SECTION 1

Réductions d'impôt accordées au titre de certaines dépenses
à caractère philanthropique ou social ou syndical

Eu égard aux différentes mesures législatives intervenues dans ce domaine, des réductions d'impôt peuvent être accordées, à raison :

- de dons faits par les particuliers à certaines oeuvres, organismes ou associations (DB 5 B 3311 ) ;

- des frais de garde des jeunes enfants supportées par les contribuables (DB 5 B 3312 ) ;

- des dépenses nécessitées par l'hébergement dans un établissement de long séjour ou une section de cure médicale (DB 5 B 3313 ) ;

- des sommes versées par les personnes physiques pour l'emploi d'un salarié à domicile (DB 5 B 3314 ) ;

- des dépenses de scolarité des enfants à charge qui poursuivent des études secondaires ou supérieures (DB B 3315 ) ;

- des cotisations versées aux organisations syndicales (DB 5 B 3316 ).

SOUS-SECTION 1  

Réduction d'impôt accordée au titre des dons faits par les particuliers

1Pour l'imposition des revenus des années antérieures à 1989, les versements que les particuliers effectuaient au profit d'oeuvres ou d'organismes d'intérêt général étaient déductibles de leur revenu imposable dans les limites indiquées à l'article 238 bis du CGI (édition 1989).

2La fraction des dons ainsi déduits qui n'excédait pas une certaine limite (1 200 F en 1988) ouvrait droit à un avantage minimal en impôt égal à 25 % de son montant.

L'article 7 de la loi de finances pour 1989, n° 88-1149 du 23 décembre 1988, avait aménagé ce dispositif pour les dons faits à des associations d'aide alimentaire. À compter de l'imposition des revenus de 1988, la partie de ces dons qui n'excédait pas 400 F ouvrait droit, au choix du contribuable, à une réduction d'impôt de 50 %.

3L'article 5 de la loi de finances pour 1990, n° 89-935 du 29 décembre 1989, a modifié à compter de l'imposition des revenus de l'année 1989 le régime fiscal des dons des personnes physiques domiciliées en France (cf. DB 5 B 1121 ) aux organismes d'intérêt général, afin de le rendre plus simple et plus efficace :

- la déduction du revenu imposable a été remplacée par une réduction d'impôt ;

- le système des « avantages minimaux » en impôt a été supprimé ;

- le régime particulier des dons faits à des associations d'aide humanitaire a été aménagé.

4L'article 18 de la loi n° 90-55 du 15 janvier 1990 a étendu le bénéfice de la réduction d'impôt visée à l'article 200 du CGI aux dons effectués par des particuliers pour le financement des candidats aux élections et des partis politiques.

5Par ailleurs, l'article 21 de la loi n° 95-65 du 19 janvier 1995 relative au financement de la vie politique, d'une part, a étendu aux cotisations versées, depuis le 1er janvier 1995, par les personnes physiques aux partis et groupements politiques, le bénéfice de la réduction d'impôt jusqu'alors réservé aux dons, d'autre part, a relevé le plafond des dépenses prises en compte au titre de cette réduction.

6La loi n° 96-559 du 24 juin 1996 portant diverses mesures en faveur des associations a modifié le régime fiscal de la réduction d'impôt visée à l'article 200 du CGI.

7Enfin, l'article 4 de la loi de finances pour 2000 n° 99-1172 du 30 décembre 1999 a simplifié le dispositif, applicable à compter de l'imposition des revenus de 1999, en définissant un régime unique pour l'ensemble des dons autres que ceux consentis aux organismes d'aide aux personnes en difficulté (respectivement partie A et partie B de la présente sous-section).

  A. CAS GÉNÉRAL

Les oeuvres ou organismes auxquels les versements doivent être effectués sont visés à l'article 200 du CGI.

  I. Conditions d'application

1. Organismes bénéficiaires visés à l'article 200-1 ¹ du CGI.

8  Les dons et versements doivent être effectués par les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B du CGI au profit :

- de fondations ou associations reconnues d'utilité publique ;

- d'oeuvres ou d'organismes d'intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel, ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises ;

- des établissements d'enseignement supérieur ou d'enseignement artistique, publics ou privés, à but non lucratif, agréés par le ministre chargé du budget, ainsi que par le ministre chargé de l'enseignement supérieur, ou par le ministre chargé de la culture ;

- d'organismes visés au 4 de l'article 238 bis ;

- d'associations cultuelles et de bienfaisance qui sont autorisées à recevoir des dons et legs, ainsi que des établissements publics des cultes reconnus d'Alsace-Moselle.

a. Versements effectués au profit d'oeuvres ou d'organismes d'intérêt général.

1 ° Le versement doit être effectué à une oeuvre ou un organisme.

9Cette condition exclut tous les versements faits directement à un particulier ou à une entreprise industrielle ou commerciale même si leur activité répond aux critères définis à l'article 200 du CGI.

Tel serait le cas des dons faits, par exemple, à une personne exploitant pour son compte une école privée ou à une entreprise industrielle se livrant à certaines recherches scientifiques.

2° L'organisme bénéficiaire doit exercer son activité en France.

10Il n'est pas nécessaire que l'organisme bénéficiaire ait son siège en France.

Mais pour que les dons ouvrent droit à la réduction, il faut qu'il exerce en France une activité répondant aux conditions définies à l'article 200 du CGI.

Par suite, la réduction d'impôt doit être refusée pour les dons ou les subventions faits :

- à des oeuvres ou organismes étrangers n'exerçant aucune activité en France ;

- à des oeuvres ou organismes étrangers qui se bornent à exercer en France une action limitée en faveur d'un groupe restreint de personnes appartenant au point de vue national, économique ou social, à une catégorie déterminée d'individus.

Pour les dons effectués au profit des organismes concourant à la diffusion de la culture, de la langue ou des connaissances scientifiques françaises, voir ci-après n° 25 .

Toutefois, le principe de la territorialité ne s'oppose pas à la prise en compte des dons faits à des associations françaises qui ont pour objet de recueillir des dons et d'organiser, à partir de la France, un programme humanitaire d'aide en faveur des populations en détresse dans le monde (RM à MM. Ligot et Cousté, députés, JO, AN, 27 septembre 1975, p. 6362 et 26 août 1985, p. 3944 ; RM Rochebloine, JO, AN du 17 janvier 1994, p. 228, n° 9081).

3° Les oeuvres ou organismes doivent répondre aux critères définis à l'article 200 du CGI.

11Les dons doivent être effectués à des oeuvres ou organismes qui répondent aux conditions suivantes :

- Être d'intérêt général.

12Cette condition est remplie si une activité n'est pas lucrative (cf. toutefois n° 13 ci-après), si la gestion est désintéressée, et si aucun avantage n'est procuré à ses membres (cf. toutefois n°s 66 et suiv. ).

• Activité non lucrative et gestion désintéressée.

13Sur ces deux conditions, il convient de se reporter aux instructions du 15 septembre 1998 (BOI 4 H-5-98 ) et du 19 février 1999 (BOI 4 H-1-99 ).

Il est admis que l'existence d'activités lucratives ayant fait l'objet d'une sectorisation ne remet pas en cause la qualification d'intérêt général d'une association ou d'une fondation. La sectorisation permet ainsi à ces organismes de bénéficier des mesures en faveur du mécénat bien qu'ils exercent une activité lucrative.

Pour bénéficier de l'avantage fiscal, les versements doivent cependant être affectés directement et exclusivement au secteur non lucratif de l'organisme bénéficiaire.

14• Sont exclus les organismes qui fonctionnent au profit d'un cercle restreint de personnes, même s'ils remplissent les deux conditions précédentes.

Seraient considérés comme exerçant leur activité au profit d'un cercle restreint de personnes, des organismes qui auraient pour objet par exemple de servir les intérêts d'une ou plusieurs familles, personnes ou entreprises, de faire connaître les oeuvres de quelques artistes, ou les travaux de certains chercheurs, etc.

- Avoir un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, familial, humanitaire, sportif ou culturel.

• Caractère philanthropique.

15Il en est ainsi pour un comité chargé de recueillir les fonds pour les victimes d'un sinistre.

• Caractère éducatif.

16Par exemple : les associations familiales créées en vue de venir en aide aux établissements d'enseignement libre.

• Caractère scientifique.

17Il en est ainsi pour un organisme ayant pour but d'effectuer certaines recherches d'ordre scientifique ou médical.

• Caractère social ou familial.

18Il en est ainsi pour les oeuvres ou organismes qui concourent à la protection de la santé publique sur le plan de la prophylaxie ou de la thérapeutique.

Il s'agit des hôpitaux et hospices publics, des hôpitaux privés à but non lucratif, des établissements nationaux de bienfaisance, des écoles d'infirmières, des établissements, institutions, associations déclarées et, en général, de tous organismes publics, semi-publics ou privés à but non lucratif contribuant :

- soit à la lutte contre le cancer, la lèpre, le rhumatisme, la tuberculose, les maladies mentales ou l'alcoolisme ;

- soit à la transfusion sanguine, à la réadaptation médicale, la protection des mères et des enfants et à l'éducation sanitaire de la population.

Solutions :

* Auberges de jeunesse.

L'activité consistant héberger des jeunes pour un prix modique entre assurément dans le champ d'application des dispositions de l'article 200 du CGI. Par suite, ouvrent droit à réduction d'impôt, les dons consentis à la fédération unie des auberges de jeunesse ou à la ligue française des auberges de jeunesse, même dans l'hypothèse où l'auberge de jeunesse qui en est bénéficiaire est désignée par le donateur, ou encore aux auberges de jeunesse gérées par une association régie par la loi du 1er juillet 1901 et dont l'activité ne présente effectivement pas un caractère lucratif (RM à M. Beaufils, déb. AN, JO du 22 novembre 1982, p. 4772).

* Centres communaux d'action sociale et Caisses des écoles.

Les centres communaux d'action sociale (C.C.A.S.) et les caisses des écoles sont des organismes d'intérêt général à caractère social au sens des dispositions de l'article 200 du CGI. Les dons qui leur sont consentis par les particuliers ouvrent donc droit à la réduction d'impôt prévue par cet article. Pour bénéficier de la réduction d'impôt, les versements doivent être effectués à titre gratuit, c'est-à-dire sans contrepartie directe ou indirecte, même partielle, au profit du donateur (cf. toutefois n°s 67 et suiv. ). En outre, il est nécessaire de justifier des sommes versées par la présentation de reçus comportant les mentions prévues dans un modèle fixé par arrêté (arrêté du 15 mars 1989, JO du 21 mai 1989 ; RM à M. Jonemann, déb. AN, JO du 13 mai 1991, p. 1904 et RM Godfrain, JO AN du 24 avril 1995, p. 2183, n° 23059).

* Financement d'équipements hospitaliers.

Les oeuvres ou organismes d'intérêt général qui concourent à la protection de la Santé publique sur le plan de la prophylaxie ou de la thérapeutique peuvent être considérés comme présentant un caractère social ou philanthropique au sens de l'article 200 du CGI. Il en est ainsi notamment des hôpitaux et hospices publics, des hôpitaux privés à but non lucratif, des établissements nationaux de bienfaisance et de tous organismes publics, semi-publics ou privés à but non lucratif contribuant à la lutte contre certaines maladies, à la transfusion sanguine, à la réadaptation médicale et à la protection ou à l'éducation sanitaire de la population (RM à M. Perlet, JO , AN du 19 octobre 1987, p. 5790).

* Dons à un organisme d'action sociale.

Les dons consentis à un organisme d'action sociale, notamment dans les secteurs en restructuration ou en faveur des catégories de salariés dont l'insertion professionnelle nécessite des mesures spécifiques, peuvent bénéficier des dispositions de l'article 200 du CGI, si l'organisme bénéficiaire satisfait aux conditions suivantes :

1° Il doit avoir la personnalité juridique ;

2° Il doit être d'intérêt général au sens de l'article 200 déjà cité ; il en est ainsi s'il n'exerce aucune activité fiscalement considérée comme lucrative (cf. toutefois n° 13 ), c'est-à-dire ne réalise pas d'actes payants de la nature de ceux qui sont effectués par les professionnels, si sa gestion est désintéressée, et s'il ne fonctionne pas au profit d'un cercle restreint de personnes ;

3° Les versements qui lui sont faits doivent être effectués sans contrepartie directe ou indirecte, même partielle, pour les donateurs (cf. toutefois n°s 67 et suiv. ). La situation de ces organismes est appréciée, comme pour l'ensemble des organismes visés par l'article 238 bis, au vu des circonstances de fait propres à chacun d'eux (RM à M. Jean-Pierre Fourré, JO , AN du 28 novembre 1988, p. 3421).

* Dons laitiers aux restaurants du coeur.

La valeur des excédents laitiers que les producteurs donnent aux restaurants du coeur n'ouvre pas droit au régime de réduction prévu à l'article 200 du CGI, dès lors que les frais de production de ces excédents sont déjà pris en compte pour la détermination du bénéfice agricole.

• Caractère humanitaire.

19Il s'agit des organismes dont l'activité consiste à secourir les personnes qui se trouvent en situation de détresse et de misère, en leur venant en aide pour leurs besoins indispensables et en favorisant leur insertion et leur promotion sociales.

Sont notamment concernées les activités qui ont pour objet de fournir à ces personnes une aide matérielle (alimentaire ou en matière de logement, par exemple), leur donner les éléments de formation indispensables à leur insertion sociale (alphabétisation par exemple), leur apporter un soutien moral et toutes les informations utiles dans leur situation.

* Comités d'associations de jumelage avec le tiers monde.

Les comités et associations de jumelage n'entrent pas en tant que tels dans le champ d'application de l'article 200 du CGI, et ce, quelle que soit la localisation géographique des collectivités co-jumelées. Cela étant, les règles fiscales sont applicables à raison des activités qui sont réellement exercées et non simplement de l'objet social de l'organisme. Dès lors, si l'activité de certains de ces comités consiste à venir en aide à des populations en situation de détresse dans le monde, les dons consentis dans le cadre de ces opérations humanitaires ouvrent droit à réduction d'impôt dans les limites prévues à l'article 200 du CGI, sous réserve bien entendu que le comité en cause n'exerce pas d'activité lucrative (cf. toutefois n° 13 ), ait une gestion désintéressée et présente un caractère ouvert (RM à M. Didier Chouat, JO , AN du 30 janvier 1989, p. 484).

• Caractère sportif.

20Ces organismes ont pour vocation de promouvoir la pratique du sport (notamment, les clubs sportifs amateurs).

Conformément à l'article 200-1 du CGI, ces dispositions ne concernent que les organismes d'intérêt général. N'ouvrent donc pas droit à la réduction d'impôt les dons faits à des organismes dont l'activité concerne la pratique ou le développement du sport professionnel, qui est lucrative par nature.

Exemples :

• Associations de la loi de 1901 de sport colombophile.

Dans la mesure où les associations de sport colombophile ont effectivement une activité d'intérêt général, et regroupent uniquement des amateurs, rien ne s'oppose à ce que les dons qui leur sont faits ouvrent droit pour les donateurs au bénéfice des dispositions de l'article 200 du CGI.

• Frais supportés par les animateurs bénévoles des associations sportives.

La prise en compte des versements effectués à des oeuvres ou à des organismes d'intérêt général au sens de l'article 200-1 du CGI ne peut être admise que si l'oeuvre ou l'organisme, directement bénéficiaire des dons ou subventions, peut disposer des fonds ainsi collectés et les employer conformément à l'objet poursuivi. Dans ces conditions, et à supposer même que l'association sportive, puisse être considérée comme une oeuvre ou un organisme d'intérêt général, au sens de l'article 200 précité, les animateurs bénévoles de cette association ne peuvent bénéficier de la réduction d'impôt pour les frais qu'ils supportent pour acheminer les enfants dont ils ont la charge sur les lieux des rencontres sportives. Mais, bien entendu, les versements qui seraient effectués à l'association par les animateurs bénévoles ouvrent droit à la réduction d'impôt même si celle-ci rembourse leurs frais (RM à M. Francis Geng, JO, AN du 24 mai 1982, p. 2143, voir aussi RM à M. Clément Théaudin, JO, AN du 1er octobre 1984, p. 4375 et RM Klifa, JO AN du 7 février1994, p. 624, n° 7418).

• Caractère culturel.

21Sont considérés comme associations ou fondations à caractère culturel les organismes dont l'activité est consacrée, à titre prépondérant, à la création, à la diffusion ou à la protection des oeuvres de l'art et de l'esprit sous leurs différentes formes.

À ce titre sont notamment concernés les domaines suivants : arts plastiques, musique, danse, théâtre et spectacles, livre et littérature, cinéma et audiovisuel, patrimoine, musée.

Sont également considérés comme associations ou fondations à caractère culturel les organismes qui, sans exercer directement une activité de création, de diffusion ou de protection des oeuvres culturelles, mènent à titre prépondérant une activité propre en faveur du développement de la vie culturelle.

Ainsi, sont notamment concernés :

* les activités de formation artistique, les actions tendant à faciliter et à élargir l'accès du public aux oeuvres artistiques et culturelles, les actions contribuant au dialogue entre les cultures, les actions tendant à améliorer la connaissance du patrimoine et les actions tendant à tisser des liens entre la vie culturelle et la vie économique (en particulier par la promotion du mécénat culturel, le développement d'une approche culturelle de la vie scientifique, technique et industrielle et la promotion des métiers d'art) ;

* les associations gérant des théâtres d'amateurs ; les associations constituées pour la restauration d'un monument présentant un caractère historique ou architectural.

Par contre, ne saurait être considérée comme entrant dans le champ d'application de l'article 200 du Code, une association d'anciens élèves dont le but est uniquement des liens de camaraderie.

- Ou concourir à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue, et des connaissances scientifiques françaises.

• Organismes concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique.

22Ces organismes ont pour objet d'assurer la sauvegarde, la conservation et la mise en valeur de biens mobiliers ou immobiliers appartenant au patrimoine artistique national, régional ou local.

23La notion de patrimoine artistique ne doit pas être entendue de manière restrictive. Elle englobe les oeuvres d'art au sens traditionnel et les biens qui ont une valeur historique, y compris au regard de l'histoire des techniques.

Bien entendu, les collectivités bénéficiaires doivent être d'intérêt général. N'ouvriraient donc pas droit à la réduction d'impôt les dons faits à des organismes ayant pour objet la conservation d'un bien appartenant au patrimoine privé de leurs membres ou de leurs dirigeants, si l'association se limitait à quelques personnes, par exemple aux membres de la famille propriétaire.

• Organismes concourant à la défense de l'environnement naturel.

24Ces organismes d'intérêt général exercent leur activité dans un ou plusieurs des domaines suivants : lutte contre les pollutions et nuisances, prévention des risques naturels et technologiques, préservation de la faune, de la flore et des sites, préservation des milieux et des équilibres naturels, amélioration du cadre de vie en milieu urbain ou rural.

• Organismes concourant à la diffusion de la culture, de la langue, et des connaissances scientifiques françaises.

25Les dons faits directement à des collectivités étrangères (lycées français à l'étranger, par exemple) ne peuvent ouvrir droit à réduction. Bien entendu, celle-ci sera possible pour les dons faits à des associations françaises qui les reverseraient à de tels organismes sous réserve que l'association française n'ait pas pour unique objet la collecte de fonds à cet effet.

1   Dans sa rédaction issue de l'article 4 de la loi de finances pour 2000.