CHAPITRE 3 MODIFICATION DES RÈGLES APPLICABLES AUX ENTREPRISES PASSIBLES DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS POUR LES EXERCICES OUVERTS À COMPTER DU 1ER JANVIER 1997 (CGI, ART. 219-I A QUATER)
CHAPITRE 3
MODIFICATION DES RÈGLES APPLICABLES
AUX ENTREPRISES PASSIBLES DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
POUR LES EXERCICES OUVERTS À COMPTER DU 1ER JANVIER 1997
(CGI, art. 219-I a quater )
1Conformément au 1 de l'article 39 duodecies du code général des impôts, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont, par dérogation aux dispositions de l'article 38 du même code, soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme.
Le montant net des plus-values à long terme fait en principe l'objet d'une imposition séparée à un taux proportionnel réduit (CGI, art 39 quindecies ). S'agissant des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés ce taux est de 19 % 1 ; les plus-values diminuées de cet impôt sont portées à une réserve spéciale au titre de l'exercice suivant leur réalisation (CGI, art 209 quater ).
2Toutefois, les a bis et a ter du I de l'article 219 du code général des impôts ont progressivement exclu du champ d'application de ce régime l'ensemble des titres du portefeuille des entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, sous réserve de certaines exceptions. Ces dispositions, applicables pour la détermination du résultat des exercices ouverts, respectivement, à compter du 1er octobre 1991 (cessions réalisées à compter du 1er juillet) et à compter du 1er janvier 1994 sont examinées à la DB 4 B 2243 .
3Dans le prolongement de ces mesures, l'article 2 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997 portant mesures urgentes à caractère fiscal et financier supprime ce régime pour les plus ou moins-values à long terme provenant de la cession de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé, à l'exception des titres de participation au sens du a ter du I de l'article 219 déjà cité et des titres de certains fonds commun de placement à risque ou de sociétés de capital risque détenus depuis au moins cinq ans.
Corrélativement, les moins-values à long terme afférentes aux éléments exclus du régime restant à reporter à la date d'entrée en vigueur de cette mesure pourront, sous certaines conditions et limites, s'imputer pour une fraction de leur montant sur les bénéfices imposables dans les conditions et au taux de droit commun.
Ces dispositions, codifiées au a quater du I de l'article 219 du code général des impôts, sont applicables aux entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés pour la détermination du résultat des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1997. La situation des entreprises relevant de l'impôt sur le revenu n'est pas modifiée.
4Enfin, le III de l'article 3 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997 portant mesures urgences à caractère fiscal et financier dispose que les personnes morales dont l'exercice 1997 est clos à compter du 1er septembre 1997 devront acquitter, au plus tard le 15 décembre 1997, un acompte complémentaire d'impôt sur les sociétés destiné à tenir compte, notamment, du nouveau champ d'application du régime des plus ou moins-values long terme. La situation des personnes morales ayant déposé avant la publication de la loi la déclaration de résultat d'un exercice ouvert en 1997 et clos avant le 1er septembre devra faire l'objet d'une régularisation.
SECTION 1
Champ d'application du régime des plus
ou moins-values à court terme ou à long terme
A. RÉDUCTION DU CHAMP D'APPLICATION DU RÉGIME DES PLUS OU MOINS-VALUES A LONG TERME
I. Entreprises concernées
1Les dispositions du a quater du I de l'article 219 du code général des impôts, issues de l'article 2 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997, modifient le champ d'application du régime des plus-values à long terme applicable pour la détermination des résultats imposables à l'impôt sur les sociétés.
Elles concernent par suite les entreprises passibles de cet impôt, de plein droit ou sur option, ainsi que les sociétés ou groupements dont les résultats sont imposés selon le régime des sociétés de personnes pour la fraction revenant à leurs associés ou membres qui relèvent de l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 238 bis K-I). Elles s'appliquent également aux sociétés membres d'un groupe au sens de l'article 223 A du code déjà cité.
2Les plus-values à long terme provenant de la cession de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé des entreprises relevant de l'impôt sur le revenu demeurent imposables, pour leur montant net des moins-values de même nature, au taux proportionnel de 16% prévu au 1 du I de l'article 39 quindecies du code déjà cité, majoré des prélèvements sociaux.
II. Plus et moins-values concernées
3Le a quater du I de l'article 219 du code général des impôts exclut du régime des plus ou moins-values à long terme, les plus ou moins-values provenant de la cession de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé, à l'exception des parts ou actions visées aux premier et troisième alinéas du a ter de ce même article.
1. Plus ou moins-values exclues du régime des plus-values à long terme.
4La restriction du champ d'application du régime des plus ou moins-values à long terme prévue au a quater du I de l'article 219 déjà cité concerne, sous réserve de certaines exceptions, les plus ou moins-values réalisées à l'occasion de la cession de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé.
Il est rappelé que par cession il convient d'entendre, outre les ventes proprement dites, l'ensemble des conventions emportant transfert de la propriété des biens et, plus généralement, tout événement entraînant leur disparition ou leur retrait de l'actif de l'entreprise 2 .
5La mesure nouvelle est applicable au résultat des opérations de cette nature portant sur l'un quelconque des biens ou droits inscrits à l'actif immobilisé des entreprises concernées à l'exception de ceux visés aux n°s 12. à 15 . Compte tenu des restrictions antérieures apportées au champ d'application du régime des plus-values à long terme des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés, les dispositions du a quater du I de l'article 219 du code général des impôts concernent, en pratique, essentiellement les éléments d'actif corporels ou incorporels tels que, notamment, les fonds de commerce, les immeubles, les terrains ou les brevets.
2. Plus ou moins-values restant éligibles au régime des plus ou moins-values à long terme.
6L'article 2 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997 maintient expressément dans le champ d'application du régime des plus ou moins-values à long terme, les plus ou moins-values provenant de la cession de certaines parts ou actions. Les modalités d'imposition de certains profits mentionnés à l'article 39 terdecies du code général des impôts, s'agissant des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés, ne sont pas modifiées. Le régime des plus ou moins-values à long terme est donc désormais réservé aux résultats suivants.
a. Plus ou moins-values provenant de la cession de parts ou actions visées aux premier et troisième alinéas du a ter I de l'article 219 du code général des impôts.
7En application du a quater du I de l'article 219 déjà cité, les plus ou moins-values provenant de la cession des parts ou actions revêtant le caractère de titres de participation au sens du a ter de ce même article ainsi que des titres de certains fonds communs de placement à risque ou de sociétés de capital risque détenus depuis au moins cinq ans demeurent éligibles au régime des plus ou moins-values à long terme.
Par suite, les modalités d'imposition du résultat de la cession des titres appartenant à l'une des deux catégories suivantes ainsi que le régime fiscal applicable aux provisions destinées à faire face à leur dépréciation restent inchangés (cf. DB 4 B 2243, n°s 71 à 76 ).
1° Titres de participation.
8Conformément au troisième alinéa du a ter du I de l'article 219 du code général des impôts, les titres de participation s'entendent des parts ou actions de sociétés revêtant ce caractère sur le plan comptable. Pour plus de précisions à cet égard, il conviendra de se reporter DB 4 B 2243 n°s 52 et suiv.
9Revêtent également le caractère de titres de participation au sens de ces mêmes dispositions, les actions acquises en exécution d'une offre publique d'achat où d'échange dont l'entreprise détentrice est l'initiatrice ainsi que les titres ouvrant droit au régime des sociétés mères, si ces actions ou titres sont inscrits en comptabilité au compte titres de participation ou à une subdivision spéciale d'un autre compte du bilan correspondant à leur qualification comptable.
2° Parts ou actions de certains fonds commun de placement ou de sociétés de capital risque.
10 S'ils sont détenus depuis au moins cinq ans, les titres suivants demeurent également dans le champ d'application du régime des plus ou moins values à long terme en application du premier alinéa du a quater du I de l'article 219 déjà cité :
- les parts de fonds commun de placement à risques (FCPR) qui remplissent les conditions prévues au 1° bis du II de l'article 163 quinquies B du code général des impôts ; à cet égard on se reportera DB 4 B 2243 n° 10 ;
- les actions de sociétés de capital risque (SCR) qui remplissent les conditions de l'article 1er de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985. Ces conditions et les modalités de leur appréciation sont commentées dans la DB 4 H 134 à laquelle il conviendra de se reporter.
11Il est rappelé que les FCPR et les SCR dont les titres sont susceptibles de bénéficier du régime des plus ou moins-values à long terme doivent respecter ces conditions pendant toute la durée de détention des parts ou actions ou au moins pendant les cinq ans précédant leur cession.
b. Profits, autres que les plus-values de cession, mentionnés à l'article 39 terdecies du code général des impôts.
12Les dispositions de l'article 2 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997 ne concernent pas les profits qui, bien que n'étant pas réalisés à l'occasion de la cession d'un actif immobilisé, bénéficient néanmoins du régime des plus ou moins-values à long terme en application de l'article 39 terdecies du code général des impôts.
13Ainsi, le résultat net des concessions de licences d'exploitation de brevets, d'inventions brevetables ou de procédés de fabrication industriels mentionnés au 1 de cet article reste éligible au régime des plus-values à long terme sous réserve du respect des conditions mentionnées par ce texte. En revanche, les plus ou moins-values provenant de la cession de ces mêmes éléments en sont exclues par application du a quater du I de l'article 219 du code général des impôts.
Les distributions effectuées par les sociétés de capital risque mentionnées au 4 de l'article 39 terdecies déjà cité restent également soumises au régime des plus ou moins-values à long terme sous certaines conditions commentées dans la documentation administrative DB 4B 2312, n° 19.
B. CONSÉQUENCES
I. Principes
14Les plus ou moins-values provenant de la cession des éléments d'actif exclus du régime des plus ou moins-values à long terme en application du a quater du I de l'article 219 du code général des impôts sont prises en compte dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun. Ces plus-values n'ont donc plus à être portées pour leur montant net d'impôt à la réserve spéciale des plus-values à long terme prévue à l'article 209 quater du code déjà cité, dès lors qu'elles n'ont pas été soumises au taux réduit des plus-values à long terme.
Le régime fiscal applicable aux provisions pour dépréciation afférentes à ces mêmes éléments n'est en revanche pas modifié (cf. DB 4 B 3112 n° 54 ).
II. Cas particuliers
15Les plus ou moins-values exclues du bénéfice du taux réduit d'imposition en application de l'article 2 de la loi n° 97-1026 du 10 novembre 1997 conservent la qualification de plus et moins-values au regard des impôts directs. Elles relèvent désormais du régime fiscal des plus ou moins-values à court terme (cf. n° 25).
16Le différé d'imposition de deux ans prévu au quatrième alinéa du 1 du I de l'article 39 quindecies du code déjà cité pour les plus-values à long terme réalisées à l'occasion de la perception d'indemnités d'assurance ou d'expropriation d'immeubles cesse de s'appliquer aux plus-values en cause réalisées par les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés au titre d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1997. L'imposition des plus-values à long terme réalisées au titre d'un exercice ouvert avant le 1er janvier 1997 qui aura été différée en application de ces dispositions sera effectuée au taux en vigueur à la clôture de l'exercice de réalisation de ces plus-values, même si cette imposition intervient au terme du délai de deux ans et au cours d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1997.
17Les plus-values à long terme qui ont bénéficié d'un sursis d'imposition, notamment dans le cadre des dispositions des articles 210 A et 210 B du code général des impôts, doivent être comprises dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun de l'impôt sur les sociétés, dès lors que l'événement mettant fin totalement ou partiellement au sursis d'imposition intervient au titre d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1997.
Il en est de même des plus-values à long terme dont l'imposition a été reportée dans le cadre des dispositions de l'article 223 F du code déjà cité.
1 Taux applicable pour la détermination des résultats des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1994.
2 Expropriation, apport en société, échange. partage. donation, cessation d'activité, etc.