B.O.I. N° 70 DU 28 SEPTEMBRE 2011

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

14 B-2-11

N° 70 DU 28 SEPTEMBRE 2011

INSTRUCTION DU 19 SEPTEMBRE 2011

COMMENTAIRES DE L'AVENANT A LA CONVENTION FISCALE AVEC LA BELGIQUE SIGNE LE 12 DECEMBRE 2008
PROTOCOLE ADDITIONNEL RELATIF AUX TRAVAILLEURS FRONTALIERS

NOR : ECE L 11 40011 J

Bureau E 1

INTRODUCTION

1.Un nouvel avenant à la convention franco-belge du 10 mars 1964 tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur les revenus a été signé à Bruxelles le 12 décembre 2008. Cet avenant, dont la loi n° 2009-1472 du 2 décembre 2009 ( J.O.R.F . du 3 décembre 2009, page 20882, texte n°3) a autorisé l'approbation, a été publié par le décret n° 2010-38 du 11 janvier 2010 ( J.O.R.F . du 13 janvier 2010, page 672, texte n° 13) ; son texte est reproduit au B.O.I. 14 A-5-10 .

2.La présente instruction a pour objet de commenter les stipulations de ce nouvel avenant (ci-après désigné par le terme « l'avenant ») à la convention fiscale franco-belge (ci-après désignée par les termes « la convention »). Elle remplace l'ensemble des commentaires relatifs au régime des travailleurs frontaliers franco-belges contenus dans la documentation de base et dans les instructions administratives.

3.L'avenant modifie le paragraphe 2 c) de l'article 11 de la convention et ajoute à cette convention un Protocole additionnel relatif aux travailleurs frontaliers qui définit le champ d'application de ce régime (Chapitre I) et détermine les modalités d'imposition des revenus des salariés concernés (Chapitre II). Ce Protocole additionnel est à distinguer du Protocole final déjà annexé à la convention existante.

CHAPITRE I : CHAMP D'APPLICATION DU REGIME DES TRAVAILLEURS FRONTALIERS

Section 1 :

Revenus concernés

4.Le Protocole additionnel apporte des précisions sur les stipulations conventionnelles applicables aux revenus qui relèvent de l'article 11 de la Convention, c'est-à-dire les traitements, salaires et autres rémunérations analogues des travailleurs salariés du secteur privé et des personnes morales de droit public se livrant à une activité industrielle ou commerciale.

5.L'avenant ne modifie donc pas le régime applicable :

- aux rémunérations visées à l'article 9 de la convention, c'est-à-dire les rémunérations des administrateurs, commissaires, liquidateurs, associés gérants et autres mandataires analogues de sociétés anonymes, de sociétés en commandite par actions et de sociétés coopératives ou de sociétés à responsabilité limitée. Le paragraphe 3 de l'article 11 de la convention prévoit à cet égard que les stipulations relatives aux missions temporaires (article 11 paragraphe 2 a)), aux activités exercées à bord d'un navire ou d'un aéronef (article 11 paragraphe 2 b)), aux frontaliers (article 11 paragraphe 2 c)) ne sont pas applicables aux rémunérations visées à l'article 9 de la Convention, quand bien même leur régime d'imposition serait régi par le paragraphe 1 de l'article 11 en application du paragraphe 2 de l'article 9 de la convention ;

- aux rémunérations allouées aux personnes travaillant dans le secteur public visées aux paragraphes 1 et 2 de l'article 10 de la convention ;

- aux rémunérations versées dans le cadre des missions temporaires visées à l'article 11 paragraphe 2 a) de la convention ;

- aux rémunérations versées au titre d'activités exercées à bord d'un navire ou d'un aéronef prévues à l'article 11 paragraphe 2 b)

- aux rémunérations visées à l'article 13 perçues par les professeurs et autres membres du personnel enseignant d'un Etat contractant qui se rendent dans l'autre Etat contractant pour y professer, pendant une période n'excédant pas deux ans, dans une université, un lycée, un collège, une école ou tout autre établissement d'enseignement ;

- aux pensions de retraite privée, qui, en application de l'article 12, demeurent imposables dans l'Etat de résidence du bénéficiaire. Cette règle s'applique à tous les bénéficiaires, que ceux-ci aient antérieurement bénéficié du régime des travailleurs frontaliers ou non (voir la question écrite n°1329, J.O.R.F . du 15 janvier 2008, page 366).

Section 2 :

Foyer permanent d'habitation dans la zone frontalière

Sous-Section 1 :

Définition de la notion de « foyer permanent d'habitation »

6.La notion de « foyer permanent d'habitation » au sens de l'avenant, s'entend comme le lieu où le contribuable habite normalement, c'est-à-dire le lieu de sa résidence habituelle, qu'il soit propriétaire ou locataire, à condition que cette résidence ait un caractère permanent. Ainsi, elle doit être à la disposition du contribuable en tout temps, de manière continue et non simplement occasionnelle, et ne doit pas être utilisée uniquement en tant que résidence de vacances.

7.L'existence d'un foyer permanent d'habitation s'apprécie au regard d'un ensemble d'éléments de fait.

8.En outre, il doit s'agir du seul foyer permanent d'habitation du contribuable. L'existence d'un foyer permanent d'habitation situé hors de la zone frontalière suffit à exclure de facto le travailleur concerné du régime frontalier.

9.Exemple : A et B sont deux collègues de travail domiciliés dans un appartement situé en zone frontalière française. A réside en permanence dans cet appartement et ne dispose d'aucun autre logement. Cet appartement constitue donc son seul foyer d'habitation permanent. B en revanche possède également une maison située hors de la zone frontalière française, qui n'est pas louée à des tiers et qu'il occupe régulièrement toutes les fins de semaine et pendant les vacances. B n'a donc pas son seul foyer permanent d'habitation en zone frontalière.

Sous-Section 2 :

Définition de la zone frontalière

10.La zone frontalière de chaque Etat contractant comprend :

- d'une part, les communes situées dans la zone délimitée par la frontière commune aux Etats contractants et une ligne tracée à une distance de 20 km de cette frontière ;

- d'autre part, toutes les autres communes considérées comme comprises dans la zone frontalière de l'un des deux Etats avant le 1er janvier 1999.

11.Cette seconde stipulation permet de réintégrer dans la liste des communes frontalières belges les communes de Châtelet, Dentergem et Fleurus qui en avaient été exclues par une circulaire belge du 25 juin 2008. Jusqu'à cette date, en effet, ces trois communes figuraient sur la liste des communes de la zone frontalière belge établie en 1965.

12.La liste actualisée des communes de la zone frontalière franco-belge figure en annexe 1.

Section 3 :

Exercice d'une activité salariée dans la zone frontalière

13.Un travailleur est considéré comme exerçant son activité dans la zone frontalière s'il est physiquement présent dans cette zone pour y exercer l'activité en question et ce, quels que soient le lieu d'établissement de l'employeur, celui où il prend son service, celui où il a conclu son contrat de travail ou encore le lieu de paiement des rémunérations.

14.Exemple : Un maçon, employé par une entreprise de construction établie dans la zone frontalière belge, exerce son activité sur des chantiers situés hors de cette zone. Dans ce cas, il ne peut être considéré comme exerçant son activité dans la zone frontalière.

Sous-Section 1 :

Notion de « sortie de zone »

15.Après avoir admis, par tolérance, que les travailleurs frontaliers pouvaient exercer ponctuellement leur activité professionnelle hors de la zone frontalière sans remettre en cause le bénéfice du régime frontalier, les autorités belges ont durci progressivement leur pratique à compter de l'année 2004.

16.Ainsi, à partir de l'année 2004, une interprétation stricte des stipulations du paragraphe 2 c) de l'article 11 de la convention, dans sa rédaction antérieure à l'entrée en vigueur de l'avenant, a été privilégiée par les autorités belges.

17.L'administration belge a ainsi considéré qu'un travailleur résident de France ne pouvait prétendre au bénéfice du régime frontalier que s'il exerçait son activité salariée exclusivement dans la zone frontalière belge. Selon cette interprétation, un seul jour presté en dehors de la zone frontalière belge était suffisant pour que les personnes concernées perdent le bénéfice du régime frontalier. Cette nouvelle approche a provoqué de nombreuses difficultés et des situations de double imposition pour les résidents de France.

18.L'avenant vise donc à clarifier et à assouplir les modalités d'application du régime frontalier, notamment en ce qui concerne le calcul des jours travaillés hors de la zone frontalière.

19.Ainsi les travailleurs frontaliers se voient garantir le bénéfice du régime à condition de ne pas exercer leur activité professionnelle hors de la zone frontalière plus de 45 jours par année civile pour la période 2003-2008 et plus de 30 jours par année civile pour la période 2009-2033, période au titre de laquelle un certain nombre de situations particulières sont exclues du décompte du nombre de jours de sorties (cf. sous-section 2).

20.Le paragraphe 4 a) du Protocole additionnel prévoit qu'une fraction de journée de sortie de zone doit être comptée pour un jour entier. Ainsi, toute sortie de zone, même de courte durée, entraîne la prise en compte du jour pendant lequel la sortie de zone s'est déroulée même si, au cours de ce même jour, l'activité a été exercée en majorité dans la zone frontalière.