SECTION 2 :

MAINTIEN DU DISPOSITIF EN FAVEUR DU MECENAT

20.Le dispositif prévu en faveur du mécénat prévu aux articles 200 et 238 bis du code général des impôts est réservé aux versements effectués au profit d'organismes d'intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises.

21.Ces organismes doivent également avoir une gestion désintéressée, ne pas exercer d'activité lucrative, ni fonctionner au profit d'un cercle restreint de personnes (Cf. Documentation administrative 4-C-712 paragraphes n ^os 11 à 14 et 5 B 3311 n ^os 10 à 14).

22. Il est admis que l'existence d'un secteur lucratif ne remet pas en cause la qualification d'intérêt général d'une association ou d'une fondation. La sectorisation permet ainsi à ces organismes de bénéficier des mesures en faveur du mécénat bien qu'ils exercent une activité lucrative.

23.Toutefois, les versements effectués n'ouvrent droit à réduction d'impôt ou à déduction du résultat imposable en application des dispositions prévues aux articles 200 et 238 bis du code général des impôts, que si les dons restent affectés directement et exclusivement au secteur non lucratif.

24.Le non-respect de cette condition est de nature à rendre l'organisme passible de l'amende fiscale, égale à 25 % des sommes ainsi indûment mentionnées sur les reçus ou attestations délivrés, prévue à l'article 1768 quater du code général des impôts.

SECTION 3 :

Imposition forfaitaire annuelle

25.Les organismes qui exercent des activités lucratives sont en principe redevables de l'imposition forfaitaire annuelle. Seul le chiffre d'affaires du secteur lucratif est retenu pour l'application du barème de cet impôt.

26.Toutefois, les associations ou les fondations dont l'activité consiste à animer la vie sociale locale au bénéfice de la population d'une ou plusieurs communes voisines, sont exonérées d'imposition forfaitaire annuelle, conformément aux dispositions ² de l'article 223 octies du code général des impôts.

La notion d'animation sociale doit être appréciée avec largeur de vue. Ainsi, des activités commerciales peuvent, dans certains cas, contribuer directement à cette animation. La notion de vie sociale ne se réduit pas au domaine des loisirs et de la culture, elle s'étend également à la vie professionnelle et à l'entraide.

Toutefois, l'activité ne doit bénéficier qu'à la population d'une ou plusieurs communes voisines.

CHAPITRE TROISIEME :

LA FILIALISATION DES ACTIVITES LUCRATIVES

27.L'opération de la filialisation s'opère habituellement par apport partiel d'actif, et peut être réalisée soit au profit d'une société nouvelle soit au profit d'une société préexistante.

28.La détention de titres d'une société commerciale par un organisme sans but lucratif peut avoir des conséquences sur son caractère non lucratif.

A cet égard, trois situations peuvent se présenter.

  A. UNE GESTION PATRIMONIALE QUI NE REMET PAS EN CAUSE LE CARACTERE NON LUCRATIF GENERAL DE L'ASSOCIATION

29.L'organisme possède tout ou partie du capital d'une société mais n'y joue directement aucun rôle de gestion. Il se cantonne à un rôle d'actionnaire passif. Ainsi ne peut être considérée comme patrimoniale la détention d'une participation majoritaire dans le capital de la filiale. Il en est de même lorsqu'il existe des liens économiques entre les deux entités ou lorsque les dirigeants de la filiales sont également dirigeants de l'association.

Dans cette hypothèse, les titres de la société font partie du patrimoine de l'organisme qui demeure non lucratif, si les autres conditions sont remplies. Les dividendes reçus sont alors soumis aux règles prévues à l'article 206-5 déjà cité. A ce titre, s'agissant d'une société française, ils sont exonérés.

30.Exception : Les titres reçus en rémunération d'un apport partiel d'actif placé sous le régime fiscal de faveur prévu à l'article 210 B du code général des impôts, doivent impérativement être localisés dans un secteur lucratif, qu'il conviendra le cas échéant de créer, afin de respecter l'engagement de calcul des plus-values imposables dont sont grevés ces titres.

Ils ne pourront être détenus dans le secteur non lucratif qu'après transfert et taxation de la plus-value latente.

  B. UNE GESTION ACTIVE DE LA FILIALE QUI PERMET LA CREATION D'UN SECTEUR IMPOSABLE SANS REMISE EN CAUSE DE LA NON LUCRATIVITE DE TOUTE L'ASSOCIATION

31.L'organisme, qui peut avoir une activité distincte de la société, intervient dans tout ou partie de la gestion de sa filiale (c'est en particulier le cas lorsque la société commerciale a la forme d'une EURL).

32.Dans cette situation, et afin d'assurer une certaine neutralité avec la situation fiscale qui résulterait d'une solution de sectorisation de l'activité, il est considéré que l'organisme exerce une activité lucrative de gestion de titres. Il convient alors d'appliquer à la gestion de ces titres les règles exposées en matière de sectorisation dans les conditions définies précédemment.

Ainsi, si l'activité de gestion de titres n'est pas prépondérante (les revenus retirés de cette activité ou la gestion de la société ne requièrent pas l'essentiel de l'activité de l'association), le secteur lucratif peut être limité à la seule détention des titres.

Dans ces conditions, le bilan fiscal est composé, à l'actif, des titres de la société et, au passif, éventuellement, des dettes et du compte de liaison qui enregistre les transferts du secteur lucratif au secteur non lucratif.

33.Les dividendes reçus peuvent bénéficier du régime mère-fille si les conditions d'application de ce régime sont remplies.

34.Les éventuelles plus-values de cession des titres sont imposables dans les conditions de droit commun de l'impôt sur les sociétés prévu à l'article 206-1 du code général des impôts.

  C. DES RELATIONS PRIVILEGIEES AVEC LA FILIALE QUI ENTRAINE LA LUCRATIVITE DE L'ENSEMBLE DE L'ASSOCIATION

35.De façon générale, une association ou une fondation qui entretient avec une société commerciale des relations privilégiées caractérisées par une complémentarité économique est considérée comme lucrative pour l'ensemble de ses activités, sans possibilité de sectorisation.

Tel est notamment le cas lorsqu'il existe entre elles une complémentarité commerciale, une répartition de clientèle, des échanges de services, une prise en compte par la société de charges relevant normalement de l'activité non lucrative, etc...

36.La notion de complémentarité commerciale désigne à la fois la situation dans laquelle l'activité non lucrative tend à développer l'activité de la société commerciale, et celle dans laquelle cette dernière confère à l'activité non lucrative de l'association ou de la fondation, par contagion de ses propres buts et pratiques commerciales, tout ou partie des avantages liés au recours au marché.

37. Il n'y a pas lieu de relever l'existence d'une telle complémentarité du seul fait de l'existence d'une filiale ou d'un lien entre l'activité non lucrative de l'organisme et celle, lucrative, de la filiale.

Le Directeur de la législation fiscale

Hervé LE FLOC'H-LOUBOUTIN

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ANNEXE I :

LES MODALITES DE LA SECTORISATION

SECTION 1 :

Les Règles de sectorisation en matière d'impôts directs se distinguent de celles qui régissent la création de secteurs distincts d'activités en matière de TVA

1.Les périmètres des secteurs constitués au regard de l'impôt sur les sociétés et de la taxe professionnelle, d'une part, et de la taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, peuvent ne pas être identiques.

2.En matière de droit à déduction de la TVA, les règles relatives à la création de secteurs distincts d'activités résultent de dispositions réglementaires qui s'imposent aussi bien à l'administration qu'aux redevables. En application de ces règles, deux sortes de sectorisation doivent être distinguées ³  :

- celle qui résulte du principe général énoncé à l'article 213 de l'annexe II au code général des impôts : cette sectorisation s'applique aux redevables qui réalisent des activités qui ne sont pas toutes soumises à des dispositions identiques au regard de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- celle qui résulte de dispositions spécifiques prévoyant expressément que, compte tenu de leur nature, certaines activités doivent être érigées en un secteur distinct d'activité.

3.Ainsi, un même organisme qui décide, pour l'application de l'impôt sur les sociétés et de la taxe professionnelle, de sectoriser ses activités lucratives, peut être également tenu de constituer des secteurs distincts pour l'exercice de ses droits à déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions rappelées ci-après.

- Un secteur regroupant les opérations exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l'article 261-7-1°-a et c du code général des impôts comprenant les services rendus aux membres, les manifestations de bienfaisance dans la limite de six par an, ainsi que les ventes consenties, le cas échéant, aux membres de l'organisme, y compris la part taxée de ces ventes, c'est-à-dire celle qui excède la limite de 10 % des recettes totales de l'organisme. Il s'agit d'une sectorisation spécifique résultant du deuxième alinéa de l'article 242 B de l'annexe II au code général des impôts.

- Un secteur qui regroupe les opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, autres que les ventes taxées consenties aux membres et autres que les opérations pour lesquelles une disposition spécifique impose la création d'un secteur particulier (voir ci-après) ;

- Un secteur spécifique pour chacune des activités au titre desquelles la création d'un secteur distinct est obligatoire en application de dispositions particulières (voir en ce sens notamment, code général des impôts, annexe II, article 213, deuxième alinéa ; article 242 B, troisième alinéa et article 193, quatrième alinéa).

SECTION 2 : La mise en oeuvre de la sectorisation

A. CREATION DU SECTEUR LUCRATIF

I. Affectation des moyens d'exploitation

4.Les moyens d'exploitation (locaux, matériels, salariés...) propres à chacun des secteurs créés par l'organisme doivent être spécifiquement affectés au secteur considéré.

Si l'organisme exerce l'activité lucrative avec des moyens d'exploitation communs à ceux affectés à l'activité non lucrative, ces moyens doivent être répartis comme en matière de taxe professionnelle au prorata du temps d'utilisation dans le cadre de l'activité lucrative (cf. Documentation administrative 6 E-2211 n ^os27 et 28 et 6 E-231 n° 9 ).

II. Etablissement d'un bilan fiscal de départ

1. Principes

5.L'association ou la fondation doit se conformer aux obligations fiscales et comptables propres aux impôts commerciaux à raison des activités du secteur lucratif. Elle doit donc établir un bilan fiscal de départ à la date du premier jour du premier exercice soumis à ces impôts.

Ce bilan d'entrée est porté à la connaissance de l'administration au moyen des tableaux annexes joints à la déclaration de résultat du premier exercice imposé.

6.L'ensemble des éléments d'actif et de passif affectés aux opérations lucratives doivent figurer dans ce bilan.

Les comptes de capitaux propres comportent un compte de liaison qui retrace les transferts entre les deux secteurs.

7.Tout retrait ultérieur de l'un de ces éléments d'actif aura les conséquences fiscales d'une cession d'actif.

8.Les produits et les charges doivent être rattachés à la période exonérée ou à la période imposable par application des critères de droit commun qui permettent de déterminer la date à laquelle sont réunies les conditions de leur qualification en tant que créances acquises ou que dettes certaines.

Ce principe exclut toute imputation sur les bases imposables de charges qui se rapportent à une période antérieure non fiscalisée et, toute imposition de produits se rapportant à cette même période non fiscalisée, à l'exception de celles prévues par une disposition expresse du code général des impôts.

9.Le bilan de départ doit donc comprendre l'ensemble des comptes de régularisation et de provisions qui permettent le respect de ces principes (produits à recevoir, produits constatés d'avance, provisions pour charge ou dépréciation...).

2. Cas des immeubles

10.En ce qui concerne les immeubles affectés à l'activité lucrative dont il est directement propriétaire, l'organisme peut :

- inscrire à l'actif de son bilan la seule fraction de l'immeuble affectée à l'activité lucrative.

L'association ou la fondation peut alors déduire les charges de propriété afférentes à cette fraction d'immeuble, dont l'amortissement. En contrepartie, la plus-value de cession ou de retrait d'actif sera taxable dans les conditions de droit commun ;

- ou ne pas l'inscrire à l'actif de son bilan.

Dans ce cas, l'association ou la fondation ne peut déduire de l'assiette de l'impôt sur les sociétés au taux normal aucune charge de propriété, notamment d'amortissement au titre de cet immeuble. En revanche, la plus-value de cession n'est pas taxable.

Remarque  : L'inscription ou non à l'actif du bilan de l'immeuble affecté à l'activité lucrative est sans incidence au regard de l'imposition de la valeur locative dudit bien à la taxe professionnelle.

3. Traitement des provisions

11.En ce qui conceme les provisions établies selon les normes comptables pour faire face à des charges ou risques mais qui, au regard des règles d'assiette, ne correspondent pas à des charges fiscalement déductibles lors de leur constatation, il convient de les déclarer et de les traiter comme des provisions non déductibles.

La reprise comptable de ces provisions sera donc annulée extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal.

12.En revanche, la reprise d'une provision inscrite au bilan d'entrée en tant que provision déductible du résultat fiscal en application des principes comptables et fiscaux en vigueur sera comprise dans le résultat imposable, la charge réelle couverte par cette provision étant déduite de ce même résultat.

13. Nota  : s'il apparaissait que des provisions déductibles étaient manifestement sous-évaluées lors de la formation du bilan fiscal de départ, l'administration se réserve le droit de remettre en cause les charges qui auraient dû être couvertes par ces provisions conformément au principe de l'annualité des charges.

III. Valorisation des éléments inscrits au bilan fiscal de départ

14.Les éléments d'actif et de passif sont inscrits au bilan fiscal de départ pour leur valeur réelle à la date d'établissement de ce bilan.

15.Les conséquences fiscales du transfert vers le secteur non lucratif d'un élément inscrit à ce bilan sont déterminées en fonction de la valeur réelle de l'élément à la date de son changement d'affectation.