B.O.I. N° 10 du 15 JANVIER 2002
CHAPITRE 2 :
PASSAGE D'UN RÉGIME RÉEL D'IMPOSITION AU RÉGIME DU FORFAIT
A. PÉRIODE D'IMPOSITION
87.Lorsque les exercices clos sous un régime de bénéfice réel coïncident avec l'année civile, la date du changement de régime d'imposition n'entraîne aucune difficulté.
88.Dans l'hypothèse inverse, le bénéfice imposable de la dernière année pour laquelle le redevable relève d'un régime de bénéfice réel est calculé en tenant compte :
- d'une part, du résultat accusé par le bilan clos au cours de cette année ;
- d'autre part du résultat constaté entre la date de clôture de l'exercice et le 31 décembre. Ce résultat, déterminé selon les règles du bénéfice réel, fait l'objet d'une imposition distincte établie d'après le taux moyen effectivement appliqué aux autres revenus de l'intéressé au titre de l'année de clôture du dernier exercice soumis au bénéfice réel. Il importe peu que le contribuable ait été soumis de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition.
Cette imposition est établie d'après une déclaration complémentaire qui doit être produite avant le 30 avril de la deuxième année au titre de laquelle l'exploitant se trouve placé sous le régime du forfait.
B. ÉVALUATION DU STOCK FINAL
89.Le bénéfice forfaitaire est fixé en ne retenant que les récoltes levées et les autres produits (animaux) réalisés au cours de l'année.
Afin d'éviter que les profits provenant de la vente des récoltes des années antérieures n'échappent à toute imposition, l'article 38 sexdecies OC de l'annexe III au CGI prévoit des règles particulières d'évaluation des stocks finaux du dernier exercice dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel.
90.Le tableau figurant en annexe VII à la présente instruction récapitule les modalités d'évaluation des stocks en cas de passage d'un régime réel d'imposition au régime du forfait.
I. Avances aux cultures
91.L'article 72 A du CGI prévoit expressément que les avances aux cultures doivent être évaluées à leur prix de revient. Dès lors, les avances aux cultures comprises dans le stock final du dernier exercice, dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel, sont évaluées à leur prix de revient à la date du changement de régime d'imposition (Méthode M ou R).
II. Matières premières
92.Les matières premières achetées comprises dans le stock final du dernier exercice, dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel, sont évaluées à leur prix de revient à la date du changement de régime d'imposition (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OC d).
III. Récoltes
93.Les récoltes comprises dans le stock final du dernier exercice, dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel, sont évaluées d'après leur valeur (c'est-à-dire leur cours du jour ou leur valeur probable de réalisation) à la clôture de cet exercice (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OC c).
IV. Produits de la viticulture
94.Les produits de la viticulture compris dans le stock final du dernier exercice, dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel, sont évalués au cours du jour du vin en vrac, à la date du changement de régime d'imposition (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OC b).
V. Animaux
95.Les animaux figurant dans le stock final du dernier exercice, dont les résultats sont déterminés d'après un régime de bénéfice réel, sont évalués à leur prix de revient réel ou forfaitisé à la date du changement de régime d'imposition (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OC a).
C. SUBVENTIONS D'ÉQUIPEMENT
96.La fraction des subventions d'équipement soumises au régime de l'article 42 septies du CGI (cf. DB 5 E 3223, n°s 138 et s. ) et non encore rapportée aux résultats des exercices précédents est comprise dans les résultats du dernier exercice, imposé selon le mode réel (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OD).
97.Les dispositions visant à imposer séparément la fraction des subventions non encore rapportée aux résultats selon le régime prévu en matière de plus-values, lorsqu'elle n'est pas utilisée à compenser le déficit d'exploitation de l'exercice, sont supprimées pour les changements de régime d'imposition réalisés à compter de la date d'entrée en vigueur du décret n° 2001-521 du 14 juin 2001 (cf. n° 8 . ).
D. INDEMNITÉS ET PRIMES D'ASSURANCE-VIE GARANTISSANT UN EMPRUNT
98.Le retour au forfait ne remet pas en cause le régime d'étalement de l'indemnité et des primes d'assurance-vie résultant de l'annulation de la dette d'une entreprise emprunteuse du fait de l'indemnisation du prêteur par la compagnie d'assurances (cf. DB 5 E 3223, n°s 144 et s. ).
En pratique, l'exploitant ajoute à son bénéfice forfaitaire la différence entre la fraction annuelle de l'indemnité et celle des primes d'assurances. Une note est jointe à la déclaration de revenus pour en donner le détail.
CHAPITRE 3 :
PASSAGE DU RÉGIME NORMAL AU RÉGIME SIMPLIFIÉ ET DU RÉGIME SIMPLIFÉ AU RÉGIME NORMAL
99.En cas de passage du régime normal d'imposition d'après le bénéfice réel au régime simplifié d'imposition ou du régime simplifié au régime normal, aucune modification n'est apportée à l'évaluation des immobilisations et des stocks (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OE).
A. PASSAGE DU RÉGIME NORMAL AU RÉGIME SIMPLIFIÉ
I. Evaluation des immobilisations
100.En cas de passage du régime normal d'imposition d'après le bénéfice réel au régime simplifié, aucune modification n'est apportée à l'évaluation des immobilisations. Les valeurs à retenir sont celles figurant au dernier bilan arrêté dans le cadre du régime réel normal.
101.Dès lors que les dispositions de l'article 38 sexdecies D-II de l'annexe III au CGI permettent aux exploitants agricoles soumis au régime simplifié d'imposition de considérer, sous certaines conditions, comme des immobilisations amortissables certains équidés et bovidés (voir n° 59 . ), les animaux inscrits à un compte d'immobilisation sous le régime normal d'imposition peuvent être maintenus dans le même compte sous le régime simplifié d'imposition.
II. Evaluation des stocks
102.En cas de passage du régime normal d'imposition au régime simplifié d'imposition, la valeur du stock au bilan d'ouverture sous le régime du bénéfice réel simplifié est identique à celle du stock final du dernier exercice clos sous le régime normal.
103.Les stocks doivent faire l'objet d'une nouvelle évaluation lors de chacun des inventaires successifs établis sous le régime réel simplifié, sous réserve de l'application de la méthode de blocage de la valeur des stocks prévue à l'article 72 B du CGI.
L'option pour la méthode d'évaluation forfaitaire prévue à l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI peut être exercée (voir n°s 26. et s. ). Elle s'applique alors à l'ensemble des stocks détenus par l'exploitant à la date de clôture du premier exercice soumis au régime simplifié d'imposition, quelle que soit l'année au titre de laquelle ils ont été acquis ou obtenus.
104.Le tableau figurant en annexe VIII à la présente instruction récapitule les modalités d'évaluation des stocks en cas de passage du régime normal au régime simplifié d'imposition.
III. Provisions
105.Les provisions constituées sous le régime normal et figurant au dernier bilan demeurent valables dans les conditions de droit commun en cas de passage au régime simplifié d'imposition.
B. PASSAGE DU RÉGIME SIMPLIFIÉ AU RÉGIME NORMAL
I. Evaluation des immobilisations
106.En cas de passage du régime simplifié au régime normal d'imposition d'après le bénéfice réel, aucune modification n'est apportée à l'évaluation des immobilisations. Les valeurs à retenir sont celles figurant au dernier bilan arrêté dans le cadre du régime simplifié d'imposition.
II. Evaluation des stocks
107.En cas de passage du régime simplifié au régime normal d'imposition, la valeur du stock au bilan d'ouverture sous le régime du bénéfice réel normal est identique à celle du stock final du dernier exercice clos sous le régime simplifié.
108.Les stocks détenus par l'exploitant à la date de clôture du premier exercice soumis au régime normal d'imposition sont nécessairement évalués au prix de revient (réel ou forfaitisé) ou au cours du jour s'il est inférieur à ce prix de revient.
Ils doivent faire l'objet d'une nouvelle évaluation lors de chacun des inventaires successifs établis sous le régime réel normal, sous réserve de l'application de la méthode de blocage de la valeur des stocks prévue à l'article 72 B du CGI.
109.L'option pour la méthode forfaitaire d'évaluation des stocks ouverte aux seuls exploitants soumis au régime simplifié d'imposition prend fin à la date du changement de régime d'imposition (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies JC).
Toutefois, il est admis, lorsque l'exploitant précédemment soumis au régime simplifié d'imposition avait opté pour la méthode forfaitaire d'évaluation des stocks prévue à l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI, que les stocks détenus avant la date du changement de régime d'imposition soient repris pour la même valeur s'ils figurent dans les inventaires suivants.
110.Le tableau figurant en annexe IX à la présente instruction récapitule les modalités d'évaluation des stocks en cas de passage du régime simplifié au régime normal d'imposition.
III. Obligations déclaratives
111.Le décret n° 2001-524 du 14 juin 2001 supprime l'article 38 sexdecies RA de l'annexe III au CGI. Le passage du régime simplifié d'imposition au régime normal d'imposition s'effectue donc sans obligation déclarative particulière.
CHAPITRE 4 :
PASSAGE DU RÉGIME TRANSITOIRE À UN RÉGIME RÉEL D'IMPOSITION
112.Les règles de détermination du bénéfice transitoire, à partir d'une comptabilité de caisse, sont différentes de celles utilisées pour déterminer les bénéfices réels. Des dispositions particulières sont donc nécessaires pour permettre le passage du régime transitoire à un régime de bénéfice réel.
Il est rappelé que l'article 14-VI de la loi de finances pour 2001 a supprimé la possibilité d'opter pour le régime transitoire à compter de l'imposition des revenus de l'année 2001. Cette mesure n'a pas d'incidence sur les options en cours de validité (BOI 5 E-5-01 ).
A. PÉRIODE D'IMPOSITION
113.Les exploitants qui passent du régime transitoire à un régime de bénéfice réel peuvent clore leur premier exercice soumis à ce régime avant le 31 décembre (CGI, art. 73-I, al. 2 ; cf. DB 5 E 3211, n° 2 ) ou à la date de leur choix s'ils ont clôturé à une même date les cinq exercices qui précèdent (BOI 5 E-11-01 ).
B. IMMOBILISATIONS
114.Aucune modification n'est à apporter à la valeur des immobilisations et améliorations du fonds (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH a).
115.Les exploitants qui deviennent imposables selon un régime de bénéfice réel peuvent inscrire en immobilisations, pour leur valeur de stock, les équidés et les bovidés selon les modalités prévues au II de l'article 38 sexdecies D (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH h ; voir n° 59 . et DB 5 E 3213, n°s 39 et 40 ).
116.Le changement de régime d'imposition ne permet pas aux exploitants de modifier la décision prise, lors du passage du forfait au régime transitoire, de maintenir ou non les terres dans leur patrimoine privé en application de l'article 38 sexdecies D-I de l'annexe III au CGI (cf. DB 5 E 342, n° 6). Il en est de même de la possibilité offerte pour les améliorations du fonds (cf. DB 5 E 342, n° 10).
C. STOCKS
117.Le tableau figurant en annexe X à la présente instruction récapitule les modalités d'évaluation des stocks en cas de passage du régime transitoire à un régime réel d'imposition.
I. Avances aux cultures
118.Les avances aux cultures sont évaluées dans les conditions prévues à l'article 72 A du CGI (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH b ; DB 5 E 3222, n°s 51 et s. ).
À la différence des exploitants qui passent directement du forfait au régime simplifié d'imposition, les exploitants qui sortent du régime transitoire ont pu, pendant cinq ans au maximum, procéder à l'évaluation des avances aux cultures pour leur propre gestion (cf. DB 5 E 342, n° 18). Aussi, la méthode T ne peut être utilisée par ces derniers exploitants. La méthode de droit commun est la méthode F. Bien entendu, les exploitants peuvent opter pour l'une des méthodes M et R (cf. DB 5 E 3222, n°s 51 et s. ).
II. Produits de la viticulture en stocks à la date du changement de régime d'imposition
119.Les produits de la viticulture détenus à la date du changement de régime d'imposition sont évalués au cours du jour du vin en vrac à cette date, sous déduction d'une décote forfaitaire, quel que soit l'état dans lequel se trouve effectivement le stock (vrac, bouteille, cubitainer, etc.) (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH c).
L'article 4 P de l'annexe IV au CGI prévoit que la décote est calculée selon les modalités prévues à l'article 4 O de la même annexe qui fixe les modalités d'évaluation des stocks viticoles en cas de passage du régime du forfait à un régime réel d'imposition. Il convient donc de se reporter à la DB 5 E 51 n° 26 et s. .
Il n'y a pas lieu de distinguer selon que les stocks viticoles proviennent de récoltes levées sous le forfait ou sous le régime transitoire.
120.Les produits de la viticulture compris dans le stock initial du premier exercice soumis à un régime réel d'imposition, évalués selon les modalités prévues à l'article 4 P de l'annexe IV au CGI, doivent être repris pour la même valeur dans les inventaires suivants dans la mesure où ils n'ont pas encore été vendus.
III. Autres stocks
121.Les autres stocks détenus à la date du changement de régime d'imposition (matières premières, animaux et récoltes) sont évalués au prix de revient. Cette valeur ne peut excéder le cours du jour à la date d'ouverture de l'exercice (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH d).
122.Ces stocks doivent faire l'objet d'une nouvelle évaluation lors de chacun des inventaires successifs établis sous le régime réel normal ou simplifié.
En cas de passage au régime simplifié d'imposition, l'option pour la méthode d'évaluation forfaitaire prévue à l'article 38 sexdecies JC de l'annexe III au CGI peut être exercée (voir n°s 26. et s. ). Elle s'applique alors à l'ensemble des stocks détenus par l'exploitant à la date de clôture du premier exercice soumis au régime simplifié d'imposition, quelle que soit l'année au titre de laquelle ils ont été acquis ou obtenus.
D. CRÉANCES ET DETTES
123.Les recettes et les dépenses qui se rapportent aux créances et aux dettes nées sous le régime transitoire sont retenues respectivement à la date de leur encaissement ou de leur paiement pour la détermination du bénéfice réel d'imposition normal ou simplifié (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies Oh e et f).
E. OBLIGATIONS DÉCLARATIVES
124.Les exploitants doivent joindre à leur première déclaration de résultats déterminée selon un régime réel d'imposition une note qui donne la composition et le mode d'évaluation du stock initial, notamment pour les avances aux cultures (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies OH g).