TITRE 3 PROVISIONS POUR DÉPRÉCIATION

TITRE 3

PROVISIONS POUR DÉPRÉCIATION

Certains éléments de l'actif ne sont pas susceptibles de se déprécier par usure, vétusté ou obsolescence. et ne sont donc pas amortissables (cf. 4 D 122 et 123 ). Toutefois, ils peuvent subir une dépréciation par rapport à leur valeur d'entrée dans l'actif.

Il en est ainsi notamment des fonds de commerce, des terrains, des stocks, des créances et des valeurs mobilières.

Par ailleurs, une immobilisation amortissable peut subir à titre exceptionnel une dépréciation à caractère non irréversible par rapport à sa valeur nette comptable.

Sur le plan comptable, de telles dépréciations doivent être constatées en provisions.

De même, sur le plan fiscal, l'article 38 sexies de l'annexe III du CGI prévoit que la dépréciation de certaines immobilisations, lorsqu'elle ne présente pas un caractère irréversible, donne lieu à la constitution de provisions.

CHAPITRE PREMIER

PROVISIONS POUR DÉPRÉCIATION DES IMMOBILISATIONS
NON AMORTISSABLES

SECTION 1

Immobilisations non amortissables

Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au CGI (tel qu'il est issu de l'article 1er du décret n° 84-184 du 14 mars 1984) la dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les fonds de commerce, les terrains, les titres du portefeuille, les oeuvres d'art, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues aux articles 39-1-5° et 54 quinquies ¹ du CGI.

SOUS-SECTION 1

Provisions pour dépréciation du fonds de commerce

1 Remarque liminaire : La 4eme directive européenne du 25 juillet 1978 a prévu, sur le plan comptable, l'amortissement du fonds de commerce. Cependant, le Conseil des Communautés européennes a écarté de cette possibilité d'amortissement les éléments qui bénéficient dans la législation nationale d'une protection juridique spécifique leur conférant une valeur certaine.

2En droit interne (conformément aux dispositions de l'article 38 sexies de l'annexe III au CGI) la dépréciation du fonds de commerce donne lieu à la constitution de provisions (cf. 4 D 123 n° 4 ).

  A. PRINCIPES

3La dépréciation de la valeur des éléments incorporels d'un fonds de commerce est susceptible de donner lieu à la constitution d'une provision déductible du résultat fiscal de l'exercice au cours duquel le fonds a subi cette dépréciation ² . Mais, pour ce faire, il importe que soient réunies certaines conditions.

En tout état de cause, la provision pour dépréciation dont la constitution serait justifiée ne saurait excéder la valeur comptable du fonds de commerce.

  B. CONDITIONS D'ADMISSION

  I. La dépréciation doit être effective au cours de l'exercice considéré

4Elle peut résulter, par exemple, d'une baisse importante du chiffre d'affaires lorsque cette baisse a entraîné une diminution notable des bénéfices (CE, arrêt du 27 décembre 1937, n° 56712, RO, p. 767).

5En revanche, le Conseil d'État a jugé que la constitution d'une provision pour dépréciation du fonds de commerce ne peut trouver de justifications suffisantes ni dans une baisse du chiffre d'affaires lorsque cette baisse n'a entraîné aucune réduction notable des bénéfices de l'exercice considéré, ni dans le non-renouvellement du bail des locaux dans lesquels le fonds est exploité, dès lors que cet événement a eu lieu à une date postérieure de plusieurs années à la clôture dudit exercice (CE, arrêt du 24 octobre 1938, n° 61968, RO, p. 439).

6Sur ce dernier point, la Haute Assemblée avait déjà jugé que la circonstance que le bail afférent aux locaux commerciaux utilisés par une entreprise ne sera pas renouvelé ne suffit pas, à elle seule, à démontrer que le fonds de commerce a subi, au cours d'une période encore assez éloignée de la date d'expiration dudit bail, une dépréciation effective pouvant donner lieu à la constitution d'une provision (CE, arrêt du 11 juillet 1936, n° 51511, RO, 6513, vol. 1 à 16, p. 308).

  II. La dépréciation doit affecter l'ensemble du fonds de commerce et non pas seulement certains de ses éléments

7Le Conseil d'État a jugé que les variations de la valeur du droit au bail, lequel ne constitue qu'un élément du fonds de commerce, ne peuvent à elles seules démontrer que celui-ci a subi, dans son ensemble, une dépréciation effective (CE, arrêt du 19 juin 1934, n° 34901, RO 6126, vol. 1 à 16, p. 308).

8De même, l'abandon, par une entreprise de l'exploitation d'un de ses magasins de vente au détail ne saurait lui permettre de déduire de ses bénéfices une somme égale à la valeur pour laquelle ledit magasin était inscrit dans sa comptabilité, dès lors qu'il n'apparaît pas que cet abandon ait entraîné une dépréciation effective du fonds dans son ensemble et qu'il est établi, au contraire, que la fermeture de ce magasin est intervenue dans l'intérêt de la bonne marche de l'activité générale de l'entreprise dont le chiffre d'affaires total a, d'ailleurs, marqué une progression (CE, arrêt du 5 juin 1961, n° 48550, RO, p. 368).

1   Il est précisé que l'article 54 quinquies du CGI a été abrogé par l'article 5-I-2° de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 (cf. ci-avant 4 E 122 ).

2   À noter que la dépréciation résultant du temps et de l'usage des éléments corporels d'un fonds de commerce est normalement constatée par voie d'amortissement (cf. 4 D 122, n°s 1 et suiv. ).