B.O.I. N° 61 du 9 JUIN 2008
INTRODUCTION
1.Sauf mention contraire, les articles cités dans la présente instruction sont ceux du code général des impôts (CGI).
TITRE 1 :
RÉDUCTION D'ISF AU TITRE DES DONS EFFECTUÉS AU PROFIT DE CERTAINS ORGANISMES D'INTÉRÊT GÉNÉRAL
CHAPITRE 1 :
CHAMP D'APPLICATION DE LA RÉDUCTION D'IMPÔT
2.L'article 885-0 V bis A pose des conditions tenant aux contribuables concernés, aux dons éligibles et aux organismes bénéficiaires des dons.
Section 1.
Conditions relatives aux contribuables concernés
3.Les redevables de l'ISF peuvent bénéficier de la réduction d'impôt. Sont donc concernées, lorsque la valeur de leurs biens est supérieure à la limite de la première tranche du tarif fixé à l'article 885 U :
- les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France ou hors de France ;
- les personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France (non-résidents).
4.Pour de plus amples précisions sur ce point, il convient de se reporter à la documentation de base 7 S 21 .
Section 2.
Conditions relatives aux dons éligibles
5.Conformément à l'article 885-0 V bis A, les dons ouvrant droit à la réduction d'impôt sont les dons en numéraire et les dons en pleine propriété de titres de sociétés admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger.
A. CARACTÈRE DÉSINTÉRESSÉ DU DON
6.Le bénéfice de la réduction d'impôt n'est accordé qu'à la condition que le don procède d'une intention libérale, c'est-à-dire qu'il soit consenti à titre gratuit, sans contrepartie directe ou indirecte au profit de la personne qui l'effectue. Ainsi, un don qui serait consenti à un organisme éligible avec stipulation d'une charge imposée audit organisme qui constitue une contrepartie pour le donateur n'est pas éligible à la réduction d'impôt.
7.L'existence d'une telle contrepartie s'apprécie en fonction de la nature des avantages éventuellement accordés au donateur. Doivent être distingués les avantages au contenu purement institutionnel ou symbolique, d'une part, et les contreparties tangibles, sous forme de remise de biens ou de prestations de services, d'autre part.
8.Les contreparties institutionnelles ou symboliques correspondent tout d'abord à des prérogatives attachées à la qualité proprement dite de membre ou d'associé de l'organisme bénéficiaire (droit de vote à ses assemblées générales, éligibilité à son conseil d'administration). Mais il peut s'agir également d'avantages qui trouvent leur source dans la volonté de distinguer un donateur particulier en lui conférant un titre honorifique (membre bienfaiteur par exemple) ou en lui rendant symboliquement hommage pour son dévouement à l'oeuvre.
9.Il est admis qu'aucun de ces avantages ne constitue une contrepartie réelle au don. La simple attribution de tels avantages ne saurait par conséquent priver les donateurs du bénéfice de la réduction d'impôt.
10.En revanche et sans qu'il soit possible d'en fournir une énumération exhaustive, constituent notamment des contreparties prenant la forme d'un bien ou d'une prestation de service : la remise de divers objets matériels, l'octroi d'avantages financiers ou commerciaux, le service d'une revue, la mise à disposition d'équipements ou installations de manière exclusive ou préférentielle, l'accès privilégié à des conseils, fichiers ou informations de toute nature. Dès lors que les donateurs bénéficient d'une telle contrepartie, les dons qu'ils effectuent sont exclus du champ d'application de la réduction d'impôt prévue à l'article 885-0 V bis A.
11.Par dérogation à ce principe et comme en matière d'impôt sur le revenu (cf. DB 5 B 3311, n° 69 et BOI 5 B-14-07 ), il est admis que la remise de menus biens tels qu'insignes, timbres décoratifs, étiquettes personnalisées, affiches, épinglettes, cartes de voeux, etc. ne remet pas en cause l'éligibilité du don au bénéfice de la réduction d'impôt lorsque les biens remis par l'organisme bénéficiaire à chaque donateur au cours de la période de référence (cf. n° 125 à 127 ) ont une valeur totale inférieure ou égale à 60 € et qui présente une disproportion marquée avec le montant du don effectué. Une telle disproportion sera caractérisée par l'existence d'un rapport de 1 à 4 entre la valeur du bien et le montant du don.
12.Par exemple, pour un don de 240 €, la remise d'un bien dont la valeur n'excède pas 60 € n'est pas de nature à remettre en cause l'éligibilité du don au bénéfice de la réduction d'impôt. En revanche, si la valeur du bien remis en contrepartie excède 60 €, le don n'est pas éligible à la réduction d'impôt. Il en va de même pour un don de 120 € assorti de la remise d'un bien dont la valeur est de 40 € (absence de disproportion marquée, même si la valeur du bien n'excède pas 60 €).
13.De même, l'envoi de publications, bulletins d'information ou documents divers ne doit pas être assimilé à une contrepartie de nature à priver les donateurs du bénéfice de la réduction d'impôt lorsque l'édition et la diffusion de ces publications ne constituent pas pour l'organisme une activité lucrative, au sens donné à cette expression par le BOI 4 H-5-06 du 18 décembre 2006 relatif au régime applicable aux organismes sans but lucratif.
14.Enfin, l'accès à des prestations de services ne sera pas considéré comme une contrepartie susceptible de faire obstacle à l'octroi de la réduction d'impôt dès lors que ce service est offert, en droit comme en fait, à l'ensemble du public susceptible d'en bénéficier, sans considération de la qualité de donateur du demandeur.
B. NATURE DU DON
15.La réduction d'impôt ne s'applique qu'aux dons en numéraire et aux dons de titres.
I. Dons en numéraire
16.La réduction d'impôt s'applique aux dons de sommes d'argent, quelles qu'en soient les modalités : versement d'espèces, chèque, virement...
II. Dons de titres
17.La réduction d'impôt s'applique aux dons en pleine propriété de titres de sociétés admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger.
1. Dons éligibles
18.La réduction d'impôt s'applique aux seuls dons de titres de sociétés réalisés en pleine propriété.
19.Les dons de titres dont la propriété fait l'objet d'un démembrement sont par conséquent exclus.
2. Titres éligibles
20.La réduction d'impôt s'applique aux dons de titres de sociétés admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger.
2.1 Titres de sociétés
21.Sont des titres de sociétés, pour l'application de l'article 885-0 V bis A :
- les titres de capital mentionnés aux articles L. 212-1 à L. 212-6-2 du code monétaire et financier (COMOFI) et émis par des sociétés françaises cotées (il s'agit principalement des actions ou des actions de préférence) ;
- les titres donnant accès au capital mentionnés à l'article L. 212-7 du COMOFI (bons d'acquisition et de souscription d'actions, droits d'attribution et de souscription d'actions, obligations remboursables, échangeables ou convertibles en actions,...) émis par des sociétés françaises ;
- les titres de créances et les titres donnant droit à l'attribution de créances mentionnés aux articles L. 213-1 et suivants du COMOFI (obligations, titres participatifs,...) émis par des sociétés françaises.
22. Remarque : Entrent également dans le champ d'application de la réduction d'impôt les dons de titres émis par des sociétés étrangères, ayant la même nature que ceux mentionnés ci-dessus et répondant à la même condition de cotation sur un marché réglementé.
23.En revanche, n'entrent pas dans le champ d'application de la réduction d'impôt, notamment les dons de certificats de dépôt, de billets de trésorerie ou de bons à moyen terme négociables.
2.2 Titres admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger
24.Seuls les titres de sociétés admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger entrent dans le champ d'application de la réduction d'impôt.
a) Titres admis aux négociations...
25.Il s'agit des titres cotés. Les titres non cotés sont donc exclus.
b) ...sur un marché réglementé français ou étranger
26.Par marché réglementé français ou étranger, il faut entendre les marchés réglementés au sens de l'article L. 422-1 du COMOFI (marchés réglementés de l'Espace économique européen) ainsi que les marchés réglementés en fonctionnement régulier d'un autre Etat (ni membre de la Communauté européenne, ni partie à l'accord sur l'Espace économique européen) pour autant que ces marchés ne figurent pas sur une liste de marchés exclus par l'Autorité des marchés financiers (article 2 du décret n° 89-623 modifié par le décret n° 2003-1103 du 21 novembre 2003).
27.En France, la réforme d'Euronext s'est traduite par la création, le 21 février 2005, d'un marché réglementé unique, l'Eurolist d'Euronext, intégrant les marchés réglementés français (Premier marché, Second marché et Nouveau marché) et, le 17 mai 2005, de deux marchés non réglementés au sens juridique de la directive 2004/39/CE du Parlement européen et du Conseil en date du 21 avril 2004 concernant les marchés d'instruments financiers, l'un organisé (Alternext) et l'autre non structuré (le Marché libre). Par conséquent, seuls les titres cotés sur l'Eurolist d'Euronext entrent dans le champ d'application de la réduction d'impôt.
28.En revanche, les titres de sociétés non cotées ou admis aux négociations sur un marché organisé (tel que, par exemple, Alternext) n'entrent pas dans le champ d'application de la réduction d'impôt.
c) Date d'appréciation
29.La condition tenant à la cotation des titres sur un marché réglementé français ou étranger est appréciée à la date du don au titre duquel le redevable entend bénéficier de la réduction d'impôt prévue par l'article 885-0 V bis A (cf. n° 130 ).
C. FORME DU DON
30.Aucune exigence n'est posée par l'article 885-0 V bis A quant à la forme de la libéralité. La réduction d'impôt s'applique donc quelle que soit la forme de l'acte (acte authentique ou sous seing privé) qui constate la transmission à titre gratuit, et même en l'absence d'acte (don manuel).
31.Le redevable qui revendique le bénéfice de la réduction d'impôt devra cependant être en mesure de justifier auprès de l'administration fiscale le versement des sommes ou la remise des titres à l'organisme bénéficiaire dans des formes compatibles avec la procédure écrite.
Section 3.
Conditions relatives aux organismes bénéficiaires des dons
32.Conformément à l'article 885-0 V bis A, les dons doivent, pour ouvrir droit à la réduction d'impôt, être effectués au profit :
- des établissements de recherche ou d'enseignement supérieur ou d'enseignement artistique publics ou privés, d'intérêt général, à but non lucratif ;
- des fondations reconnues d'utilité publique répondant aux conditions fixées au a du 1 de l'article 200 ;
- des entreprises d'insertion et des entreprises de travail temporaire d'insertion mentionnées aux articles L. 5132-5 et L. 5132-6 du code du travail ;
- des associations intermédiaires mentionnées à l'article L. 5132-7 du même code ;
- des ateliers et chantiers d'insertion mentionnés à l'article L. 5132-15 du même code ;
- des entreprises adaptées mentionnées à l'article L. 5213-13 du même code ;
- de l'Agence nationale de la recherche (ANR).
33.Cette liste est limitative. Les dons effectués notamment aux associations reconnues d'utilité publique répondant aux conditions fixées au a du 1 de l'article 200 n'ouvrent donc pas droit à la réduction d'impôt.
I. Etablissements de recherche ou d'enseignement supérieur ou d'enseignement artistique publics ou privés, d'intérêt général, à but non lucratif
1. Conditions à satisfaire par les établissements de recherche, d'enseignement supérieur ou d'enseignement artistique : être d'intérêt général et à but non lucratif
34.Un établissement satisfait à ces deux conditions si l'activité qu'il exerce n'est pas lucrative, si sa gestion est désintéressée et s'il ne fonctionne pas au profit d'un cercle restreint de personnes.
- Activité non lucrative et gestion désintéressée
35.Pour l'appréciation de ces deux conditions, il convient de se reporter aux précisions apportées par l'instruction 4 H-5-06 du 18 décembre 2006 relative au régime fiscal applicable aux organismes sans but lucratif.
36.Il est admis que l'existence d'activités lucratives non prépondérantes ayant fait l'objet d'une sectorisation ne remet pas en cause la qualification d'intérêt général d'un établissement de recherche, d'enseignement supérieur ou d'enseignement artistique.
37.Toutefois, pour bénéficier de la réduction d'impôt, les dons doivent être affectés directement et exclusivement au secteur non lucratif de l'établissement bénéficiaire.
- Ne pas fonctionner au profit d'un cercle restreint de personnes
38.Doit être regardé comme ne fonctionnant pas au profit d'un cercle restreint de personnes, l'établissement dont l'activité profite à des bénéficiaires retenus sur des critères génériques, qui ont tous un intérêt objectif à user des services offerts.
Tel est par exemple le cas d'un établissement dont l'activité est la recherche médicale sur une pathologie précise (y compris rare).
39.En revanche, doit notamment être regardé comme fonctionnant au profit d'un cercle restreint de personnes, un établissement dont l'activité essentielle est la fourniture de services à ses membres ou à un groupe particulier et individualisable.
Par exemple, sont considérés comme exerçant leur activité au profit d'un cercle restreint de personnes, des établissements qui ont pour objet de servir les intérêts d'une ou plusieurs familles, personnes ou entreprises, ou de faire connaître les travaux de certains chercheurs, ou dont l'enseignement est réservé à des professionnels ou aux salariés d'un nombre d'entreprises bien définies.