SOUS-SECTION 2 OPÉRATIONS IMPOSABLES D'APRÈS LE RÉGIME SIMPLIFIÉ DE L'AGRICULTURE
SOUS-SECTION 2
Opérations imposables d'après le régime simplifié de l'agriculture
1L'imposition, de plein droit ou sur option, à la TVA d'après le régime simplifié de l'agriculture ne fait pas échec aux exonérations en vigueur.
2Tel est le cas par exemple des recettes retirées :
- de la location de terres et bâtiments à usage agricole (même s'il s'agit d'installations aménagées).
Toutefois, l'article 14 de la loi de finances pour 1988 (n° 87-1060 du 30 décembre 1987), codifié à l'article 260-6° du CGI, a introduit la faculté d'assujettir volontairement ces opérations à la TVA à compter du 1er octobre 1988 dès lors que le preneur est redevable de la TVA de plein droit ou sur option (cf. DB 3 I 15 ) :
- de la simple concession du droit de chasse ou de pêche sans prestations annexes.
3Toutefois, il est rappelé que l'organisation de chasses ou de pêches pour le compte de tiers constitue une opération passible de la TVA dans les conditions du régime général de cette taxe, même si cette activité est exercée par un exploitant agricole.
4 Remarque :
- L'activité d'entraînement des chevaux de course, qui bénéficiait de l'exonération prévue en faveur des dresseurs d'animaux par l'ancien article 261-4-6° du CGI (sauf option de l'entraîneur) pour l'activité d'entraînement proprement dite, est imposable de plein droit à la TVA selon le régime de droit commun depuis le 1er octobre 1991 (cf. DB 3 A 1151 n° 89 ).
5Bien entendu, les agriculteurs sont susceptibles, le cas échéant, de bénéficier de l'exonération qui s'attache à titre général aux opérations d'exportation. Dans ce cas, l'exonération n'atténue pas le montant de leur droit à déduction.
A. VENTES DE PRODUITS AGRICOLES
6Sont imposables, les ventes en France des productions agricoles énumérées ci-avant (DB 3 I 1, n° 5 ). Il en est notamment ainsi des ventes publiques de cheptel et autres produits agricoles.
Les apports aux coopératives agricoles de production ou de commercialisation constituent également, en principe, des ventes imposables à la TVA 1 .
Il ne pourrait en être autrement que si les produits apportés étaient remis dans le cadre d'un marché d'opérations à façon. Les opérations de façon (CGI, art. 256-IV-1°) sont définies comme la remise à son client par l'entrepreneur de l'ouvrage d'un bien meuble qu'il a fabriqué ou assemblé au moyen de matières ou d'objets que le client lui a confiés à cette fin, que l'entrepreneur ait fourni ou non une partie des matériaux utilisés. Elle était expressément considérée comme une livraison de biens du 1er janvier 1993 jusqu'au 31 décembre 1995. Depuis l'entrée en vigueur, à compter du 1er janvier 1996, de la 2ème directive de simplification, les opérations de façon redeviennent des prestations de services (cf. DB 3 A 1151, n°s 15 et suiv. ). L'opération de façon doit respecter les conditions suivantes :
- le façonnier ne doit pas devenir propriétaire des biens apportés par le donneur d'ouvrage (son client) ;
- le façonnier peut fournir une partie des matériaux utilisés. Toutefois, la valeur de ceux-ci ne doit pas excéder la valeur des matières premières fournies par le client augmentée des frais de façon ;
- les matériaux apportés par le client doivent être restitués à l'identique ou, sous certaines conditions, à l'équivalent (cf. BOI 3 CA du 31 juillet 1992, n°s 14 et suiv.) ;
- les opérations de façon doivent conduire à la réalisation d'un produit nouveau par l'entrepreneur de l'ouvrage. Cette condition permet de distinguer le travail à façon des prestations de services n'ayant pas le façonnage pour objet. Il a de même été jugé que des opérations consistant à trier des fruits, à les calibrer, nettoyer, brosser, émonder et à les recouvrir d'une pellicule de paraffine avant de les conditionner dans des emballages appartenant aux producteurs ne constituaient pas des opérations de façonnage (Conseil d'Etat, arrêt du 18 juin 1997, req. n° 156 974, Sté civile agricole du Domaine de Gaujac).
B. FAÇONS ET PRESTATIONS DE SERVICES
Remarque : le régime relatif aux travaux forestiers est modifié depuis le 1 er janvier 2000, cf. n°s 12 et suivants ci-dessous.
7Les façons sont passibles du taux applicable au produit obtenu (cf. toutefois les n°s 14 et suivants ci-après).
8Dans le secteur agricole, relèvent du taux de 5,5 %, les opérations suivantes :
- coupe de fourrage, moissonnage, battage ;
- fenaison, andainage, ramassage, pressage ;
- ramassage du mais, colza, haricots secs ;
- défanage des pommes de terre ;
- pressage de la paille et des fourrages ;
- pressurage des graines et fruits oléagineux ;
- arrachage des produits agricoles ;
- ensilage ;
- mouture de céréales ;
- désossage, coupe, découpe, salaison, fumage ;
- broyage ; le broyage de la paille constitue une opération de façon lorsqu'il :
. porte sur de la paille livrée pour l'alimentation du bétail et des animaux de basse-cour ;
. est effectué à la suite du moissonnage-battage et a pour effet de restituer, à l'identique, la paille à la terre sous forme d'humus assimilé à un engrais.
- triage, calibrage, désinfection, fragmentation, enrobage des graines de semence ;
- abattage, pelage, plumage, éviscération des animaux ;
- tonte des moutons ;
- les travaux de préparation des sols (labours, binage, hersage, disquage) sont assimilés à des façons soumises au taux de 5,5 % (décision ministérielle du 12 février 1982, applicable à compter du 1er mars 1982).
9En revanche, sont soumises au taux de 19,6 % de la TVA (il convient toutefois de se reporter aux n°s 14 et suivants ci-après) :
101°) Façons :
- pressurage des vendanges et des fruits à cidre ;
- distillation des vins, marcs, lies et fruits ;
- sciage des grumes en vue d'obtenir des produits bruts ou le sciage à dimension des bois.
112°) Prestations de services :
- semailles, plantations ... ;
- traitement des cultures (pulvérisations ...) ;
- désinfection et dératisation des champs ;
- désherbage ;
- tailles de la vigne ... ;
- chargement et épandage de lisier, engrais, amendements calcaires ;
- terrassements ;
- arasements de talus ;
- drainage et irrigation ;
- curage des fossés ;
- épandage ;
• Cas particulier des travaux forestiers
I. Règles applicables jusqu'au 31 décembre 1999
12Les travaux d'abattage, de tronçonnage et d'ébranchage qui sont effectués sur des coupes de bois bénéficient du taux réduit de la TVA, dès lors qu'ils répondent aux conditions juridiques du travail à façon.
13En revanche, le débardage des bois qui ne conduit pas à la réalisation d'un produit nouveau par l'entrepreneur de l'ouvrage à partir des matériaux que le client lui a confiés, s'analyse comme une prestation de services qui demeure soumise au taux normal de TVA.
Il en va de même des opérations d'élagage et de taille des arbres, de défrichage, de dessouchage, de débroussaillage, de déboisement ou de reboisement, d'entretien des sentiers forestiers, des travaux d'andainage forestier.
II. Règles applicables à compter du 1 er janvier 2000
14L'ensemble des travaux sylvicoles et d'exploitation forestière réalisés au profit d'exploitants agricoles bénéficie du taux réduit de la TVA à compter du 1 er janvier 2000 (CGI, art. 279 b-septies issu de l'article 5 de la loi de finances rectificative pour 2000 n° 2000-656 du 13 juillet 2000).
L'application du taux réduit de la TVA aux travaux forestiers n'est plus subordonnée au respect des conditions du travail à façon.
Le taux réduit s'applique désormais de plein droit dans les conditions ci-après.
1° Opérations visées.
15Bénéficient du taux réduit de la TVA l'ensemble des travaux forestiers, et notamment les opérations suivantes :
- déboisement et reboisement ;
- plantations ;
- taille des arbres et des haies ;
- élagage des arbres ;
- abattage et tronçonnage des arbres ;
- débardage des bois ;
- stockage du bois dans le cadre de l'exploitation forestière ;
- opérations de défrichage, déssouchage, débroussaillage, brûlage, andainage forestier ;
- entretien des sentiers forestiers.
16En revanche, ne sont pas considérés comme des travaux forestiers les travaux réalisés sur les arbres après les opérations de débardage ou de stockage et en particulier les prestations fournies aux personnes, industriels ou transformateurs, qui utilisent les produits des exploitations forestières pour la réalisation d'opérations de nature industrielle ou commerciale (ex : travaux de sciage).
2° Personnes bénéficiaires
17Le taux réduit s'applique aux travaux forestiers réalisés au profit d'exploitants agricoles, c'est à dire au profit de personnes relevant du régime de la TVA agricole, pour les besoins de leur activité agricole.
Sont ainsi concernés l'ensemble des exploitants agricoles quels que soient :
- l'activité exercée : sylviculture, arboriculture, agriculture générale, élevage... (cf. DB 3 I 1 ) ;
- leur statut juridique : personne physique ou personne morale (société, établissement public, commune forestière...) ;
- le mode juridique sous lequel s'exerce l'activité agricole : propriétaire, fermier ou métayer ;
- le régime de TVA agricole : remboursement forfaitaire agricole (RFA), régime simplifié agricole (RSA).
Remarque : les entreprises dont les recettes du secteur non agricole excèdent, au cours de l'année civile précédente, 200 000 F ou 30 % du montant des recettes taxes comprises provenant des activités agricoles et qui n'ont pas été autorisées à confondre toutes leurs activités en un seul secteur relevant du régime général de la TVA, peuvent bénéficier du taux réduit de la TVA pour les travaux forestiers réalisés au profit de leur activité agricole.
3° Opérations exclues du dispositif.
Travaux forestiers.
18Demeurent soumises au taux normal de la TVA les prestations de services mentionnées au n° 15 lorsqu'elles ne sont pas effectuées pour les besoins d'une activité agricole.
Il en est ainsi des prestations de services rendues :
- à l'État, aux collectivités locales ou à leurs établissements publics à raison des arbres plantés en bordure des voies, sur les places et dans les parcs et jardins ;
- aux exploitants agricoles ou aux particuliers, à raison des arbres situés dans les parcs et jardins d'agrément, sous réserve des précisions apportées aux numéros 226 à 230 de la DB 3 C 2169 .
Autres prestations de services.
19Les prestations de services autres que les travaux forestiers restent soumises au taux réduit ou au taux normal de la TVA selon leur nature.
Ainsi, les autres prestations de services de nature agricole continuent de bénéficier du taux réduit de la TVA lorsqu'elles remplissent les conditions du travail à façon (cf. n°s 7 et suiv. ).
En revanche, les prestations de services comprenant l'exécution de travaux immobiliers telle que la construction d'aires de stockage du bois demeurent soumises au taux normal de la TVA (contrairement aux opérations de location de telles aires de stockage).
20Les dispositions des n°s 14 à 19 ci-dessus s'appliquent de plein droit aux travaux forestiers pour lesquels une facture est émise à compter du 1 er janvier 2000.
Dans l'hypothèse où les travaux auraient déjà été facturés au 31 mars 2000, il convient d'établir des factures rectificatives dans les conditions prévues à l'article 272-1 du CGI.
21Le sexage des animaux de basse-cour (poussins, dindonneaux, etc.) est une simple opération de tri qui est confiée à des entreprises spécialisées et qui est destinée à séparer les sujets mâles des sujets femelles.
Il ne s'agit donc pas de travaux à façon mais d'une prestation de services soumise à la TVA, au taux normal.
De même, le tatouage des animaux est une prestation de services passible du taux normal.
22Les prestations de services sont, en principe, obligatoirement passibles de la TVA selon le régime général dès lors qu'elles ne répondent pas à la définition des opérations agricoles.
23Doivent être également soumises à la taxe les travaux à façon qu'un agriculteur effectue pour le compte de tiers. Ces travaux ont été définis ci-dessus n° 6 .
Si les conditions juridiques du travail à façon sont réunies, ces opérations sont, en principe, imposables à la TVA au taux applicable aux produits obtenus. Il s'ensuit qu'en ce qui concerne les façons qui n'ont pas pour effet de retirer aux produits auxquels elles s'appliquent le caractère de produits agricoles non transformés, au sens de l'article 278 bis-3° du CGI la dite taxe est exigible au taux de 5,5 %.
24Lorsque des travaux agricoles passibles de taux différents sont effectués pour un prix global, les redevables doivent ventiler ce prix afin de soumettre chaque prestation au taux qui lui est propre.
Toutefois, s'agissant des prestations rendues à l'aide d'un matériel unique qui, au cours du même passage, effectue des travaux relevant des taux de 5,5 % et de 19,6 %, une décision ministérielle du 21 août 1984 a admis, dans un souci de simplification, que le taux de 5,5 % serait applicable à la totalité du prix.
25Il est rappelé que l'existence d'un véritable marché de travail à façon est soumise à certaines conditions (cf. ci-dessus n° 6 ).
Toute utilisation à l'équivalent procède d'une double vente (cf. DB 3 A 1151, n°s 15 et suiv. ).
Par exception, certains travaux à façon (élevage, saillies, etc ) sont considérés comme relevant de l'activité agricole (cf. introduction, DB 3 I 1, n° 7 ; en ce qui concerne les courtiers en saillies, cf. DB 3 I 111, n° 6 ).
Il en est notamment ainsi des contrats d'élevage et engraissement qui ont pour objet l'élevage d'animaux par des exploitants agricoles pour le compte, soit d'autres exploitants. soit de personnes dont la profession principale n'est pas de caractère agricole (par exemple, des fabricants d'aliments du bétail).
Le régime d'imposition à la TVA des opérations d'élevage et d'engraissement est différent selon que l'exploitant agricole éleveur est ou non le propriétaire des animaux.
1 En ce qui concerne les livraisons aux coopératives donnant lieu à rétrocessions aux exploitants agricoles, cf. DB 3 I 1324 n° 3 .