B.O.I. N° 123 du 19 JUILLET 2005
Section 2 :
Règles relatives à la durée des exercices
Sous-section 1 :
Régime antérieur
A. PRINCIPE
17.Les sociétés du groupe doivent ouvrir et clore leurs exercices aux même dates.
Les exercices des sociétés du groupe ont une durée de douze mois.
En cas de renouvellement de l'option, la durée du premier exercice peut être inférieure à douze mois si le renouvellement est notifié avant la date d'ouverture de cet exercice.
B. RESTRUCTURATIONS DU GROUPE FISCAL
18.Lorsqu'une société soumise à l'impôt sur les sociétés, remplissant par ailleurs les conditions pour être société mère, absorbe la société mère d'un groupe fiscal, elle peut à compter de l'ouverture de l'exercice de la fusion et conformément au c. du 6 de l'article 223 L, constituer un nouveau groupe fiscal avec les sociétés membres du groupe constitué par la société absorbée. Par dérogation aux dispositions générales, la durée du premier exercice du groupe issu de la fusion peut être inférieure ou supérieure à douze mois, sans préjudice de l'application des dispositions de l'article 37.
19.Il en est de même, conformément au d. du 6 de l'article 223 L, lorsque le capital de la société mère d'un groupe est détenu à 95 % au moins à la clôture de l'exercice par une autre personne morale passible de l'impôt sur les sociétés. Dans cette hypothèse, la société cessionnaire des droits sociaux peut constituer un groupe dès l'exercice suivant. Il est alors prévu que la durée du premier exercice du groupe, formé par la société qui a acquis 95 % au moins du capital d'une société mère et par ses filiales, peut être inférieure ou supérieure à douze mois, sans préjudice de l'application des dispositions de l'article 37.
Ces dispositions sont également applicables lorsque la société mère d'un groupe fait l'objet d'une scission dans les conditions prévues à l'article 210 B et visée au e. du 6 de l'article 223 L.
Dans ces situations, la nouvelle société mère doit indiquer, dans le cadre de son option pour le régime de groupe, les dates d'ouverture et de clôture du premier exercice de chacune des sociétés du nouveau groupe fiscal constitué (cf. documentation de base 4 H 6663, n° 52 et 134 , datée du 12 juillet 1997).
Sous-section 2 :
Nouveau dispositif
20.L'article 97 de la loi de finances pour 2004 assouplit la condition relative à la durée des exercices des sociétés du groupe en prévoyant que la durée des exercices peut, par exception, être inférieure ou supérieure à douze mois une seule fois au cours de la période couverte par une même option.
Ainsi, la modification de la date de clôture peut désormais intervenir à tout moment au cours d'une période couverte par une même option et non plus seulement au titre du premier exercice couvert par une option.
En outre, les sociétés du groupe peuvent décider que l'exercice dont elles ont modifié la date de clôture aura une durée inférieure ou supérieure à douze mois.
Cette modification de la date de clôture des exercices n'est toutefois possible qu'une seule fois au cours d'une période couverte par une même option.
21.A compter de l'exercice suivant celui dont la durée est inférieure ou supérieure à douze mois, les sociétés du groupe doivent à nouveau ouvrir et clore leurs exercices aux même dates et doivent avoir des exercices d'une durée de douze mois.
22.Cet assouplissement n'est pas susceptible de remettre en cause l'application des dispositions de l'article 37.
Remarque :
L'assouplissement apporté par l'article 97 de la loi de finances pour 2004 n'a pas pour effet de rendre possible l'ajustement de la durée de l'exercice d'une société entrant dans un groupe déjà constitué.
Exemple : les exercices du groupe fiscal G coïncident avec l'année civile.
La société A, détenue à plus de 95 % par la société mère du groupe G, clôture ses exercices le 30 septembre de chaque année.
La société A ne peut être incluse dans le périmètre du groupe G que si celle-ci a procédé à l'alignement de sa date de clôture avec celles des sociétés du groupe G antérieurement à son entrée dans le groupe.
23.La modification de la date de clôture des sociétés du groupe doit être notifiée à l'administration par la société mère et par les sociétés membres du groupe au plus tard à l'expiration du délai prévu au deuxième alinéa du 1 de l'article 223, soit dans les trois mois de la clôture de l'exercice. Dans ce cas, cette notification bénéficie également du report de délai visé au n° 10 .
Cas particulier des opérations de restructuration :
Les dispositions autorisant l'ajustement de la durée des exercices dans le cadre des opérations de fusion, scission et acquisition de 95 % au moins du capital de la société mère demeurent applicables même si le groupe a usé de la possibilité désormais offerte par l'article 223 A.
La nouvelle rédaction de l'article 223 L issue de la loi de finances pour 2004 ne fait en particulier pas obstacle pour une société ayant acquis 95 % au moins des titres de la société mère d'un groupe, à la constitution d'un nouveau groupe fiscal dont le premier exercice aurait une date d'ouverture qui ne coïnciderait pas avec celle du premier exercice d'intégration des sociétés du groupe fiscal acquis.
De même, la possibilité de modifier la durée de l'exercice du groupe prévue à l'article 223 A demeure même si le groupe a modifié cette durée en application de l'article 223 L.
Exemple 1 :
La société mère M et ses deux filiales F1 et F2 constituent un groupe fiscal au sens de l'article 223 A depuis le 1/1/N. Les exercices coïncident avec l'année civile.
Au cours de sa première période quinquennale, le groupe modifie la date de clôture de ses exercices et la porte au 30 juin.
Si au cours de cette même période quinquennale, le groupe composé de M, F1 et F2 prend le contrôle d'une société H tête de groupe et souhaite l'intégrer avec ses filiales, la durée du premier exercice du groupe ainsi élargi peut être fixée à plus ou moins 12 mois, conformément aux dispositions des c. et d. du 6 de l'article 223 L.
Exemple 2 :
Les sociétés composant le même groupe ainsi élargi composé de M, F1, F2, H et ses filiales ont modifié la durée de leur exercice à l'occasion de cet élargissement.
Au titre de la première période quinquennale du nouveau groupe élargi, ce dernier peut utiliser une unique fois la possibilité offerte par les nouvelles dispositions du 5 ème alinéa de l'article 223 A pour modifier la date de clôture de ses exercices.
Section 3 :
Entrée en vigueur
24.Les assouplissements apportés par l'article 97 de la loi de finances pour 2004 à la date d'exercice de l'option et aux modalités de changement de date de clôture des exercices des sociétés du groupe sont applicables pour la détermination des exercices clos à compter du 31 décembre 2003.
Exemple récapitulatif :
Hypothèses :
25.Une société M1, remplissant toutes les conditions pour être société mère d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A, opte pour le régime de groupe le 1 er janvier 2005. La période couverte par son option initiale court jusqu'au31 décembre 2009.
En 2006, la société mère décide de modifier les dates d'ouverture et de clôture de ses exercices (coïncidant avec l'année civile) pour clôturer désormais ses exercices le 30 avril.
Une modification de la date de clôture des exercices des sociétés du groupe est décidée au début de l'année 2006 pour la fixer au 30 avril de chaque année.
Le 1 er septembre 2008, la société M1 est absorbée avec effet rétroactif au 1 er mai par une société M2 qui remplit toutes les conditions pour être société mère d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A et qui opte pour le régime de groupe à compter de la date de la fusion en application du c. du 6 de l'article 223 L. A cette occasion, la société M2 décide d'aligner les dates de clôture des exercices des sociétés du groupe absorbé sur ses propres dates de clôture, soit le 30 juin de chaque année.
Solution :
Lors de la modification de la date de clôture des exercices des sociétés du groupe au cours de l'année 2006, la société M1 dispose de deux options :
- avoir un exercice d'une durée inférieure à douze mois du 1 er janvier 2006 au 30 avril 2006. Les exercices suivants des sociétés du groupe iront du 1 er mai au 30 avril de l'année suivante.
- avoir un exercice d'une durée supérieure à douze mois du 1 er janvier 2006 au 30 avril 2007. Les exercices suivants des sociétés du groupe iront également du 1 er mai au 30 avril de l'année suivante.
Dans cette deuxième hypothèse, et conformément aux dispositions de l'article 37, la société M1 est tenue de déposer une déclaration d'ensemble provisoire des résultats dégagés par le groupe entre le 1 er janvier 2006 et le 31 décembre 2006.
Cette modification de la date de clôture des exercices des sociétés du groupe doit être notifiée à l'administration au plus tard lors du dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice clos le 31 décembre 2005, soit le 31 mars 2006 (hors décision ministérielle prévoyant le report de la date limite de dépôt des déclarations de résultats).
L'absorption de la société mère M1 par la société M2 le 1 er septembre 2008 a pour effet de faire cesser le groupe fiscal formé par la société mère M1 à compter du 30 avril 2008. Si la société M2 souhaite former un nouveau groupe fiscal avec les sociétés membres du groupe absorbé, elle doit notifier son option pour la formation d'un nouveau groupe fiscal au plus tard le 30 novembre 2008.
La société M2 dispose également de la possibilité de modifier la date de clôture des exercices des sociétés en vue de les aligner. Dans cette hypothèse, la société M2 doit en informer l'administration dans les mêmes délais que le délai prévu pour notifier son option, c'est-à-dire au plus tard le 30 novembre 2008.
CHAPITRE 2 : PRÉCISI ONS SUR L'APPLICATION DU RÉGIME
26.Il a paru utile de préciser les situations suivantes compte tenu de leur portée générale.
Section 1 :
Possibilité pour une société étrangère d'être membre d'un groupe fiscal
27.Conformément aux dispositions de l'article 223 A, seules peuvent être membres d'un groupe fiscal les sociétés qui ont donné leur accord et dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues aux articles 214 et 217 bis.
28.Il est admis qu'une société étrangère peut être membre d'un groupe fiscal au sens des articles 223 A et suivants dès lors qu 'elle possède un établissement stable soumis à l'impôt sur les sociétés en France, que la société en question a régulièrement donné son accord pour être membre du groupe, au titre de son établissement stable, et que les autres conditions de l'article 223 A sont remplies (notamment détention par la société mère de 95 % du capital de la société étrangère concernée). Les sociétés dont le capital est détenu à 95 % au moins par la société étrangère en cause sont également admises à entrer dans le groupe auquel appartient leur actionnaire dès lors qu'elles réunissent les conditions d'application du régime et que les titres représentatifs de leur capital sont inscrits au bilan fiscal de l'établissement stable de la société étrangère.
Section 2 :
Date de clôture variable des exercices des sociétés du groupe
29.Le cinquièm e alinéa de l'article 223 A prévoit que les sociétés appartenant à un même groupe fiscal doivent ouvrir et clore, aux même dates, des exercices d'une durée de douze mois, sauf dans certaines hypothèses prévues par la loi (cf. n° 17 et suivants ).
30.Il est admis, à titre de règle pratique, que l'application d'une date de clôture variable, dans la mesure où la date retenue n'entraîne qu'une variation minime de la durée des exercices sociaux, ne fait pas obstacle à l'application de cette règle.
Ainsi, la société mère d'un groupe fiscal peut décider que toutes les sociétés du groupe, y compris elle-même, clôturent leurs exercices sociaux à une date correspondant par exemple au dernier lundi du mois de décembre.
Section 3 :
Cessions de titres intervenant le jour de l'ouverture de l'exercice
31.Le premier alinéa de l'article 223 A dispose que peuvent être membres d'un groupe les sociétés détenues à 95 % au moins, de manière continue, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe.
Il est admis sous les conditions ci-après que, dans l'hypothèse où une filiale est cédée le premier jour de l'exercice et que cette cession entraîne sa sortie du groupe cédant, cette filiale puisse entrer dans le groupe auquel appartient la société cessionnaire dès l'exercice ayant enregistré la cession, l'exercice de l'achat pouvant être par ailleurs le premier exercice d'intégration de la société acheteuse et cette dernière pouvant être la société mère ou une filiale.
32.Cette solution est admise sous réserve que l'ensemble des conditions d'appartenance à un groupe prévues à l'article 223 A soit rempli et notamment le fait que les sociétés du groupe doivent ouvrir et clore leurs exercices aux mêmes dates. Ainsi, cette solution ne sera applicable que si le jour de la cession est à la fois la date d'ouverture de l'exercice de la société cédée et la date d'ouverture de l'exercice de la société cessionnaire.
Concernant la sortie du groupe cédant, la filiale cédée sort à compter du premier jour de l'exercice ayant constaté cette cession conformément au principe général.
33. Exemple :
Les exercices des groupes dont les sociétés M1 et M2 sont mères, coïncident avec l'année civile.
M1, société mère, cède la totalité des titres de sa filiale F1 détenue à 100 % le 1 er janvier N à la société mère M2.
F1 est membre du groupe de M1 pour l'exercice courant du 1 er janvier au 31 décembre N-1.
Sous réserve que les autres conditions soient remplies, notamment celle relative à l'option, F1 peut être membre du groupe de M2 dès le 1 er janvier N.