SECTION 1 CONDITIONS D'APPLICATION DES DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 239 TER DU CGI

SECTION 1  

Conditions d'application des dispositions de l'article 239 ter du CGI

1Pour entrer dans le champ d'application des dispositions de l'article 239 ter du CGI, les sociétés civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente doivent remplir certaines conditions relatives à leur objet, leur forme, les termes de leurs statuts et leur origine

  A OBJET DES SOCIÉTÉS

  I. Principe

2Le régime de l'article 239 ter du CGI s'applique aux seules sociétés qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente, soit directement. soit sous le couvert de sociétés dotées de la « transparence fiscale ».

3Il n'y a pas lieu de distinguer selon que cet objet est réalisé à titre exclusif. ou conjointement avec l'exercice d'une activité purement civile du point de vue fiscal (location d'immeubles, mise en valeur d'une exploitation agricole ou forestière, etc ) En revanche les sociétés civiles qui. en sus de la construction d'immeubles en vue de la vente. exercent une autre activité entrant dans les prévisions des articles 34 et 35 du CGI continuent à entrer dans les prévisions de l'article 206-1 du même code (soumission à l'impôt sur les sociétés)

Ce principe a été confirmé par le Conseil d'Etat dans un arrêt du-24 février 1988 (n° 59 762)

Dans cette affaire, une société civile avait vendu en l'état futur d'achèvement à des sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie (SICOMI), quatre bâtiments à usage de centrale hydroélectrique qu'elle s'était engagée à construire. Le Conseil d'Etat a considéré que la société ne pouvait soutenir que les seules opérations qu'elle avait réalisées étaient des opérations de construction d'immeubles en vue de la vente pour bénéficier du régime d'imposition de l'article 239 ter du CGI. dès lors que son objet social ne comportait pas la construction d'immeubles en vue de la vente (En effet, cette société avait pour objet « l'obtention de toutes concessions sur le Lot. cours d'eau du domaine public ... la construction ... de tous ouvrages hydrauliques et d'usines génératrices en vue de la production d'énergie éléctrique. l'administration et l'exploitation par bail la location ou autrement desdits ouvrages et, généralement, de toutes activités quelconques se rattachant directement ou indirectement à cet objet pourvu qu'elles ne modifient pas le caractère civil de la société »)

Il a également été jugé que le fait de participer aux profits d'une location meublée constitue l'exercice d' une activité commerciale de nature à faire perdre à une SCI de construction-vente le bénéfice de l'article 239 ter du CGI La circonstance que les meubles garnissant les locaux n'appartiendraient pas à la SCI est sans incidence sur cette qualification de l'activité exercée (CAA Bordeaux, arrêt du 28 juin 1994, n° 93-176)

4Par ailleurs, la tolérance selon laquelle les sociétés civiles réalisant des recettes commerciales accessoires pour moins de 10 % du montant de leurs recettes totales hors taxe ne sont pas soumises à l'impôt sur les sociétés n'est pas applicable aux sociétés civiles benéficiant du régime prévu à l'article 239 ter du code précité (RM Wolff, JO déb AN 19 juillet 1982. p 2990).

  II. Exceptions

1. Revente des terrains primitivement destinés à la réalisation de l'objet social.

5Examinant le cas d'une société civile immobilière constituée en vue d'acquérir un terrain pour y édifier un ensemble immobilier destiné à être vendu par appartements qui avait effectivement acquis le terrain mais, n'ayant pu mener à bien l'opération de construction et de vente envisagée, avait revendu ce terrain quelques années plus tard, le Conseil d'Etat a rendu l'arrêt suivant.

« Jugé que, quel qu'ait été son objet initial, la société civile ne peut être regardée comme ayant réalisé à cette occasion une opération entrant dans les prévisions de l'article 35-1-1° du CGI et justifiant par suite son assujettissement à l'impôt sur les sociétés dès lors que la condition d'habitude à laquelle est subordonnée l'application des dispositions de l'article 35-1-1° du CGI n'était pas remplie

- tant au regard de la société elle-même pour laquelle l'achat et la revente du terrain a constitué l'unique activité :

- qu'au regard des associés de la société civile dont il n'est pas allégué qu'ils se seraient eux-mêmes livrés habituellement à des opérations d'achats et reventes d'immeubles » (CE, 24 juillet 1981, n° 22 950).

6Dès lors, pour déterminer SI, lors de la revente en l'état du terrain qu'elle a précédemment acquis en vue de construire, une telle société perd le bénéfice du régime spécial prévu à l'article 239 ter du CGI, le service doit rechercher si l'opération relève d'une activité immobilière à caractère industriel ou commercial au sens de l'article 35 du même code. Il est rappelé, à cet égard, que l'exercice d'une telle activité doit être apprécié en tenant compte notamment des opérations immobilières auxquelles se livrent les associés, soit par des achats et des ventes faits en leur propre non soit par leur participation à des sociétés civiles dont chacune réalise une opération déterminée (cf CE. 25 juillet 1980, n° 12 091 8 D 1111, n° 12).

À cet effet, il y a lieu de tenir compte des indications suivantes

a. Portée de la présomption d'activité à caractère industriel ou commercial liée à celle des associés de la société.

7Par un arrêt du 16 juin 1986 (n° 41 612), le Conseil d'État a confirmé la présomption selon laquelle la cession d'un terrain par une société de construction-vente constitue une opération commerciale lorsque les associés qui jouent un rôle prépondérant ou bénéficient principalement des activités de la société sont des personnes qui se livrent elles-mêmes de façon habituelle à des opérations immobilières soit directement, soit par des participations à des sociétés civiles (dans le même sens, CAA Lyon, 21 mars 1990, n° 219 et CAA Bordeaux, 28 mai 1991, n° 1761)

8Mais cette présomption doit être écartée si la société de construction-vente procède à la vente d'un terrain dans des conditions telles qu'elle respecte son objet social

Dans un arrêt du 3 juin 1988 (n° 57 626), le Conseil d'État en a jugé ainsi dans une espèce où

- la société de construction-vente avait fait apport à une autre société de construction-vente d'une parcelle de terrain (650 m2) après avoir édifié un immeuble sur le reste du terrain (1474 m2) ;

- cette société avait été contrainte de modifier son projet de construction primitif par l'ouverture, au travers de son terrain, d'une voie nouvelle qui a séparé la parcelle vendue de celle sur laquelle elle a réalisé son opération

- l'autorité administrative compétente avait subordonné la délivrance du permis de construire sur cette dernière parcelle à la condition que l'autre parcelle devenue inconstructible en raison de son exiguïté soit réunie au terrain contigu sur laquelle l'autre société de construction-vente envisageait de réaliser sa propre opération de construction.

La Haute Assemblée a considéré dans cette affaire que

- « l'équilibre de l'opération initialement projetée par la société civile immobilière étant devenu irréalisable du fait d'un événement indépendant de sa volonté. cette dernière devait être regardée comme ne s'étant pas écartée de son objet social en procédant à l'apport à une autre société civile immobilière de la parcelle sur laquelle elle était empêchée de construire alors même que la construction sur cette parcelle n'avait pas été effectuée sous sa responsabilité » :

- la circonstance que les associés de la société civile se seraient livrés habituellement, en leur propre nom ou à raison de leur participation à d'autres sociétés, à des opérations immobilières de caractère commercial était sans influence sur l'application de l'exonération de l'article 239 ter du CGI

9Dès lors. une société de construction vente qui s'est trouvee dans l'impossibilité de réaliser son projet par suite d'un événement indépendant de sa volonté la contraignant à la revente d'un terrain conserve le bénéfice du régime d'exonération prévu à l'article 239 ter déjà cité même si ses associés exercent une activité immobilière de caractère commercial.

b. Revente à des collectivités territoriales de terrains destinés primitivement à la réalisation de l'objet social.

10Exception faite des situations dans lesquelles les sociétés civiles de construction-vente sont contraintes, par une procédure administrative, de vendre à une collectivité territoriale des terrains destinés primitivement à la réalisation de l'objet social et pour lesquelles les précisions exposées ci-dessus n° 9 trouvent à s'appliquer, il peut advenir que des cessions de tels terrains soient faites à des collectivités publiques (communes, syndicats de communes, départements, régions) pour des motifs divers.

Il est admis que ces cessions ne remettent pas en cause le régime prévu à l'article 239 ter déjà cité, si elles ont un caractère non spéculatif. Il en est ainsi si ces cessions sont effectuées pour un prix au plus égal au prix de revient du terrain. Dans les autres cas, il appartiendra au service d'apprécier si la condition d'absence d'intention spéculative est respectée, en fonction des circonstances de l'affaire.

À titre d'exemple, il a été jugé qu'une SCI de construction-vente ne s'écarte pas de son objet social et ne perd donc pas le bénéfice de l'article 239 ter du CGI, en cédant à une société d'économie mixte de construction de logements une partie encore non utilisée du terrain qu'elle avait acquis dès lors :

- qu'était établie son intention de construire sur la parcelle vendue, par l'obtention d'un permis de construire et le lancement d'appels d'offres auprès d'entreprises de construction ;

- que la cession amiable a été consentie sous la menace de l'engagement d'une procédure d'expropriation par le maire de la commune où le terrain était situé

- que le prix de vente a été fixé par le service des domaines. (CAA Paris, arrêt du 16 juillet 1992. n° 91-215).

2. Sociétés qui livrent des locaux comportant certains équipements mobiliers.

11Le régime spécial de l'article 239 ter du CGI ne s'applique pas aux sociétés de construction qui fournissent des équipements mobiliers (il en est de même pour les sociétés citées à l'article 1655 ter du CGI - cf. 8 H 122 n°s 11 et suiv. ). En effet, ce régime est exclusif de toute prestation étrangère à l'activité de construction immobilière.

Toutefois, en l'état des techniques et pratiques de l'industrie du bâtiment, les opérations de construction ne comprennent pas seulement des travaux d'assemblage de matériaux, mais comportent aussi l'utilisation d'objets déjà fabriqués. Ceux-ci sont incorporés à la construction dont ils font partie intégrante ou constituent le prolongement des travaux de construction proprement dits, tout en conservant leur individualité. Dès lors, la fourniture de ces équipements est considérée comme un complément nécessaire de celle des locaux d'habitation.

De plus, dans le cadre de la réalisation de locaux, les entreprises du bâtiment fournissent fréquemment d'autres équipements qui ont un lien avec la construction. Il a été décidé de maintenir, sous certaines conditions, aux sociétés civiles de construction qui procèdent à de telles opérations, le bénéfice du régime spécial de l'article 239 ter déjà cité

a. Équipements constituant le complément nécessaire de la réalisation de locaux d'habitation.

12A condition de ne présenter aucun caractère somptuaire et de se limiter à satisfaire aux exigences actuelles d'habitabilité, les fournitures et travaux correspondant à ces équipements doivent être regardés comme compris dans l'objet des sociétés immobilières déjà citées

Il en est ainsi notamment des équipements de chauffage central et de climatisation, des équipements d'isolation thermique et phonique. des installations d'appareils d'éclairage des parties communes, des cours, jardins et voies privées des immeubles, des installations d'appareils élévateurs, de l'installation complète des appareils sanitaires y compris la robinetterie et les accessoires de pose, ainsi que les appareils de production d'eau chaude collectifs ou individuels, des éviers, bloc-éviers y compris la robinetterie et les accessoires de pose, des placards de rangement incorporés à titre définitif dans les volumes spécialement prévus à cette fin, des antennes collectives et des câblages de radio et de télévision, des installations complètes de vide-ordures, des boîtes à lettres scellées dans la maçonnerie, des revêtements directs de sols bruts à, l'exclusion des tapis

Il en est de même des frais de pose qui constituent l'accessoire de ces fournitures et travaux, ainsi que des revêtements muraux

b. Équipements ne constituant pas le complément nécessaire de la réalisation de locaux d'habitation.

13Une distinction doit être faite selon qu'ils peuvent être considérés ou non comme accessoires aux opérations de construction.

1° Équipements accessoires aux opérations de construction.

14- Équipements incorporés à l'immeuble à titre définitif.

Dans un arrêt du 20 mai 1981 (n° 13 460), le Conseil d'État a considéré que la circonstance que le prix demandé aux acquéreurs de studios comprenne la fourniture d'éléments fixes de réfrigération et de cuisson équipant les cuisines de ce type d'appartements ne suffit pas à établir qu'une société se soit livrée à des opérations autres que la construction d'un immeuble en vue de la vente au sens des dispositions de l'article 239 ter du CGI et n'est donc pas de nature à lui faire perdre le bénéfice de l'exemption d'impôt sur les sociétés édictée par ce texte.

Cette jurisprudence concerne les équipements mobiliers compris dans le champ d'application de la mesure de tempérament prévue ci-dessous n°s 15 et suiv. , lorsqu'ils présentent le caractère d'effets mobiliers attachés à l'immeuble à perpétuelle demeure au sens de l'article 525 du code civil. La livraison de ces éléments incorporés à titre définitif à l'immeuble doit être regardée comme comprise dans l'objet des sociétés civiles de construction-vente régies par l'article 239 ter du CGI.