenant à chaque ayant droit après, le cas échéant, abattement. Cette base d'imposition est arrondie à la dizaine de francs inférieure (CGI, ann. III, art. 261).

Le minimum de perception (CGI, art. 674 ; 100 F depuis le 15 janvier 1992) est applicable pour chaque acte de donation, quel que soit le nombre des donataires et quelle que soit leur qualité. Il n'est pas applicable lorsque, par le jeu des abattements ou des réductions, la libéralité se trouve exonérée de tout droit.

  D. RÉDUCTIONS SUR LES DROITS

  I. Dispositions communes aux successions et aux donations

17  Les réductions d'impôt édictées en matière de mutation par décés en faveur :

- des héritiers ou légataires ayant trois enfants ou plus (CGI, art. 780 ; cf. supra 7 G 244, n°s 2 à 7 ) ;

- des mutilés de guerre frappés d'une invalidité de 50 % au minimum (CGI, art. 782 ; cf. supra 7 G 244, n° 13 ) ;

- de certains étrangers (CGI, art. 783 ; cf. supra 7 G 244, n°s 9 à 12 ), sont également applicables aux donataires d'après leur situation au jour de la donation sur production des justifications indiquées pour les mutations par décès.

1   À rensemble du personnel de rentreprise pour les donations antérieures au 1er janvier 1989.