SECTION 2 DÉFINITION DES PLUS-VALUES ET MOINS-VALUES À LONG TERME

SECTION 2

DÉFINITION DES PLUS-VALUES ET MOINS-VALUES À LONG TERME

SOUS-SECTION 1  

Définition des plus-values à long terme

1 Remarque préliminaire : S'agissant du champ d'application du régime des plus et moins-values à long terme (entreprises et biens concernés), il est rappelé que l'article 2 de la loi n°97-1026 du 10 novembre 1997 portant mesures urgentes à caractère fiscal et financier exclut du régime fiscal des plus-values ou moins-values à long terme les plus et moins-values réalisées par les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés à l'occasion de la cession de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé (à l'exception de certains titres), pour la détermination du résultat des exercices ouverts à compter du 1 er janvier 1997. Les dispositions de l'article 2 de la loi précitée sont examinées dans la DB 4 B 23 .

2Sous réserve des restrictions spécifiques relatives aux entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés, les plus-values à long terme sont toutes les plus-values d'actif immobilisé autres que les plus-values à court terme définies ci-avant ( B 221 ).

D'autre part, certains profits ou plus-values sont expressément soumis au régime des plus-values à long terme.

• PLUS-VALUES À LONG TERME PROPREMENT DITES

3Aux termes de l'article 39 duodecies-3 du CGI, le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que les plus-values à court terme. Ce sont donc d'une manière générale :

- d'une part, les plus-values provenant de la cession d'éléments non amortissables figurant dans l'actif depuis au moins deux ans (cf. ci-avant DB 4 B 2211 ) ;

- d'autre part, les plus-values provenant de la cession d'éléments amortissables figurant dans l'actif depuis au moins deux ans, dans la mesure où elles excèdent le montant global des amortissements déduits pour l'assiette de l'impôt, des amortissements expressément exclus des charges déductibles et des amortissements différés en infraction aux dispositions de l'article 39 B du CGI (cf. ci-avant DB 4 B 2211, n°s 17 et suiv. ) ¹

La distinction entre plus-values à court terme et plus-values à long terme est illustrée par l'exemple suivant.

Soit un élément dont le prix de revient est de 10 000 F et qui a donné lieu à la constitution, en franchise d'impôt, d'amortissements s'élevant à 5 000 F.

Si cet élément est vendu moins de deux ans après son entrée dans l'actif, pour un prix de 12 000 F, la plus-value en résultant (soit 12 000 F - 5 000 F = 7 000 F) est une plus-value à court terme.

Mais, si l'élément en cause est cédé au moins deux ans après son acquisition ou sa création, la plus-value en résultant est considérée comme constituant :

- une plus-value à court terme à concurrence de 5 000 F, montant des amortissements précédemment déduits des bénéfices imposables ;

- une plus-value à long terme à concurrence du surplus, soit 2 000 F (7 000 F - 5 000 F).

On remarquera que cette dernière somme correspond à l'excédent du prix de cession de l'élément en cause (12 000 F) sur son prix d'acquisition (10 000 F).

Si le même élément est vendu 8 000 F, la plus-value de cession (8 000 F - 5 000 F = 3 000 F), qui est inférieure au montant des amortissements précédemment déduits des bénéfices imposables (soit 5 000 F), doit être considérée comme constituant en totalité une plus-value à court terme.

• PLUS-VALUES OU PROFITS SOUMIS EXPRESSÉMENT AU RÉGIME DES PLUS-VALUES À LONG TERME

4Sont expressément soumis au régime des plus-values à long terme :

- certains produits de la propriété industrielle ;

- les plus-values nettes constatées en cas de décès d'un exploitant soumis à un régime de bénéfice réel (art. 39 terdecies-2 du CGI) ²  ;

- les provisions pour dépréciation du portefeuille-titres devenues sans objet ³  ;

- les plus-values nettes réalisées lors de la liquidation ou de la transformation de sociétés inactives dans le cadre des dispositions de l'article 239 bis-B du CGI ;

- certaines distributions réalisées par les sociétés de capital-risque.

  A. PRODUITS DE LA PROPRIÉTÉ INDUSTRIELLE : RÉGIME APPLICABLE AUX EXERCICES OUVERTS DEPUIS LE 1ER JANVIER 1992

Évolution du dispositif

5En vertu des dispositions de l'article 39 terdecies-1 et 1 bis du CGI, tel qu'il a été modifié par l'article 73-I de la loi de finances pour 1984, le régime des plus-values à long terme est applicable, sous certaines conditions, aux produits de la propriété industrielle ⁴ qui résultent :

- de la cession de brevets, de procédés ou de techniques ;

- de la concession de licences exclusives d'exploitation ;

- des concessions non exclusives d'exploitation pour l'imposition des bénéfices des exercices clos à compter du 31 décembre 1984 ;

- de la concession de licences d'exploitation par lesquelles le titulaire se dessaisit pour un secteur géographique déterminé ou pour une application particulière ; ces dispositions ont cessé d'être applicables pour l'imposition des bénéfices des exercices clos à partir du 31 décembre 1984 ;

- de cessions de brevets ou de concessions de licences d'exploitation de brevets en cours de délivrance.

L'application de ce régime a été étendue aux cessions ou concessions de logiciels originaux ou génériques par des personnes physiques par l'article 21 de la loi de finances pour 1990 et supprimée par l'article 40-II de la loi de finances rectificative pour 1990 ⁵ (loi n° 90-1169 du 29.12.1990).

6L'article 100 de la loi de finances pour 1992 (n° 91 -1322 du 30 décembre 1991) modifie ces dispositions pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1992 :

- il réserve l'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts aux brevets et inventions brevetables ;

- il prévoit, sous certaines conditions. l'application du dispositif aux opérations portant sur des procédés de fabrication industriels qui sont l'accessoire indispensable d'un brevet ou d'une invention brevetable ;

- il permet le recours aux conseils d'agents de l'État ou des établissements publics dans le cadre de l'article L.45 A du livre des procédures fiscales quel que soit le chiffre d'affaires de l'entreprise ;

- il précise que le résultat des concessions qui est soumis au régime des plus-values à long terme est un résultat net.

Par ailleurs, l'article 2 de la loi n°97-1026 portant mesures urgentes à caractère fiscal et financier exclut du régime fiscal des plus-values ou moins-values à long terme les plus et moins-values réalisées par les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés à l'occasion de la cession de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé (à l'exception de certains titres), pour la détermination du résultat des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1997. Mais, le résultat net des concessions de licences d'exploitation de brevets, d'inventions brevetables ou de procédés de fabrication industriels mentionnés à l'article 39 terdecies-1 reste éligible au régime des plus-values à long terme sous réserve du respect des conditions mentionnées par ce texte. En revanche, les plus ou moins-values provenant de la cession de ces mêmes éléments en sont exclues par application du a quater du I de l'article 219 du CGI (cf. B 23 , ci-après).

En ce qui concerne le régime applicable pour les exercices ouverts avant le 1er janvier 1992, il convient de se référer à l'édition précédente de la DB 4 B 2311 (à jour au 15 juin 1991).

  I. Champ d'application du dispositif

1. Droits de la propriété industrielle entrant dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1  du CGI.

7L'article 100 de la loi de finances pour 1992 a modifié les dispositions des 1 et 1 bis de l'article 39 terdecies du code général des impôts. Les développements qui suivent font référence aux dispositions de l'article 39 terdecies ainsi modifié.

Le régime des plus-values à long terme s'applique aux opérations portant sur des brevets ou des inventions brevetables, ainsi que, sous certaines conditions, sur des procédés de fabrication industriels qui constituent l'accessoire indispensable de brevets ou d'inventions brevetables (CGI, art. 39 terdecies-1 ).

Ces dispositions, en retenant les notions de brevets et d'inventions brevetables, font référence au droit positif interne des brevets, c'est-à-dire à la loi n° 68-1 du 2 janvier 1968 modifiée. Les droits en cause se définissent comme suit.

a. Les brevets.

1°. Définition des brevets.

8Sur le plan juridique, la notion de brevet est clairement définie (art. 3-1°, 21 et 22 de la loi déjà citée du 2 janvier 1968 modifiée).

Un brevet est un titre de propriété industrielle protégeant une invention, délivré pour une durée de vingt ans à compter du dépôt de la demande, par une décision du directeur de l'institut national de la propriété industrielle (I.N.P.I.). Il est délivré au terme de la procédure prévue aux articles 19 et 20 de la loi du 2 janvier 1968 qui donne lieu à l'établissement d'un rapport de recherche destiné à établir l'état de la technique : la décision de délivrance d'un brevet est publiée au Bulletin officiel de la propriété industrielle et notifiée au demandeur.

2° Brevets étrangers ou délivrés selon une procédure internationale.

9Les dispositions de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts s'appliquent également aux brevets délivrés dans un pays étranger dans les conditions suivantes :

- Les brevets délivrés dans le cadre de la procédure relative au « brevet européen » prévue par la convention de Munich du 5 octobre 1973 sont assimilés aux brevets français : ils répondent en effet aux mêmes critères de brevetabilité et sont délivrés au terme d'une procédure d'examen de ces critères. Cette procédure unique conduite par l'Office européen des brevets (O.E.B.) donne lieu à la délivrance de titres qui confèrent les mêmes droits que des brevets nationaux délivrés dans chacun des États contractants désignés lors du dépôt de la demande ⁶ .

- Il est admis que les brevets délivrés par la voie nationale dans les pays étrangers entrent dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts, s'ils concernent une invention qui a également fait l'objet de la délivrance d'un brevet français. À défaut, l'invention brevetée à l'étranger doit être appréciée au regard des critères de brevetabilité au sens du droit français (cf. n°s 14 et s. ).

3°. Conditions relatives à la validité des brevets

10Les brevets sont susceptibles d'entrer dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts, à condition d'être en cours de validité.

Les brevets doivent donc :

- ne pas avoir été déclarés nuls en application de l'article 49 de la loi du 2 janvier 1968 ; dans le cas contraire, l'application du régime de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts aux cessions intervenues et aux concessions en cours serait remise au cause, sous réserve des règles de prescription ;

- ne pas être atteints de déchéance pour cause de non-paiement de la taxe prévue à l'article 41 de la loi du 2 janvier 1968 (art. 48 de la même loi) ⁷  ;

- ne pas être tombés dans le domaine public (art. 3 de la même loi).

Par ailleurs, le régime est susceptible de s'appliquer pour le titulaire du brevet, et à hauteur de ses droits sur celui-ci en cas de copropriété d'un brevet (au sens de l'art. 42 de la loi déjà citée).

4°. Cas particuliers.

• Certificats d'addition.

11Les certificats d'addition sont supprimés par les articles 2 et 14 de la loi n° 90-1052 du 26 novembre 1990, relative à la propriété industrielle.

Les certificats d'addition délivrés antérieurement, qui se rattachent à un brevet ou à un certificat d'utilité, constituent l'accessoire de ceux-ci ; leur durée de validité expire avec celle du titre principal auquel ils se rattachent.

Sur le plan fiscal, en cas de cession le titre principal et les certificats d'addition correspondants en cours de validité sont considérés comme un seul et même élément.

• Certificats d'utilité.

12Les certificats d'utilité ne sont pas expressément mentionnés à l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts.

Ces droits concernent en principe des inventions brevetables ; ils se distinguent des brevets :

- du fait de l'absence d'avis documentaire (I.N.P.I. : art. 20 de la loi du 20 janvier 1968) ;

- du fait de leur durée de validité, qui est de six ans à compter du dépôt de la demande (art. 3 de la même loi).

Si les conditions de brevetabilité évoquées aux n°s 14 et suivants sont effectivement satisfaites, les opérations de cession ou de concession portant sur de tels droits sont susceptibles d'entrer dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts.

• Certificats d'obtention végétale.

13Dans le cas d'imposition d'après le bénéfice réel, les profits provenant de la cession ou de la concession de certificats d'obtention végétale sont imposés dans les mêmes conditions que les bénéfices réalisés par les entreprises industrielles et commerciales à l'occasion de la cession ou de la concession de brevets (CGI, art. 238 bis G).

Ces dispositions ne sont pas modifiées par l'article 100 de la loi de finances pour 1992.

1   En ce qui concerne les règles applicables en cas de cession d'une immobilisation amortissable réévaluée en application de l'article 238 bis J du CGI CF. ci-après B 3212, n°s 21 et suiv.

2   Sous réserve, à compter du 1er janvier 1977, de l'applciation de l'article 151 septies du CGI (cf. ci-avant B 213 ).

3   Sous réserve que les titres concernés ne soient pas exclus du régime des plus ou moins-values à long terme, lorsqu'ils sont détenus par des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés (cf. DB 4 2243, n°s 28 et 84, DB 4 B 23 ).

4   Ce régime est également applicable aux certificats d'obtention végétale (CGI, art. 238 bis G ; 5 E 63).

5   À compter de l'entrée en vigueur de l'article 40 de la loi de finances rectificative pour 1990, les produits des cessions de droits portant sur des logiciels originaux par leur auteur, personne physique sont soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéficies non commerciaux et taxés au taux de 16 % applicable aux plus-values à long terme.

6   La procédure dite du brevet européen se distingue du brevet communautaire prévu par la Convention de Luxembourg du 15 décembre 1975. Seul le brevet communautaire constituera un véritable titre unitaire au niveau de la C.E.E. Cette dernière convention n'est pas encore en vigueur faute de ratification par l'ensemble des pays signataires. La convention de Munich a, quant à elle, été ratifiée par les pays membres de la C.E.E. (sauf l'Irlande) et par l'Autriche, le Liechtenstein, la Suède, la Suisse et Monaco.

7   Toutefois, la déchéance du brevet ne serait pas opposable à l'entreprise si ses droits sont restaures conformément au 2 de l'article 48 de la loi du 2 janvier1968.