Date de début de publication du BOI : 10/04/2008
Identifiant juridique :

B.O.I. N° 40 du 10 AVRIL 2008


Section 3 :

Taux du crédit d'impôt


25.Taux applicable au titre de la première annuité. Conformément aux dispositions du deuxième alinéa du IV de l'article 200 quaterdecies du CGI, tel qu'il résulte de l'article 13 de la loi de finances pour 2008 (n° 2007-1822 du 24 décembre 2007), le taux applicable aux intérêts versés au titre de la première annuité est porté de 20 % à 40 %.

Cette majoration, qui complète le dispositif adopté par le Parlement dans la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat, vise à mieux prendre en compte le surcoût qui suit immédiatement la décision d'acheter ou de faire construire l'habitation principale, en raison des frais annexes inhérents à cette opération.

Ainsi, pour les contrats de prêt conclus en cours d'année, les contribuables bénéficient du taux majoré de 40 % pour les intérêts versés, le cas échéant, sur deux années d'imposition consécutives, au titre des douze premières mensualités et dans la limite des plafonds mentionnés ci-dessus.

Pour plus de précisions, voir les exemples figurant en annexes 3 et 4

26. Taux applicable au titre des annuités suivantes. Au titre de la deuxième à cinquième annuité, le crédit d'impôt est égal à 20 % du montant des intérêts payés, retenus dans la limite des plafonds mentionnés ci-dessus.


Section 4 :

Imputation et restitution


27. Imputation du crédit d'impôt. Le crédit d'impôt s'impute sur le montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de chacune des années éligibles. Cette imputation s'effectue après celle :

- des réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200 bis, 200 octies et 200 decies A ;

- des autres crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires.

28. Restitution du crédit d'impôt. Si le crédit d'impôt excède l'impôt dû, l'excédent est restitué au contribuable. La somme à restituer est égale, selon le cas, à l'excédent du crédit d'impôt sur le montant de l'impôt dû par le bénéficiaire ou à la totalité du crédit d'impôt lorsque le contribuable n'est pas imposable.

La restitution est effectuée d'office, au vu de la déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042) que le contribuable, même non imposable, doit nécessairement souscrire pour pouvoir bénéficier de l'avantage fiscal. Elle est effectuée par virement sur le compte bancaire ou le compte chèque postal du contribuable si l'administration a connaissance de son identité bancaire ou postale. A défaut, elle est effectuée au moyen d'un chèque sur le Trésor.

La restitution n'est pas opérée lorsqu'elle est inférieure à 8 € (CGI, art. 1965 L).


Section 5 :

Articulation avec d'autres dispositifs


29. Cumul avec certains prêts aidés, et notamment le prêt à 0 % (prêt à taux zéro - PTZ) Le crédit d'impôt en faveur des intérêts d'emprunt supportés à raison de l'acquisition ou de la construction de l'habitation peut s'appliquer aux contribuables qui bénéficient par ailleurs de l'avance remboursable ne portant pas intérêt (prêt à 0 % ou PTZ) prévue à l'article 244 quater J du CGI ou d'autres prêts aidés d'accession à la propriété. Dans cette situation, le crédit d'impôt est calculé sur les intérêts supportés par les bénéficiaires au titre des prêts complémentaires qu'ils ont souscrits en sus du prêt à 0 % (PTZ).

Les prêts complémentaires s'entendent de tous ceux, quelle que soit leur dénomination (prêt immobilier ordinaire, prêt épargne-logement...), qui concourent, avec l'avance remboursable, au financement de l'acquisition ou de la construction du logement ou, le cas échéant, des travaux assimilés à une telle construction.

30. Non-cumul avec la réduction d'impôt en faveur de l'acquisition d'une résidence principale située outre-mer. Le crédit d'impôt, prévu à l'article 200 quaterdecies du CGI en faveur des intérêts d'emprunt supportés à raison de l'acquisition ou de la construction de l'habitation ne peut s'appliquer, au titre d'un même logement, aux contribuables qui bénéficient par ailleurs des dispositions prévues au a du 2 de l'article 199 undecies A du même code.

Ainsi, en cas d'acquisition ou de construction d'un logement affecté à l'habitation principale qui remplirait l'ensemble des conditions requises pour chacun de ces deux dispositifs, le contribuable doit opter pour celui dont il souhaite bénéficier au titre de ce logement. Ce choix se manifeste lors de la déclaration de revenus de l'année pour laquelle il demande le bénéfice de l'avantage fiscal pour la première fois.

Par ailleurs, il est précisé qu'un même contribuable peut bénéficier alternativement de ces deux dispositifs au titre de résidences principales distinctes, acquises ou construites successivement.


Section 6 :

Justifications - Remise en cause - Sanctions


31.D'une manière générale, le contribuable est tenu de fournir, à la demande de l'administration, toutes précisions de nature à prouver que les conditions auxquelles le crédit d'impôt est subordonné sont remplies (LPF, article L. 10).

Ainsi, par exemple, en cas d'emprunt commun souscrit par deux contribuables (cas des concubins notamment), il appartiendra à chacun d'entre eux de justifier la quote-part d'intérêts effectivement payés. Cette justification pourra notamment être apportée par la fourniture du contrat de prêt et des documents mentionnés ci-après.


  A. JUSTIFICATIFS


32.Le contribuable doit pouvoir justifier, à la demande de l'administration, les charges qu'il a portées sur ses déclarations de revenus afin d'obtenir le bénéfice du crédit d'impôt. A défaut, les avantages fiscaux accordés sont remis en cause (remise en cause partielle si les charges sont justifiées pour une fraction de leur montant).

Toutefois, afin de simplifier et de faciliter les démarches des contribuables, ceux-ci ne sont pas tenus de joindre à leur déclaration de revenus les justificatifs correspondant au crédit d'impôt dont ils demandent à bénéficier.

Cela étant, ils doivent tenir à la disposition de l'administration, qui peut en demander la production dans le cadre de l'exercice de son pouvoir de contrôle, certains documents comme l'acte d'acquisition du logement, les échéanciers de remboursement et de manière générale les documents permettant d'établir que les dépenses supportées au titre des intérêts d'emprunt ont été engagées dans le cadre de l'acquisition du logement affecté à leur habitation principale.

De la même manière, lorsqu'un contribuable demande à bénéficier du crédit d'impôt au titre des intérêts d'emprunt qu'il supporte à raison de l'acquisition d'un logement en état futur d'achèvement ou de la construction d'un logement, l'engagement d'affecter ce logement à son habitation principale, au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, est réputé effectif dès lors que les dépenses correspondantes ont été mentionnées sur la déclaration de revenus.

Un engagement formalisé devra toutefois être produit à l'administration, à sa demande.

Pour plus de précisions sur les documents qui doivent être produits à la demande de l'administration, voir fiche n° 8 de la présente instruction.


  B. CAS DE REMISE EN CAUSE


33. Remise en cause du crédit d'impôt. Le crédit d'impôt est notamment remis en cause lorsque l'immeuble n'est pas affecté à l'habitation principale ou, en cas de VEFA ou de construction, lorsque le contribuable ne respecte pas l'engagement d'affecter ce logement à son habitation principale dès son achèvement.

34. Non respect de l'affectation à l'habitation principale d'un logement achevé. Le défaut d'affectation du logement à l'habitation principale entraîne la reprise de l'avantage fiscal indûment accordé.

Il en est notamment ainsi en cas de cession du logement qui a donné lieu au crédit d'impôt, en cas de mise en location de ce même logement, ou bien en cas d'acquisition d'un nouveau logement par le contribuable que celui-ci affecte à son habitation principale.

Ainsi, lorsque l'affectation à l'habitation principale, dont la réalité doit être appréciée à la date du paiement de chaque échéance de remboursement d'intérêts de l'année fiscale, n'est pas effective, le crédit d'impôt obtenu par le contribuable fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle cette affectation a cessé, ou depuis l'origine lorsque cette affectation n'a jamais été respectée.

Sur les conditions d'affectation à l'habitation principale et les solutions à retenir dans certains cas particuliers, voir fiche n° 2 de la présente instruction.

Il est rappelé que lorsque la condition d'affectation du logement à l'habitation principale du contribuable cesse d'être respectée, le crédit d'impôt n'est pas repris pour la période au cours de laquelle l'affectation à l'habitation principale du contribuable a été effective.

Le crédit d'impôt correspondant à ce logement cesse de s'appliquer pour les intérêts versés à compter du premier jour du mois de l'année au cours duquel cette affectation a cessé, ainsi que les années suivantes. Dans cette situation, la condition d'affectation est appréciée mois par mois, sans qu'il soit possible de fractionner une mensualité de remboursement d'intérêts.

La circonstance que la condition d'affectation à l'habitation principale cesse d'être respectée au cours d'une année donnée n'a pas pour effet de diminuer le montant du plafonnement annuel applicable.

35. Non respect de l'engagement d'affectation à l'habitation principale d'un logement acquis en VEFA ou que le contribuable a fait construire. Lorsque l'engagement du contribuable d'affecter à son habitation principale, dès l'achèvement ou au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit la conclusion du prêt, le logement qu'il a acquis en état futur d'achèvement ou qu'il fait construire, n'est pas respecté, le crédit d'impôt obtenu par le contribuable fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle l'engagement n'a pas été respecté et au plus tard au titre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt.

Si le défaut de respect de cet engagement entraîne, en principe, la remise en cause systématique du crédit d'impôt obtenu, il conviendra toutefois de tenir compte des circonstances particulières qui peuvent être à l'origine d'une affectation différée.

Ainsi, lorsque le contribuable fait état d'une impossibilité consécutive au défaut d'achèvement du logement qu'il a fait construire, le crédit d'impôt obtenu ne sera pas remis en cause lorsqu'il sera établi par le contribuable qu'il a mis en oeuvre toutes les diligences utiles pour respecter son engagement.

Sur les exceptions prévues en cas de changement de situation de famille ou de mutation professionnelle, voir fiche n° 7 de la présente instruction.


  C. SANCTIONS


36. Sanctions. Le crédit d'impôt s'impute sur l'impôt sur le revenu, conformément aux dispositions prévues au VII de l'article 200 quaterdecies du CGI. Il constitue, de ce fait, un élément d'imposition au sens de l'article 1729 du même code. Par suite, lorsqu'il est procédé à une remise en cause des crédits d'impôt irrégulièrement obtenus parce que le contribuable ne peut justifier des dépenses invoquées ou a fourni à cet égard des renseignements inexacts, le complément de droits éventuellement exigible est normalement assorti de l'intérêt de retard et, si un manquement délibéré ou des manoeuvres frauduleuses du contribuable sont établies, des majorations de droits prévues à l'article 1729 précité.

De plus, conformément aux dispositions du 4 du II de l'article 1727 du code précité, certaines charges ouvrant droit à réductions ou crédits d'impôt et non justifiées sont assimilées à une insuffisance de déclaration pour l'application de la tolérance légale.


CHAPITRE 3 :

ENTREE EN VIGUEUR


37. Opérations intervenues à compter du 6 mai 2007. Conformément au communiqué en date du 24 août 2007 de Mme le ministre de l'économie, des finances et de l'emploi, faisant suite à la publication de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat, il est précisé que l'ensemble du dispositif commenté dans la présente instruction s'applique aux opérations d'acquisition pour lesquelles l'acte authentique d'acquisition a été signé à compter du 6 mai 2007 ou aux constructions pour lesquelles une déclaration d'ouverture de chantier a été effectuée à compter de cette date.

Pour l'appréciation de l'entrée en vigueur du dispositif :

- la date d'acquisition d'un logement achevé, d'un logement en état futur d'achèvement (VEFA) ou d'un logement à rénover (« en état futur de rénovation ») s'entend de la signature de l'acte authentique d'achat ;

- la date du début de la construction d'un logement s'entend de celle du dépôt du document d'urbanisme préalable au début des travaux, c'est-à-dire de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R. 424-16 du Code de l'Urbanisme (art. R. 421-40 du même code pour les documents déposés avant le 1 er octobre 2007).

Compte tenu de ce qui précède, le crédit d'impôt s'applique aux intérêts payés à compter du 6 mai 2007 au titre des constructions ou des acquisitions de logement intervenues à compter cette date.

Il est admis que les intérêts d'emprunt relatifs à l'acquisition d'un terrain intervenue avant le 6 mai 2007 ouvrent droit au crédit d'impôt, lorsque la construction édifiée sur ce terrain fait l'objet d'une déclaration d'ouverture de chantier postérieure à cette date. Dans cette situation, le point de départ des annuités éligibles s'entend de la mise à disposition des fonds empruntés au titre de la construction (voir exemple C de l'annexe 4).

38.Le crédit d'impôt ne s'applique pas aux intérêts versés au titre du ou des emprunts destinés à financer la construction ou l'acquisition d'un logement intervenues avant le 6 mai 2007, y compris lorsque le premier remboursement d'emprunt intervient après cette date.

Pour plus de précisions, il convient de se reporter aux exemples figurant en annexes 3 et 4.

La Directrice de la législation fiscale

Marie-Christine LEPETIT

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FICHE N° 1


Logements

1. Le crédit d'impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l'acquisition ou de la construction d'un logement, c'est-à-dire d'un immeuble à usage d'habitation au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l'habitation.

L'immeuble concerné s'entend du local à usage d'habitation (A), ainsi que de ses dépendances immédiates et nécessaires, y compris le cas échéant les garages et emplacements de stationnement, sous réserve du respect de certaines conditions (B).

A. IMMEUBLES À USAGE D'HABITATION

2. Définition. Le crédit d'impôt est accordé au titre des intérêts des prêts contractés en vue de l'acquisition d'un immeuble affecté à l'habitation, qu'il s'agisse d'un logement neuf ou ancien. En pratique, il peut s'agir de logements situés dans un ensemble immobilier collectif ou d'une maison individuelle.

Il peut s'agir indifféremment d'un logement acquis neuf ou en l'état futur d'achèvement, d'un logement ancien, à rénover ou non, ou d'un logement à construire.

Il peut s'agir également d'un logement issu de la transformation d'un local affecté à un usage autre que l'habitation.

3. Logements en l'état futur d'achèvement. L'acquisition en l'état futur d'achèvement (VEFA) se caractérise par un contrat dans lequel le vendeur transfère immédiatement à l'acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l'acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L'acquéreur est tenu d'en payer le prix à mesure de l'avancement des travaux. Le vendeur conserve les pouvoirs de maître de l'ouvrage jusqu'à la réception des travaux par l'acquéreur (code de la construction et de l'habitation, art. L. 261-3).

Aucune condition de délai d'achèvement des travaux n'est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que le logement doit en pratique être achevé à cette date.

Sur la notion d'habitation principale et les modalités particulières d'application du crédit d'impôt en cas d'acquisition en l'état futur d'achèvement, voir fiche n° 2 de la présente instruction

4. Logements à rénover (« en état futur de rénovation »). La vente d'immeuble à rénover, dans les conditions prévues à l'article L. 262-1 du code de la construction et de l'habitation, est un contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l'acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes, et s'engage à réaliser, directement ou indirectement, des travaux sur l'immeuble ou la partie d'immeuble cédé. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l'acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L'acquéreur est tenu d'en payer le prix à mesure de l'avancement des travaux. Ces travaux ne peuvent consister en des travaux d'agrandissement ou de restructuration complète de l'immeuble, assimilables à une reconstruction.

Le contrat doit, à peine de nullité, être conclu par acte authentique. Il précise :

- la description, les caractéristiques de l'immeuble ou de la partie d'immeuble vendu et, le cas échéant, la superficie de la partie privative du lot ou de la fraction du lot en application de l'article 46 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis ;

- la description des travaux à réaliser précisant, le cas échéant, les travaux concernant les parties communes et ceux concernant les parties privatives ;

- le prix de l'immeuble ;

- le délai de réalisation des travaux ;

- la justification de la garantie financière d'achèvement des travaux fournie par le vendeur ;

- les justifications des assurances de responsabilité et de dommages souscrites par le vendeur concernant les travaux lorsque ceux-ci relèvent des articles L. 111-15 et L. 111-16 du code de la construction et de l'habitation, en application des articles L. 241-2 et L. 242-1 du code des assurances.

Le contrat doit en outre comporter en annexe, ou par référence à des documents déposés chez un notaire, les indications utiles relatives à la consistance et aux caractéristiques techniques des travaux. Il doit également mentionner si le prix est ou non révisable et, dans l'affirmative, les modalités de sa révision.

Le règlement de copropriété est communiqué à chaque acquéreur préalablement à la signature du contrat. En tout état de cause, il est remis à chaque acquéreur lors de la signature du contrat.

5. Logements que le contribuable fait construire. Les logements que le contribuable fait construire s'entendent des immeubles à usage d'habitation que le contribuable fait construire sur un terrain lui appartenant ou dans le cadre d'un bail à construction.

S'agissant du logement que le contribuable fait construire, le crédit d'impôt s'applique aux intérêts des prêts contractés en vue de financer l'acquisition du terrain et les dépenses de construction.

Lorsque le contribuable est déjà propriétaire du terrain d'assiette, sont éligibles au crédit d'impôt les intérêts de prêts contractés au titre des seules dépenses de construction du logement.

Pour plus de précisions sur les dépenses susceptibles d'être financées par l'emprunt dont les intérêts ouvrent droit au crédit d'impôt, voir la fiche n° 5 de la présente instruction

Aucune condition de délai d'achèvement des travaux de construction n'est exigée en tant que telle. Cela étant, dès lors que le contribuable doit affecter le logement à son habitation principale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt, il en résulte que la construction du logement doit en pratique être achevée à cette date.

Sur la notion d'habitation principale et les modalités particulières d'application du crédit d'impôt en cas de construction d'un logement, voir la fiche n° 2 de la présente instruction

En revanche, les intérêts des prêts contractés au titre de la seule acquisition d'un terrain nu ne peuvent, en principe, ouvrir droit au crédit d'impôt dès lors que l'acquisition d'un terrain nu ne peut être considérée comme l'acquisition ou la construction d'un logement.

Les personnes qui font construire un logement sur un terrain ne leur appartenant pas peuvent bénéficier du crédit d'impôt, s'il est établi que la construction réalisée leur appartient, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies. Tel est le cas des personnes qui font construire un logement sur un terrain qui leur est donné à bail à construction ou à bail emphytéotique. En effet, à défaut de stipulation contraire dans la convention, le preneur est propriétaire, jusqu'à l'expiration du bail, des constructions qu'il édifie (cf. art. L. 251-1 à L. 251-9 du code de la construction et de l'habitation en ce qui concerne le bail à construction et art. L. 451-1 à L. 451-13 du code rural en ce qui concerne l'emphytéose).

Enfin, pour tenir compte des difficultés particulières de disponibilité foncière dans les départements d'outre-mer exclusivement, il est admis que les personnes propriétaires d'un logement édifié et achevé, lorsqu'elles ne sont pas propriétaires du terrain sur lequel le logement a été construit, puissent néanmoins bénéficier du crédit d'impôt au titre des intérêts des prêts contractés pour l'acquisition ultérieure de ce terrain, sous réserve qu'à la date de cette transaction, une construction puisse y être valablement édifiée au regard des règles d'urbanisme (RM Letchimy n° 1299, publiée au JOAN le 06/11/2007 p. 6867).

6. Logements qui ont fait l'objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation. Il s'agit des logements ou de locaux précédemment affectés à un usage autre que l'habitation, qui ont fait l'objet, de la part du vendeur, de travaux de réhabilitation qui concourent à la production d'un immeuble neuf, au sens du 7° de l'article 257 du CGI..

Sur les logements faisant l'objet de travaux de la part de l'acquéreur, voir la fiche n° 5 de la présente instruction

7. Situation des bateaux et péniches à usage d'habitation. Il est admis que le crédit d'impôt s'applique également en cas d'acquisition d'un bateau ou d'une péniche, utilisé en un point fixe et aménagé pour l'habitation, même s'il est seulement retenu par des amarres (cf. 3° de l'article 1381 du CGI), lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies :

- le bateau ou la péniche n'est pas destiné à la navigation et ne quitte pratiquement jamais son lieu d'amarrage ;

- il est soumis à la taxe d'habitation et à la taxe foncière sur les propriétés bâties (pour plus de précisions, voir notamment DB 6 C-113 du 15 décembre 1988).

B. DÉPENDANCES IMMÉDIATES ET NÉCESSAIRES DU LOGEMENT

8. L'acquisition des dépendances immédiates et nécessaires du logement affecté à l'habitation principale est considérée comme liée à celle du logement pour l'octroi et la détermination du crédit d'impôt. En revanche, les intérêts des prêts contractés pour l'acquisition isolée de dépendances du logement, qu'elles constituent ou non des locaux d'habitation, n'ouvrent pas droit à l'avantage fiscal.

9. Principes. Les dépendances immédiates et nécessaires du logement éligible à l'avantage fiscal doivent former avec lui un tout indissociable et, par conséquent, être acquises en même temps que celui-ci.

Toutefois, la circonstance que l'acquisition des dépendances immédiates et nécessaires d'une part, et, d'autre part, celle du logement soient réalisées auprès de vendeurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l'avantage fiscal pour le tout, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Ainsi, l'avantage fiscal s'applique aux garages ou aux chambres de service qui sont considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires du logement, même dans l'hypothèse où le vendeur du garage ou de la chambre est différent de celui de la maison d'habitation. Dans cette situation, il est admis de réputer la condition d'acquisition simultanée satisfaite lorsque les acquisitions interviennent dans un délai normal.

A cet égard, il ne peut être fixé, a priori, aucun délai maximum devant intervenir entre ces acquisitions. Toutefois, dans la majorité des cas, un délai d'une année doit constituer le délai maximal. Il s'agit d'une question de fait qui s'apprécie au regard de l'ensemble des circonstances de l'opération, et notamment des conditions locales du marché immobilier, des caractéristiques particulières du bien acquis et, éventuellement, des diligences accomplies par le contribuable pour acquérir une ou plusieurs dépendances en plus du logement (annonces dans la presse, démarches auprès d'agences immobilières, difficultés particulières à trouver un garage ou une chambre à proximité etc.).

En tout état de cause, l'acquisition ultérieure des dépendances immédiates et nécessaires par rapport à celle du logement, lorsqu'elle peut être considérée, au vu des circonstances de fait, comme formant un tout indissociable avec l'acquisition du logement, ne sera prise en compte pour la détermination du montant du crédit d'impôt qu'à compter de la mise à disposition des fonds relatifs au prêt correspondant à l'acquisition ou à la construction de ce logement. Elle ne saurait avoir ni d'effet rétroactif pour le calcul de l'avantage fiscal, ni pour effet de proroger la durée d'application du crédit d'impôt, dès lors qu'en principe, seule l'acquisition du logement à proprement parler ouvre droit au crédit d'impôt.

10. Terrain entourant l'immeuble. En cas d'acquisition simultanée de la résidence principale et des dépendances immédiates et nécessaires à celle-ci, cette dernière notion recouvre notamment l'ensemble du terrain entourant l'immeuble, y compris l'assise de la construction.

11. Chambres de service et garages. Le point de savoir si une chambre de service ou un garage constitue la dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale est une question de fait. Toutefois, il n'y a pas lieu d'écarter la notion de dépendance immédiate et nécessaire :

- pour les garages situés à une distance inférieure à 1 km de la résidence principale ;

- pour les chambres de service situées dans le même immeuble que la résidence principale. Si tel n'est pas le cas, l'acquisition de la chambre est traitée comme une acquisition distincte. Il s'agit toutefois d'une présomption simple susceptible de preuve contraire. Dans l'hypothèse où l'acquisition serait financée au moyen d'un même emprunt, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d'impôt, un prorata calculé en fonction du prix de chaque bien acquis par rapport au montant total emprunté.

C. CAS PARTICULIERS ET PRÉCISIONS DIVERSES

12. Indivision de l'immeuble. Les intérêts d'un prêt immobilier versés pour l'acquisition à titre onéreux d'une fraction indivise d'un logement ouvrent droit au crédit d'impôt. Dans ce cas, seul ouvre droit au crédit d'impôt le montant des intérêts des prêts correspondant à l'acquisition par le contribuable de cette quote-part indivise.

Ces précisions s'appliquent notamment aux personnes, vivant en concubinage ou non, qui acquièrent leur habitation principale commune en indivision.

Toutefois, par identité de traitement avec la solution retenue en matière de partage d'indivision d'origine conjugale (voir n° 18. de la fiche 5), il est également admis que l'acquisition ultérieure d'autres fractions indivises puisse à nouveau ouvrir droit au crédit d'impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.

13. Immeubles grevés d'un droit d'usage ou d'habitation. Les droits d'usage et d'habitation sont régis par les articles 625 à 636 du Code civil : ils confèrent au titulaire - l'usager - la jouissance totale ou partielle d'un logement. Il s'agit de droits réels et viagers, de même nature que l'usufruit, mais inférieurs en étendue : le titulaire peut demeurer dans le logement avec sa famille, mais il ne peut ni céder ni louer son droit.

Lorsque l'immeuble acquis est ainsi grevé d'un droit d'usage ou d'habitation, il arrive que l'acquéreur occupe néanmoins une partie du logement. Dans ce cas, il peut bénéficier du crédit d'impôt à hauteur de cette occupation. Un prorata du montant des intérêts des prêts immobiliers doit être effectué, correspondant à la fraction de ces sommes qui se rapporte à la surface du logement occupée à usage d'habitation principale par rapport à la surface totale du logement acquis. La partie du logement qui fait l'objet du droit d'usage ou d'habitation ne peut en aucun cas donner droit au crédit d'impôt, dès lors que celle-ci ne constitue pas l'habitation principale de l'emprunteur.

Exemple : Un couple soumis à imposition commune acquiert une maison dont la surface totale est de 100 m 2  ; cet immeuble est grevé d'un droit d'usage à hauteur de la moitié de sa surface totale, soit 50 m 2 . Les acquéreurs occupent à titre de résidence principale la surface non grevée du droit d'usage ou d'habitation, soit une surface de 100 - 50 = 50 m 2 , c'est-à-dire la moitié de la surface totale du logement acquis (50/100 = ½).

Le montant total de la première annuité de remboursement des intérêts du prêt contracté pour cette acquisition s'élève à 3 000 €.

En conséquence, le montant des intérêts des prêts au titre desquels le contribuable va pouvoir bénéficier du crédit d'impôt s'élèvera à : 3 000 x 1/2 = 1 500 €.

En revanche, lorsque le logement est grevé d'un droit d'usage ou d'habitation pour sa totalité, le propriétaire emprunteur ne peut prétendre occuper le bien à usage d'habitation principale. Il ne peut dès lors prétendre au crédit d'impôt.

14. Logement acquis en exécution de contrats de location-accession, de location-vente ou de crédit-bail. Les locataires auxquels une offre d'achat du logement qu'ils prennent en location est faite sont susceptibles de bénéficier du crédit d'impôt au titre des intérêts des prêts souscrits afin de lever l'option d'achat, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Les loyers ne peuvent être pris en compte pour la détermination du crédit d'impôt.

15. Logements édifiés en exécution d'un contrat de bail à construction. Lorsqu'il se réserve la jouissance d'un logement édifié en exécution d'un bail à construction, le propriétaire emprunteur peut bénéficier du crédit d'impôt, toutes conditions étant par ailleurs remplies, et notamment celle tenant à l'affectation à l'habitation principale du logement construit dès son achèvement. Lorsque le logement édifié n'est que partiellement affecté à usage d'habitation principale du bénéficiaire, seuls les intérêts correspondants à cette fraction et celle du terrain d'assise (calculée au prorata des surfaces) peut être admise au bénéficie du crédit d'impôt.

16. Immeuble affecté pour partie à un usage professionnel. L'immeuble ou la partie d'immeuble doit en principe être affecté totalement à usage d'habitation.

Lorsque l'immeuble ou la partie d'immeuble est totalement affecté à usage d'habitation mais constitue le domicile commercial d'une entreprise individuelle, il est admis que le crédit d'impôt puisse s'appliquer à la totalité des intérêts versés au titre de son acquisition, sous réserve, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies, qu'il n'y soit exercée aucune activité et que l'immeuble ne soit pas inscrit à l'actif de l'entreprise.

Lorsque l'immeuble ou la partie d'immeuble est pour partie affecté à usage d'habitation et pour partie à usage professionnel, seule la fraction des intérêts afférente à l'acquisition de la partie privative qui constitue la résidence principale du propriétaire peut bénéficier du crédit d'impôt. Dans cette situation, il convient de retenir, pour la détermination du montant des intérêts éligibles au crédit d'impôt, un prorata calculé en fonction de la surface effectivement utilisée comme habitation principale par rapport à la surface totale.

17. Mise en location d'une partie de l'immeuble ou du logement. Lorsque l'immeuble ou le logement, pour l'acquisition duquel le prêt a été souscrit, est donné pour partie en location, le crédit d'impôt ne peut être accordé que pour la fraction correspondant au logement utilisée à titre d'habitation principale par le bénéficiaire.

Dans une telle situation, le montant des intérêts éligibles au crédit d'impôt est déterminé en retenant un prorata similaire à celui exposé au n° 16 . .

Voir l'exemple (I) figurant en annexe 4.

18. Location saisonnière. La mise en location saisonnière d'une fraction de l'habitation principale en meublé ne fait pas obstacle au bénéfice du crédit d'impôt, dès lors que cette activité ne présente pas un caractère habituel et qu'elle revêt un caractère non-professionnel (pour plus de précisions sur le caractère habituel d'une telle activité, voir DB 4 F 1113 ). Dans cette situation, il n'est pas nécessaire de pratiquer de prorata sur les intérêts des prêts pris en compte pour la détermination du crédit d'impôt.

D. ACQUISITIONS N'OUVRANT PAS DROIT AU BÉNÉFICE DU CRÉDIT D'IMPÔT

19. Le crédit d'impôt ne s'applique pas aux intérêts des emprunts supportés à raison de l'acquisition :

- d'immeubles bâtis autres que des logements ;

- de logements figurant à l'actif d'une entreprise individuelle ;

- de logements par une société immobilière non dotée de la transparence fiscale et non soumise à l'impôt sur les sociétés, lorsque celle-ci donne en location ledit logement ;

- de logements donnés en location ;

- d'un logement mis gratuitement à la disposition d'un des associés d'une société mentionnée au n°s 4. à 5 . , sans que celui-ci ne l'affecte à son habitation principale.

20. Immeubles ayant antérieurement appartenu au contribuable. Le crédit d'impôt est refusé lorsque le logement est acquis par le biais d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés et qu'il a antérieurement appartenu au contribuable, directement ou par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés.

Pour plus de précisions, voir la fiche n° 5 de la présente instruction (n° 19 )

21. Immeubles entièrement donnés en location. Compte tenu de la condition d'affectation à l'habitation principale du logement par l'emprunteur, de tels immeubles ne peuvent en principe être concomitamment donnés en location.

Toutefois, il est rappelé que certaines mises en location partielles peuvent ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d'impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l'habitation principale du propriétaire.

22. Locaux entièrement inscrits à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole. Le crédit d'impôt est refusé lorsque le logement occupé par le redevable est inscrit à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole.

En revanche, les industriels et artisans qui n'ont pas inscrit leur logement à l'actif de leur bilan peuvent bénéficier de ce crédit d'impôt, au même titre que les membres des professions libérales et les simples particuliers, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Il en est de même, le cas échéant, des exploitants agricoles.

En outre, il est rappelé que l'affectation mixte d'immeubles d'une part à l'activité professionnelle (affectation ou inscription à l'actif du bilan de cette activité selon les cas), et, d'autre part, à la résidence principale du contribuable, peut ne pas faire obstacle au bénéfice du crédit d'impôt pour la fraction du logement effectivement affectée à l'habitation principale du propriétaire, sous réserve que celle-ci fasse partie de son patrimoine privé.

Sur la notion d'habitation principale, voir fiche n° 2 de la présente instruction

23. Résidences secondaires. L'acquisition ou la construction de résidences secondaires est exclue du bénéfice du crédit d'impôt, quand bien même celle-ci serait motivée par des considérations d'ordre familial, notamment par un divorce et les difficultés pouvant en résulter s'agissant de la garde des enfants du couple séparé (RM Henri Prat, n° 12846, JO, AN, 9 août 1982, p. 3307).