CHAPITRE 9 SOCIÉTÉS DE PERSONNES
b. Nature de l'activité exercée par la société.
21La société doit exercer une activité professionnelle non commerciale au sens du 1 de l'article 92 du CGI.
Sont concernées par ce dispositif les sociétés qui exercent une activité libérale ou sont titulaires de charges et offices non commerciaux 1 et, d'une manière générale, celles qui exercent une activité professionnelle de nature non commerciale.
Conformément à la jurisprudence administrative, le caractère professionnel d'une activité non commerciale s'apprécie au regard de deux critères : l'activité doit être exercée à titre habituel et constant et dans un but lucratif (pour plus de précisions, cf. DB 5 G 25, n°s 3 à 6 ).
22Le dispositif prévu à l'article 93 Bdu CGI n'est donc pas applicable aux sociétés dont les activités ne présentent pas un caractère professionnel, quand bien même les bénéfices seraient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Tel peut être le cas des activités de gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières pour son propre compte ou de sous-location d'immeubles.
c. Régime d'imposition de la société.
23Pour l'application des dispositions de l'article 93 B du CGI, la société doit être soumise obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée prévu à l'article 96 du CGI (cf. DB 5 G 3111 ).
Ces dispositions ne peuvent s'appliquer lorsque la société est soumise au régime de la déclaration contrôlée en vertu d'une option (cf. DB 5 G 3112, n° 9 ) 2 .
24Sont notamment concernées avant 1999 :
- les sociétés dont le montant des recettes au titre d'une année excédait 175 000 F TTC (CGI, art. 96-I) ;
- les sociétés titulaires d'un office public ou ministériel, quel que soit le montant de leurs recettes (CGI, art. 100) ;
- les sociétés qui ont opté pour un régime réel de TVA pour l'imposition de leur chiffre d'affaires (CGI, art. 96 B 3 ).
25Depuis le 1er janvier 1999, les sociétés exerçant une activité professionnelle non commerciale sont obligatoirement soumises au régime de la déclaration contrôlée. En conséquence, elles peuvent bénéficier des dispositions de l'article 93 B du CGI, quel que soit notamment le montant de leurs recettes.
d. Opérations concernées.
26Les dispositions de l'article 93 B du CGI s'appliquent en cas de transmission ou de rachat des parts de la société.
27La transmission peut être effectuée à titre onéreux, du fait notamment d'une vente, d'un échange ou d'un apport en société. Il peut également s'agir d'une transmission à titre gratuit résultant d'une succession, d'une donation ou d'un legs. Le rachat s'entend du rachat par la société de ses propres titres.
28La transmission ou le rachat peut porter sur l'ensemble des parts détenues par l'associé personne physique, ou sur certaines d'entre-elles seulement.
2. Détermination du résultat à la date de la transmission ou du rachat des droits.
29L'article 93 B du CGI permet de retenir, pour l'imposition de l'associé sortant, un résultat intermédiaire à la date de la transmission ou du rachat des droits de l'associé personne physique.
30Le résultat est déterminé selon les règles applicables en matière de bénéfices non commerciaux, dans les conditions prévues à l'article 93 du CGI (cf. DB 5 G 221, n°s 4 à 12 et 5 G 2312, n°s 1 à 4 ) ou à l'article 93 A du même code si la société a opté pour la détermination de son résultat en fonction des créances acquises et des dépenses engagées (cf. DB 5 G 221, n°s 13 et suivants ). Il est donc établi en fonction des produits ou des charges afférents à la période qui a pour point de départ la fin de la dernière période d'imposition et pour terme la date de la transmission ou du rachat des droits. Ce résultat prend en compte, le cas échéant, les plus-values professionnelles réalisées par la société au cours de cette période. En revanche, les plus-values latentes acquises par les éléments de l'actif social ne sont pas prises en compte.
31La fin de la dernière période d'imposition mentionnée au n° 30 est soit le 31 décembre de l'année qui précède celle de la transmission ou du rachat des droits, soit la date du début de l'activité de la société s'il est intervenu au cours de la même année que la transmission ou le rachat ou encore la date de la détermination d'un résultat intermédiaire établi lors d'une précédente transmission des mêmes droits, intervenue au cours de la même année.
3. Imposition des associés.
a. Imposition du résultat à la date de la transmission ou du rachat des droits.
32L'associé dont les titres sont transmis ou rachetés ou, en cas de transmission par décès, ses ayants cause sont imposés sur la part du résultat correspondant à leurs droits déterminé dans les conditions définies au n° 30 , à la date de la transmission ou du rachat.
33En cas de cession ou de transmission partielle des droits, l'associé est imposé sur la part du résultat correspondant aux seuls droits cédés ou transmis.
34L'associé dont les titres sont transmis ou rachetés fait l'objet d'une imposition immédiate sur la part du résultat correspondant à ses droits.
Lorsque la transmission résulte du décès de l'associé, l'imposition est établie au nom du défunt, en application des dispositions de l'article 204 du CGI (cf. DB 5 B 612, n°s 1 et suivants).
35Afin d'éviter une double taxation, cette imposition vient en déduction du montant de l'impôt sur le revenu établi ultérieurement à raison de l'ensemble des bénéfices ou revenus réalisés au cours de l'année de la transmission ou du rachat (pour plus de précisions sur ce point, se reporter à la DB 5 G 54 ).
b. Imposition du résultat au 31 décembre.
1° Imposition du résultat en cas de transmission des parts.
36En cas de transmission des parts d'un associé, le nouvel associé est imposable à raison de la part correspondant à ses droits dans le bénéfice réalisé par la société au 31 décembre de l'année où est intervenue la transmission, diminuée de la part de résultat imposée au nom de l'associé auteur de la transmission.
37La situation des autres associés n'est pas modifiée. Ils sont imposables dans les conditions de droit commun à raison de la part leur revenant soit dans les résultats réalisés par la société au 31 décembre pour l'ensemble de l'année d'imposition s'il s'agit d'associés personnes physiques, soit dans les résultats du ou des exercices arrêtés par la société si l'associé est une entreprise industrielle, commerciale, artisanale, ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice réel ou une société soumise à l'impôt sur les sociétés (cf. DB 4 F 1221, n° 34 ).
38 Exemple : Une société civile professionnelle est composée de trois associés A, B et C. Au 1er janvier de l'année d'imposition chaque associé détient le tiers des parts sociales.
Le 30 juin, C cède ses parts à D. Une option conjointe est formulée pour l'application des dispositions de l'article 93 B du CGI. Le résultat intermédiaire à cette date s'élève à 900 000 F.
Au 31 décembre, le résultat de l'exercice s'élève à 1 800 000 F.
39• Première hypothèse : C cède la totalité de ses parts à D.
C est imposable au 30 juin sur la part du résultat intermédiaire correspondant à la totalité des droits cédés, soit 900 000 F x 1/3 = 300 000 F.
Au 31 décembre :
- A et B sont imposables à raison de leurs parts respectives, soit 1 800 000 F x 1/3 = 600 000 F chacun ;
- D est imposable à hauteur de : (1 800 000 F x 1/3 ) - 300 000 F = 300 000 F.
40• Seconde hypothèse : C cède le quart de ses parts à D et en conserve donc les trois-quarts.
C est imposable au 30 juin sur la part du résultat intermédiaire correspondant à la proportion de ses droits cédés, soit 900 000 F x 1/12 = 75 000 F.
Au 31 décembre :
- la situation de A et B reste inchangée par rapport à l'hypothèse précédente. Leur part imposable s'élève toujours à 600 000 F chacun ;
- C est imposable à hauteur de : 1 800 000 F x 3/12 = 450 000 F
- D est imposable à hauteur de : (1 800 000 F x 1/12) - 75 000 F = 75 000 F.
2° Imposition du résultat en cas de rachat des parts par la société.
41En cas de rachat des parts par la société, les associés présents au 31 décembre de l'année au cours de laquelle le rachat est intervenu sont imposables à raison du résultat réalisé par la société au 31 décembre pour l'ensemble de l'année d'imposition, sous déduction de la part de résultat imposée au nom de l'associé dont les titres ont été rachetés.
42 Exemple : Dans la situation envisagée au n° 38 , la société rachète la totalité des parts de C et procède à une réduction de son capital.
C est imposable au 30 juin sur la part du résultat intermédiaire correspondant à la totalité des droits rachetés, soit 900 000 F x 1/3 = 300 000 F.
Au 31 décembre, le résultat de la société s'élève à 1 500 000 F.
A et B sont imposables, chacun pour moitié, sur le montant du bénéfice social diminué de la part de résultat imposée au nom de l'associé dont les titres ont été rachetés, soit : 1 500 000 F - 300 000 F = 1 200 000 F, soit 600 000 F chacun.
4. Caractère optionnel du régime prévu à l'article 93 B du CGI.
43L'application du régime prévu à l'article 93 B du CGI constitue une simple faculté offerte aux associés. Les modalités, la forme que doit revêtir l'option et les obligations déclaratives sont prévues par l'article 41-0 bis D de l'annexe III au CGI, issu du décret n° 97-224 du 7 mars 1997.
44La demande d'option est établie sur papier libre. Elle doit être signée conjointement :
- en cas de transmission des titres, d'une part, par l'associé dont les titres sont transmis ou, si la transmission résulte du décès de l'associé, par ses ayants cause et, d'autre part, par le (ou les) bénéficiaire(s) de la transmission ;
- en cas de rachat des titres par la société, par l'associé dont les titres sont rachetés et par les associés présents dans la société à la date du rachat.
45La société doit adresser cette demande d'option, en simple exemplaire, à la direction des services fiscaux auprès de laquelle elle souscrit ses déclarations de résultats, dans un délai de soixante jours à compter du jour de la transmission ou du rachat des titres.
L'associé dont les titres sont transmis ou rachetés doit joindre une copie de la demande d'option à la déclaration d'ensemble de ses revenus prévue à l'article 170 du CGI afférente à l'année de transmission des titres (imprimé n° 2042). Il s'agit de la déclaration établie pour l'imposition immédiate (voir n° 52 ci-après).
Lorsque la transmission résulte du décès du contribuable, cette copie est jointe par les ayants cause du défunt à la déclaration établie au nom de ce dernier.
5. Obligations déclaratives.
46Les articles 41-0 bis E et 41-0 bis F de l'annexe III au CGI, issus du décret n° 97-224 du 7 mars 1997, fixent les obligations déclaratives nécessaires à l'établissement de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues à l'article 93 B du CGI.
a. Obligations incombant à la société.
47Le résultat réalisé par la société depuis la fin de la dernière période d'imposition jusqu'à la date de la transmission ou du rachat des titres est déterminé sur la déclaration spéciale prévue à l'article 40 A de l'annexe III au CGI (imprimé n° 2035).
48La part de ce résultat revenant à l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés doit être inscrite sur le formulaire de déclaration prévu à l'article 48 de l'annexe III au CGI, afférent à la répartition du résultat fiscal entre les associés (annexe n° 2035 AS à l'imprimé n° 2035).
49Ces déclarations doivent être produites à la direction des services fiscaux auprès de laquelle la société souscrit ses déclarations de résultats dans un délai de soixante jours à compter du jour de la transmission ou du rachat des titres. Il est rappelé que la société doit en outre adresser à cette même direction, dans le même délai, la demande d'option prévue par l'article 41-0 bis D de l'annexe III au CGI (voir n° 45 ).
50Lorsque la transmission résulte du décès du contribuable, les déclarations de résultats prévues aux n°s 47 et 48 sont adressées à la direction des services fiscaux mentionnée ci-dessus dans le délai prévu à l'article 204-2 du CGI, fixé à six mois à compter de la date du décès (cf. DB 5 B 612, n°s 24 et suivants).
1 Cf. DB 5 G 112, n°s 1 à 5 et 5 G 113, n°s 1 et 2 .
2 Les dispositions de l'article 93 B du CGI ne peuvent donc s'appliquer au titre des années 1998 et antérieures, lorsque la société était soumise de plein droit au régime de l'évaluation administrative, même si elle avait opté pour le régime de la déclaration contrôlée. Il est rappelé qu'à compter de 1999, les sociétés sont obligatoirement soumises au régime de la déclaration contrôlée.
3 Ces dispositions étaient auparavant codifiées sous l'article 302 septies A quater du même code.