SOUS-SECTION 1 ACTIVITÉS COMMERCIALES, INDUSTRIELLES OU ARTISANALES
V. Producteur de phonogrammes et de vidéogrammes 1
139Cf. DB 3 B 1111, n°s 60 et suiv.
VI. Situation des clubs de bridge - Droits de table versés par les joueurs
140 Selon la jurisprudence de la Cour de cassation (arrêts n°s 354 et 355 du 19 avril 1983) les « droits de tables » ou « droits de carte » versés par les joueurs de bridge lorsqu'ils sont réclamés avant le début des parties, c'est-à-dire à un moment où le montant des pertes subies et des gains encaissés par les joueurs ne sont pas connus, ne peuvent pas être considérés comme un produit brut des jeux prélevés par l'organisateur à l'occasion des parties engagées. Ces droits doivent être regardés comme une participation des joueurs aux frais de mise à leur disposition d'un local et de son matériel.
Il en résulte donc, lorsque les conditions qui viennent d'être exposées sont satisfaites, que les droits de table ou de carte :
- échappent à l'impôt communal sur les spectacles et les jeux ;
- entrent dans le champ d'application de la TVA. Ils ne peuvent alors être taxés que si le club qui les perçoit ne bénéficie pas de l'exonération accordée par l'article 261-7-1°-a du CGI aux organismes sans but lucratif et dont la gestion est désintéressée (cf. DB 3 A 3141, n°s 11 et suiv. ).
Il convient donc d'établir la distinction suivante :
1. Les droits de carte ou de table sont perçus par un organisme sans but lucratif et dont la gestion est désintéressée.
Cet organisme est exonéré pour les services rendus à ses membres.
La TVA ne porte donc que sur les droits de carte ou de table qui sont réclamés à des personnes n'appartenant pas au club où se déroulent les parties de bridge ;
2. Les droits de carte ou de table sont perçus par un organisme qui ne répond pas aux conditions posées par l'article 261-7-1°-a du CGI.
Les droits de carte ou de table entrent en totalité dans la base d'imposition à la TVA de celui qui les a perçus.
W BIS. LES SUBVENTIONS, AIDES ENTRE ENTREPRISES ET DONS
141Les entreprises recourent de plus en plus fréquemment à la pratique des abandons de créances ou des subventions, notamment pour remédier aux difficultés économiques qu'ont à subir certaines d'entre elles.
Une telle pratique comporte des conséquences fiscales pour l'application de la TVA.
142 Désormais, lorsqu'un organisme est financé par des sommes qualifiées d'aides, de subventions, d'abandon de créances, il convient de rechercher successivement :
- si les sommes versées constituent en fait la contrepartie d'une opération réalisée au profit de la partie versante. Le terme de subventions est alors impropre. Il s'agit en effet du prix payé pour un service rendu ou pour une vente. Cette opération entre dans le champ d'application de la TVA et la « subvention » est taxable sauf si l'opération bénéficie d'une exonération ;
- à défaut, si les sommes versées complètent le prix d'une opération imposable ;
En cas de réponse négative aux deux points ci-dessus, la subvention, l'aide ou le don n'est jamais imposable à la TVA.
Le régime des subventions, aides entre entreprises et dons est étudié à la DB 3 B 1111, n°s 26 à 38, à laquelle il convient de se reporter.
X. ÉTABLISSEMENTS DE SANTÉ : REDEVANCES VERSÉES PAR LES MÉDECINS ET FOURNITURE DE REPAS AU PERSONNEL
143À compter du 1er mars 1999, les redevances versées aux établissements de santé publics ou privés par les médecins ou les auxiliaires médicaux sont dans tous les cas soumises à la TVA dans les conditions de droit commun.
Par ailleurs, l'exonération des fournitures de repas ou des cessions de denrées ou autres produits au personnel des établissements de santé privés à but non lucratif est rapportée (cf. DB 3 A 3122, n° 20 ).
I. Règles applicables jusqu'au 28 février 1999
1. Établissements de santé privés.
144Quelle que soit leur qualification (loyers, redevances ...) et quelle que soit la nature du service dont elles constituent la contrepartie (mise à disposition de locaux, de personnel, de matériel, comptabilisation des honoraires ...), les sommes versées à ces établissements par les praticiens et auxiliaires médicaux qui y exercent leur activité à titre libéral sont, en principe, soumises à la TVA dans les conditions de droit commun (cf. DB 3 A 3122, n° 14 ).
145Toutefois, les redevances perçues par les établissements gérés par des associations, fondations ou mutuelles étaient exonérées de TVA (cf. DB 3 A 3122, n° 20 )
Il en était de même de la fourniture de repas à titre onéreux, des cessions de denrées ou produits divers réalisées au profit du personnel de ces établissements.
Ces exonérations étaient initialement fondées sur l'article 261-7-2° du CGI, abrogé à compter du 1er janvier 1988 (cf. DB 3 A 3122, n° 20 ). Il avait été admis de les maintenir sur le fondement de l'article 261-7-1°-b du CGI qui exonère, sous certaines conditions, les services rendus par les organismes à caractère social ou philanthropique.
2. Établissements publics de santé.
146Les établissements publics de santé mentionnés à l'article L. 711-6 du code de la santé publique (cf. annexe) n'étaient jusqu'à présent pas imposables à raison des redevances versées par :
a. Les médecins libéraux autorisés à dispenser des soins en leur sein.
147Les centres hospitaliers autres que les centres hospitaliers régionaux peuvent être autorisés, dans les conditions prévues à l'article L. 714-36 du CSP (cf. annexe), à créer des structures d'hospitalisation spécifiques (« cliniques ouvertes ») permettant aux médecins, chirurgiens, spécialistes ou sages femmes de dispenser dans ces structures, à titre libéral, des soins à leurs patients.
Ces praticiens qui interviennent en clinique ouverte versent une redevance à l'hôpital (article R. 714-37 du CSP). Cette redevance est calculée sur la base des honoraires réglés par les patients. Elle est prélevée à la source par le comptable de l'établissement.
148Les médecins généralistes peuvent, dans les conditions prévues à l'article R. 711-6-9 du CSP, être autorisés à dispenser des soins au titre de leur activité libérale, au sein des hôpitaux locaux.
Une redevance de 10 % sur le montant de leurs honoraires est due à l'établissement (article R. 711-6-19 du CSP).
b. Les médecins hospitaliers exerçant une activité à titre libéral.
149Les praticiens statutaires exerçant à temps plein dans les établissements publics de santé sont autorisés à exercer une activité libérale au sein des établissements dans lesquels ils ont été nommés (articles L. 714-30 à L. 714-35 du CSP).
Cette activité libérale donne lieu, elle aussi, au versement à l'établissement d'une redevance par les praticiens.
II. Règles applicables à compter du 1er mars 1999
1. Redevances perçues par les établissements publics de santé et les établissements de santé privés à but non lucratif.
150Les redevances mentionnées aux n°s 144 et suiv. ci-dessus qui constituent la contrepartie de prestations de services rendues par les établissements de santé aux médecins ou auxiliaires médicaux sont soumises à la TVA, à compter du 1er mars 1999, dans les conditions de droit commun.
Bien entendu, la situation des établissements de santé privés lucratifs qui soumettaient déjà à la TVA les sommes perçues des médecins et auxiliaires médicaux n'est pas modifiée.
a. Base d'imposition.
151Les établissements de santé doivent comprendre dans leur base d'imposition à la TVA toutes les sommes reçues des médecins ou auxiliaires médicaux quel que soit leur mode de calcul (montant proportionnel aux honoraires perçus ou au nombre d'actes réalisés...) ou leur qualification (redevance, remboursement de frais ...).
b. Fait générateur, exigibilité.
152Le fait générateur se produit lorsque les prestations de services sont effectuées.
L'article 269-1-a-bis du CGI précise que le fait générateur des prestations de services qui donnent lieu à l'établissement de décomptes ou à des encaissements successifs se produit au moment de l'expiration des périodes auxquelles ces décomptes ou encaissements se rapportent.
153Conformément à l'article 269-2-c du CGI, l'exigibilité de la TVA intervient lors de l'encaissement des redevances, y compris sous forme d'acompte, ou sur autorisation du directeur des services fiscaux, d'après les débits. Cette autorisation ne peut avoir pour effet de retarder l'exigibilité de la taxe.
154Lorsque les redevances sont prélevées directement par l'établissement sur les sommes versées par les patients, l'exigibilité de la taxe intervient dès l'encaissement de ces sommes.
Les établissements soumis aux règles de la comptabilité publique peuvent utiliser la règle pratique exposée à la DB 3 A 544, n°s 9 et 10 . Ainsi, le montant des redevances à déclarer au titre d'une période déterminée (mois ou trimestre) sera égal au total des sommes ayant fait l'objet de titres de recettes émis par l'ordonnateur et pris en charge dans les écritures du comptable au cours de cette période.
c. Taux.
155Les redevances sont soumises au taux normal de la TVA.
d. Droits à déduction.
156Les établissements publics de santé, dès lors qu'ils réalisent à la fois des opérations placées hors du champ d'application de la TVA et des opérations placées dans le champ d'application de la taxe, ont la qualité d'assujettis partiels.
Suivant le principe de l'affectation (CGI, Ann. II, art. 207 bis, DB 3 D 16 ) :
- la taxe qui a grevé les biens et services utilisés exclusivement pour des opérations situées hors du champ d'application de la TVA n'est pas déductible ;
- la taxe qui a grevé les biens et services utilisés exclusivement pour la réalisation des opérations situées dans le champ d'application de la TVA est déductible dans les conditions définies aux articles 205 à 242 B de l'annexe II au CGI ;
- la taxe qui a grevé les biens et services utilisés concurremment pour la réalisation d'opérations situées hors du champ d'application de la TVA et des opérations situées dans le champ d'application de cette taxe est déductible en proportion de l'utilisation de chaque bien ou service pour la réalisation d'opérations imposables.
Les assujettis partiels ont, toutefois, la possibilité d'appliquer aux dépenses mixtes ou à l'ensemble de leurs dépenses une clé de répartition unique. Cette clé de répartition, déterminée sous la responsabilité de l'établissement, doit être adaptée à sa situation et traduire correctement la proportion d'utilisation des biens et services concernés (cf. DB 3 D 1612 ).
157Les établissements de santé privés à but non lucratif, dès lors qu'ils réalisent des opérations placées dans le champ d'application de la TVA dont certaines sont exonérées, ont la qualité de redevables partiels.
La taxe grevant les biens et services qu'ils utilisent pour la réalisation de leurs opérations est déductible dans les conditions prévues, pour les redevables partiels, par les dispositions des articles 212 à 215, 219 et 220 de l'annexe II au CGI et exposées à la DB 3 D 17 .
Ácet égard, il est rappelé que leurs différentes opérations étant réalisées à partir des mêmes investissements et du même personnel, ces établissements n'ont pas à constituer de secteurs distincts (cf. DB 3 A 3122, n°s 27 à 29 ).
2. Fourniture de repas à titre onéreux, cession de denrées ou de produits divers au personnel des établissements de santé privés à but non lucratif.
158Les dispositions antérieures (DB 3 A 315 mise à jour au 1er septembre 1981 et DB 3 A 3122, n° 20 mise à jour au 1er mars 1992) sont rapportées.
En conséquence, ces opérations sont soumises aux règles habituelles en matière de TVA à compter du 1er mars 1999.
ANNEXE
Code de la santé publique
Article L. 711-6 :
(L. n° 91-748 du 31 juill. 1991, art. 1er) Les établissements publics de santé sont les centres hospitaliers et les hôpitaux locaux.
Les centres hospitaliers qui ont une vocation régionale liée à leur haute spécialisation et qui figurent sur une liste établie par décret sont dénommés centres hospitaliers régionaux ; ils assurent en outre les soins courants à la population proche.
Les centres hospitaliers régionaux ayant passé une convention au titre de l'ordonnance n° 58-1373 du 30 décembre 1958 avec une université comportant une ou plusieurs unités de formation et de recherche médicales, pharmaceutiques ou odontologiques sont dénommés centres hospitaliers universitaires.
Les hôpitaux locaux ne peuvent assurer les soins définis au a du 1° de l'article L. 711-2 qu'en médecine et à condition de passer convention avec un ou plusieurs centres hospitaliers publics ou établissements de santé privés qui, dispensant ces soins, répondent aux conditions fixées aux articles L. 715-6 ou L. 715-10, ou ont conclu un accord dans les conditions prévues à l'article L. 715-11.
Les modalités particulières du fonctionnement médical des hôpitaux locaux sont fixés par voie réglementaire.
Article L 714-30 :
(L. N° 87-39 du 27 janv. 1987, art. 23 ; n° 91-748 du 31 juill. 1991, art. 9-II) Dès lors que l'intérêt du service public hospitalier n'y fait pas obstacle, les praticiens statutaires exerçant à temps plein dans les établissements d'hospitalisation publics sont autorisés à exercer une activité libérale dans les conditions définies ci-après. -- Ancien art. 25-1, L. N° 70-1318.
1 L'expression phonogramme recouvre principalement les disques et les cassettes. L'expression vidéogramme recouvre notamment les vidéocassettes.