B.O.I. N° 33 du 19 FEVRIER 1999
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
4 H-1-99
N° 33 du 19 FEVRIER 1999
4 F.E./7 - H - 116
INSTRUCTION DU 16 FEVRIER 1999
IMPOT SUR LES SOCIETES. DISPOSITIONS PARTICULIERES. CHAMP D'APPLICATION DE L'IS. COLLECTIVITES
IMPOSABLES. COLLECTIVITES AUTRES QUE LES SOCIETES. COLLECTIVITES SE LIVRANT A DES OPERATIONS DE
CARACTERE LUCRATIF. IMPOSITION FORFAITAIRE ANNUELLE DES SOCIETES. CHAMP D'APPLICATION. SOCIETES
ET ORGANISMES EXONERES. EXONERATIONS DIVERSES.
(C.G.I., art. 206-1, 206-5, 223 septies, 223 octies)
NOR : ECO F 99 100 54 J
[Bureaux B 2, C2, D1]
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PRESENTATION GENERALE
L'instruction 4 H-5-98 du 15 septembre 1998 a clarifié les règles applicables à la détermination du régime fiscal des associations régies par la loi de 1901, des congrégations religieuses, des associations régies par la loi locale maintenue en vigueur dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, des fondations reconnues d'utilité publique et des fondations d'entreprises (ci-après appelées « associations et fondations »). La présente instruction apporte certaines précisions qui ont paru indispensables (chapitre premier). Elle a également pour objet de préciser les conditions au regard des impôts directs que doit remplir une association qui exerce une activité lucrative pour pouvoir placer cette activité dans un secteur imposable (chapitre deuxième) et les conséquences de la détention d'une filiale sur son statut fiscal (chapitre troisième). • |
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CHAPITRE PREMIER :
PRECISIONS APPORTEES A L'INSTRUCTION 4 H-5-98
SECTION 1 :
La présence de salariés au conseil d'administration
1.Conformément au paragraphe 13 de l'instruction 4 H-5-98 , il est admis que le conseil d'administration d'une association, ou l'organe collégial qui en tient lieu, comprenne des salariés de l'association selon les modalités et sous les limites qui doivent être prévues par les statuts, notamment lorsque ceux-ci règlent les modalités de représentation de l'ensemble du personnel ou lorsqu'ils prévoient que les salariés peuvent être adhérents de l'association.
Cette participation des salariés est limitée au quart des membres du conseil d'administration ou de l'organe qui en tient lieu sauf si des dispositions législatives ou réglementaires permettent de déroger à ce plafond. En toute hypothèse, même dans ce cadre, les salariés ne sauraient exercer un rôle prépondérant au sein de ce conseil ou de cet organe dirigeant. En particulier, ils ne doivent pas siéger au bureau.
Il est également précisé que pour ces personnes chargées de représenter les salariés au conseil d'administration, l'impossibilité de rémunérer les dirigeants ou la limitation d'une éventuelle rémunération aux 3/4 du SMIC ne sont pas applicables, cette rémunération ne devant bien sûr pas apparaître comme injustifiée au regard du travail fourni.
SECTION 2 :
La notion de gérant de fait
2.Le paragraphe 5 de l'instruction 4 H-5-98 assimile les dirigeants de fait aux dirigeants de droit de l'association pour l'appréciation du caractère désintéressé de sa gestion.
3.La notion de dirigeant de fait s'apprécie selon les mêmes critères qu'en matière de sociétés. Les dirigeants de fait s'entendent des personnes qui remplissent des fonctions normalement dévolues aux dirigeants de droit, qui exercent un contrôle effectif et constant de l'association et qui en définissent les orientations.
4.Il incombe au service des impôts d'apporter la preuve d'une gestion de fait. A cette fin, il doit réunir le maximum d'éléments de fait permettant de retenir cette qualification (signature des contrats engageant durablement l'association, disposition des comptes bancaires sans contrôle effectif des dirigeants statutaires, etc...).
5.Toutefois, certaines associations ont recours à un directeur salarié qui participe à titre consultatif au conseil d'administration, et dispose le plus souvent de pouvoirs étendus. La requalification de la fonction de directeur salarié en dirigeant de fait ne pourrait être mise en oeuvre que s'il apparaissait que les membres du conseil d'administration n'exercent pas leur rôle et en particulier celui de contrôler et, le cas échéant, révoquer ce salarié et le laissent en fait déterminer la politique générale de l'organisme à leur place.
SECTION 3 :
Les services rendus par les unions et les fédérations à leurs membres.
6.Les paragraphes 33 à 38 de l'instruction 4 H-5-98 disposent qu'une association qui procure un avantage concurrentiel à ses membres est dans tous les cas dans le champ d'application des impôts commerciaux.
7. Il est précisé que ne sont pas visées par ces paragraphes les situations suivantes :
- les activités relevant d'un rôle fédératif (unions, fédérations) ;
- les activités relevant de la défense collective des intérêts moraux ou matériels des membres ;
- les services rendus aux membres pour les besoins de leur activité non lucrative.
SECTION 4
Les exonérations d'impôt sur les sociétés liées aux exonérations de taxe sur la valeur ajoutée
8.Le paragraphe 54 de l'instruction 4 H-5-98 qui rappelle la portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue à l'article 207-1-5° bis du code général des impôts en faveur des opérations déjà exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 261-7-1° du même code, ne mentionne pas les opérations visées au b. de cet article.
9.En effet, le paragraphe 54 traite des opérations réalisées par des associations qui au terme de l'examen de leurs activités se sont révélées ne pas satisfaire aux critères de la non-lucrativité communs aux trois impôts, c'est-à-dire des associations qui ne relèvent pas des dispositions de l'article 261-7-1° b du code général des impôts et qui, en matière d'impôts directs, se situent dans le champ d'application des articles 206-1 et 1447 du même code.
SECTION 5
Application de la franchise en base de TVA aux opérations taxables des associations
10.Le paragraphe 52 de l'instruction 4 H-5-98 rappelle que les associations, comme les entreprises, peuvent bénéficier de la franchise en base de TVA prévue à l'article 293 B du code général des impôts.
Cette disposition s'applique aux opérations réalisées par les associations qui devraient en principe être soumises à la TVA notamment parce qu'elles ne peuvent pas bénéficier d'une des exonérations prévues à l'article 261-7-1° du code.
11.L'article 7 de la loi de finances pour 1999 a augmenté les limites de la franchise. Désormais, bénéficient d'une franchise de TVA les redevables qui n'ont pas réalisé au cours de l'année civile précédente un chiffre d'affaires supérieur à 500 000 F s'ils réalisent des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place ou des prestations d'hébergement et 175 000 F s'ils réalisent d'autres prestations de services.
12.Les recettes exonérées en application de l'article 261-7-1°, y compris les subventions directement liées au prix d'opérations exonérées sur ce fondement, ne sont pas à prendre en compte pour l'appréciation du chiffre d'affaires mentionné à l'alinéa précédent.
Pour de plus amples précisions, il convient de se reporter à l'instruction commentant l'article 7 précité.
CHAPITRE DEUXIEME :
LA SECTORISATION DES ACTIVITES LUCRATIVES EN MATIERE D'IMPOTS DIRECTS
SECTION 1 :
Les conditions de la sectorisation
13.Un organisme, dont l'activité principale est non lucrative, peut réaliser des opérations de nature lucrative.
14.Les associations et les fondations peuvent isoler, sous certaines conditions (BOI 4 H-5-98 du 15 septembre 1998 n os 67 à 75), leurs activités lucratives au sein d'un secteur distinct, de manière à ce que le régime fiscal dont elles bénéficient au titre de leurs activités non lucratives ne soit pas remis en cause 1 .
15.Le caractère non lucratif d'ensemble de l'organisme n'est pas contesté si les opérations lucratives sont dissociables de l'activité principale non lucrative par leur nature (A).
Il est en outre nécessaire que l'activité non lucrative demeure significativement prépondérante. La partie lucrative ne doit pas en effet déterminer l'orientation de l'ensemble de l'activité de l'organisme (B).
A. LES ACTIVITES DOIVENT ETRE DISSOCIABLES
16.En principe, sont considérées comme dissociables de l'activité principale non lucrative les activités qui correspondent à des prestations de nature différente.
Il s'agit, notamment, des activités suivantes accessoires à l'activité principale de l'organisme à but non lucratif lorsqu'elles sont exercées dans des conditions concurrentielles :
- vente d'un journal, même si le thème de ce demier correspond à l'objet social de l'organisme ;
- exploitation d'un bar ou d'une buvette ;
- vente d'articles divers, même s'ils sont illustrés du logo de l'association ;
- location de salles.
La seule complémentarité d'une activité lucrative et d'une activité non lucrative n'est donc pas de nature à remettre en cause la non-lucrativité de cette dernière dès lors que les deux activités sont de nature effectivement distincte à moins qu'il ne ressorte des circonstances de fait que l'activité non lucrative a pour objet principal le développement d'une clientèle ou l'accroissement des résultats de l'activité lucrative.