B.O.I. N° 1 du 9 JANVIER 2006

Section 2 :

Affectation des investissements

50.En fonction du type d'investissement réalisé, le logement doit être affecté, soit à l'habitation principale du contribuable (A), soit à la location nue à usage d'habitation principale du locataire (B).

  A. HABITATION PRINCIPALE DU CONTRIBUABLE

51.Le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné à l'affectation du logement à la résidence principale du contribuable pendant cinq ans, lorsqu'il réalise les investissements suivants :

- acquisition ou construction de logements neufs (voir n° 15. et s. ) ;

- réalisation de travaux de réhabilitation (voir n° 39. et s. ).

  1. Notion d'habitation principale

52. Définition de l'habitation principale . Constituent une habitation principale :

- le logement où résident habituellement et effectivement les membres du foyer fiscal et où se situe le centre de leurs intérêts professionnels et matériels ;

- le logement occupé de manière effective et permanente par le conjoint (seul ou avec d'autres personnes vivant habituellement au sein du foyer familial) d'un époux disposant d'un logement de fonction ;

- le logement occupé de manière effective et permanente par le conjoint (seul ou avec d'autres personnes vivant habituellement au sein du foyer familial) du fonctionnaire marié en service à l'étranger imposable en France sur le revenu global (CGI, art. 4 B-2).

  2. Conditions d'affectation

53. Délai d'affectation. Le propriétaire doit prendre l'engagement de fixer sa résidence principale dans le logement dès son achèvement ou son acquisition si elle est postérieure. En cas de réalisation de travaux de réhabilitation, il doit prendre l'engagement d'y fixer sa résidence principale dès l'achèvement des travaux de réhabilitation.

54. Affectation continue. L'affectation à la résidence principale du propriétaire doit être continue pendant la totalité de la durée de l'engagement de cinq ans.

En conséquence, le contribuable qui affecterait alternativement le logement à sa propre habitation principale et à la location ne pourrait pas bénéficier de la réduction d'impôt.

  B. LOCATION NUE À USAGE D'HABITATION PRINCIPALE

55.Le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné à l'affectation du logement à la location non meublée à usage de résidence principale du locataire, lorsque le contribuable réalise les investissements suivants :

- acquisition ou construction de logements neufs (voir n° 15. et s. ) ;

- souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs (voir n° 23. et s. ) ;

- souscription au capital de SCPI ayant pour objet l'acquisition de logements neufs (voir n° 27. et s. ) ;

- réalisation de travaux de réhabilitation (voir n° 39. et s. ).

56.Le logement doit être donné en location pendant au moins cinq ans dans le secteur libre ou pendant au moins six ans dans le secteur intermédiaire.

  I. CARACTÉRISTIQUES DE LA LOCATION

57. Location nue. Le logement doit être loué non meublé. Les logements loués en meublé sont donc exclus du bénéfice de la réduction d'impôt.

D'une manière générale, sont exclus du bénéfice de l'avantage fiscal les logements dont le propriétaire se réserve la jouissance, à quelque usage que se soit et même pour une très courte durée, pour lui-même ou un membre de son foyer fiscal, directement ou par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés dont il est associé. Il en est de même des logements mis à la disposition d'un occupant à titre précaire, en l'absence de contrat de location, ou à titre gratuit, même pour une très courte période, pendant la période couverte par l'engagement de location.

58. Location effective et continue . La location doit être effective et continue pendant la durée d'engagement de cinq ans ou six ans en cas de location intermédiaire.

La condition de location est remplie si plusieurs locataires fixent successivement leur résidence principale dans le logement concerné. Cette condition exclut toute possibilité d'affectation, temporaire ou non, à usage d'habitation principale ou secondaire du propriétaire ou de location à usage de résidence secondaire.

En cas de congé du locataire pendant la période couverte par l'engagement de location, le logement doit être aussitôt remis en location jusqu'à la fin de cette période. Il pourra cependant être admis une période de vacance, dès lors que le propriétaire établira qu'il a accompli les diligences concrètes (insertion d'annonces, recours à une agence immobilière) et que les conditions de mise en location ne sont pas dissuasives. A défaut de relocation effective dans le délai de six mois à compter de la date de réception de la lettre recommandée par laquelle le locataire a signifié son congé au propriétaire, le service doit procéder à la remise en cause des réductions d'impôt pratiquées.

59. Location à usage d'habitation principale. La notion d'habitation principale est définie au n° 52 . . Le fait que, dans certaines résidences, la personne physique, locataire directe du logement, bénéficie par ailleurs de prestations de nature hôtelière ou médicale ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d'impôt si toutes les autres conditions sont remplies. Il convient notamment que :

- le local donné en location ait la nature de logement, c'est-à-dire qu'il soit conforme aux articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l'habitation ;

- les prestations ne soient pas fournies par le propriétaire du logement, de manière directe ou indirecte, notamment par l'intermédiaire d'une société dont il serait membre ;

- le logement soit loué nu à usage d'habitation principale à la personne qui l'occupe.

Tel peut être le cas, par exemple, des locations de logements nus situés dans une maison de retraite, dans une maison d'accueil pour personnes âgées dépendantes ou dans une résidence pour étudiants.

60. Délai de mise en location . La location doit intervenir dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition si elle est postérieure pour les immeubles acquis ou construits par les contribuables personnes physiques. Elle doit intervenir dans les six mois suivant l'achèvement des travaux de réhabilitation.

  II. QUALITÉ DU LOCATAIRE

61.Dès lors que la location doit être consentie à l'usage d'habitation principale du locataire, ce dernier ne peut être qu'une personne physique. Par exception à cette règle, la location du logement consentie à un organisme public ou privé pour le logement à usage d'habitation principale de son personnel ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d'impôt.

  1. Location consentie à une personne physique

62. Définition du locataire. Le locataire s'entend de la ou des personnes qui obtiennent le droit d'utiliser la chose louée en contrepartie du versement d'un loyer.

Il s'agit, en pratique, de la personne ou de l'ensemble des personnes désignées dans le contrat de location (cotitulaires du bail). En outre, l'article 1751 du code civil prévoit que le bail est réputé appartenir à l'un ou l'autre des époux, lorsque le logement sert effectivement à l'habitation du couple, quel que soit leur régime matrimonial et nonobstant toute convention contraire. Il en est de même si le bail a été conclu avant mariage.

63. Personne physique. Pour le bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies A du CGI, le titulaire du bail doit être une personne physique autre :

- que le conjoint du propriétaire ;

- qu'un membre du foyer fiscal du propriétaire.

64. Indivision. Lorsque l'immeuble est acquis en indivision, le titulaire du bail doit être une personne physique autre :

- qu'un des indivisaires ;

- que le conjoint de l'un des indivisaires ;

- qu'un membre du foyer fiscal de l'un des indivisaires.

65. Associés . Lorsque l'immeuble est la propriété d'une société visée aux n° s 23 . et 27 . , les titulaires des baux doivent être des personnes physiques autres :

- qu'un des associés ;

- que le conjoint de l'un des associés ;

- qu'un membre du foyer fiscal de l'un des associés.

Il est toutefois admis que la location d'un logement par la société à l'une de ces personnes n'entraîne la reprise de la réduction d'impôt qu'à l'égard du seul associé concerné.

  2. Location à un organisme pour le logement de ses salariés

66.Par exception à la règle selon laquelle la location doit être consentie à usage d'habitation principale du locataire, la location du logement consentie, dans les conditions fixées par l'article 46 AG undecies de l'annexe III au CGI, à un organisme public ou privé pour le logement à usage d'habitation principale de son personnel ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d'impôt.

67. Qualité du locataire personne morale . Pour que l'investissement soit éligible à la réduction d'impôt, les propriétaires doivent louer exclusivement :

- à l'État et à ses organismes (administrations de l'État, établissements publics à caractère administratif ou à caractère industriel et commercial, organismes publics, ...) ;

- aux collectivités territoriales et à leurs organismes (régions, départements, communes, établissements publics, ...) ;

- aux personnes de droit privé dotées de la personnalité morale (sociétés de capitaux, sociétés de personnes, associations déclarées, ...).

Sont donc exclus les sociétés de fait, les sociétés en participation et, d'une manière générale, tous groupements dépourvus de la personnalité morale ainsi que les entreprises individuelles.

68. Qualité de l'occupant personne physique . L'occupant du logement doit être une personne physique, employée par l'organisme locataire et dont la rémunération principale (c'est-à-dire représentant 50% de ses ressources professionnelles) entre dans la catégorie des traitements et salaires au sens de l'article 79 du CGI (CGI, ann. III, art. 46 AG undecies). Ces personnes s'entendent :

- des personnes placées dans un état de subordination envers leur employeur (voir DB 5 F 1111 , édition du 10 février 1999) et de certains dirigeants de sociétés (président directeur général et membres du directoire des sociétés anonymes, gérants minoritaires de SARL ; voir DB 5 F 1113, n°s 25 à 38 , édition du 10 février 1999) ;

- de certaines personnes titulaires d'un statut particulier régi par le code du travail (voir DB 5 F 1112 , édition du 10 février 1999) ;

- des personnes titulaires de traitements publics (voir DB 5 F 1113, n° s 2 à 24 , édition du 10 février 1999).

Sont en revanche exclues les personnes dont les revenus sont assimilés à des salaires en vertu d'une disposition spéciale du code général des impôts (voir DB 5 F 1114 , édition du 10 février 1999). En outre, la personne logée, même si elle fait partie du personnel de la personne morale locataire, ne peut être :

- le propriétaire du logement, son conjoint, un membre de son foyer fiscal ou l'un de ses ascendants ou descendants ;

- les conjoints, les membres du foyer fiscal ou les ascendants ou descendants des associés des sociétés mentionnées à l'article 8 du CGI (CGI, ann. III, art. 46 AG undecies).

L'occupant ne doit pas nécessairement être titulaire d'un bail. Il peut s'agir de tout occupant régulier du logement (accessoire du contrat de travail ou concession). La sous-location meublée à l'occupant par l'organisme locataire du logement ne fait pas perdre au propriétaire, qui loue son logement nu, le bénéfice de la réduction d'impôt.

  III. LOCATION À CARACTÈRE INTERMÉDIAIRE

69.La location des logements dans les conditions exposées ci-dessus peut également être consentie dans le secteur du logement intermédiaire. Dans ce cas, le contribuable bénéficie sous certaines conditions d'une réduction d'impôt au taux majoré (voir n° 161 . ).

Le contribuable ou la sociéte doit s'engager à louer nu l'immeuble dans les six mois de son achèvement ou de son acquisition si elle est postérieure et pendant six ans au moins à des personnes qui en font leur habitation principale. Les montants annuels du loyer et des ressources du locataire ne peuvent excéder les plafonds fixés par le décret n° 2004-523 du 10 juin 2004.

  1. Plafonds de loyer

70. Plafonds applicables aux locations consenties en 2005 . Pour les baux conclus en 2005, le loyer annuel par mètre carré de surface habitable, charges non comprises, ne doit pas être supérieur à :

- 131 € dans les départements d'outre-mer et Mayotte ;

- 173 € à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises (voir BOI 5 B-6-05 et pour les baux conclus en 2004, BOI 5 B-12-04 ).

71. Locations consenties à un organisme pour le logement de ses salariés . Lorsque la location est consentie à un organisme public ou privé pour le logement de son personnel, le loyer mensuel de chacun des baux conclus entre, d'une part, le propriétaire du logement et la personne morale et, d'autre part, la personne morale et l'occupant du logement ne doit pas excéder les plafonds définis ci-dessus (CGI, ann. III, art. 46 AG duodecies - 3).

72. Révision des plafonds. Ce plafond est révisé chaque année, le 1 ^er janvier, dans la même proportion :

- pour les départements d'outre-mer et Mayotte, que la variation la plus élevée de la moyenne annuelle des indices des prix à la consommation hors tabac de chacun des quatre départements d'outre-mer ;

- pour Saint-Pierre-et-Miquelon, la Nouvelle-Calédonie, la Polynésie française, les îles Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises, que la variation la plus élevée de la moyenne annuelle des indices des prix à la consommation de la Polynésie française et de la Nouvelle-Calédonie.

Pour le calcul des plafonds, il est fait application :

- dans les départements d'outre-mer et à Mayotte, de la dernière variation annuelle publiée par l'Institut national de la statistique et des études économiques au 1 ^er décembre de l'année qui précède celle de la conclusion du bail ;

- à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises, de la dernière variation annuelle publiée par l'Institut de la statistique de la Polynésie Française au 1 ^er décembre de l'année qui précède celle de la conclusion du bail ;

- en Nouvelle-Calédonie, de la dernière variation annuelle publiée par l'Institut territorial de la statistique et des études économiques au 1 ^er décembre de l'année qui précède celle de la conclusion du bail (CGI, ann. III, art. 46 AG duodecies - 1).

73. Surface à prendre en compte . La surface à prendre en compte s'entend de la surface habitable au sens de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation (CGI, ann. III, art. 46 AG terdecies). Il s'agit de la surface de plancher construite, après déduction des surfaces occupées par les murs, cloisons, marches et cages d'escaliers, gaines, ébrasements de portes et de fenêtres. Il n'est pas tenu compte de la superficie de combles non aménagés, caves, sous-sols, remises, garages, terrasses, loggias, balcons, séchoirs extérieurs au logement, locaux communs et autres dépendances du logement, ni des parties de locaux d'une hauteur inférieure à 1,80 m.

Il est toutefois tenu compte de la surface des varangues dans une limite maximale de 14 m ² . A cet égard, il est précisé que la notion de varangue est un terme local pour désigner une terrasse couverte, une véranda ou une galerie en bois, caractéristiques de l'architecture des régions concernées.

74. Locations d'emplacements de stationnement et de garages. La surface des emplacements de stationnement et des garages n'étant pas prise en compte pour la détermination du loyer plafond, la location simultanée et séparée, d'une part, d'un logement pour lequel la réduction d'impôt serait demandée et, d'autre part, d'un emplacement ou d'un garage dont le prix serait exclu de la base de la réduction ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d'impôt, lorsque les conditions suivantes sont réunies :

- l'emplacement de stationnement ou le garage est physiquement séparé du lieu d'habitation lui-même. Tel n'est pas le cas des garages situés en sous-sol des maisons individuelles ;

- les deux locations sont effectivement indépendantes l'une de l'autre ; le locataire doit en effet demeurer libre de signer le bail afférent au logement tout en pouvant refuser de conclure la location portant sur l'emplacement ou le garage ;

- le prix du loyer de l'emplacement ou du garage doit être normal par référence aux loyers habituellement constatés dans le voisinage pour des biens comparables.