SOUS-SECTION 2 MODALITÉS D'IMPOSITION DU MONTANT NET DES PLUS-VALUES À LONG TERME RÉALISÉES PAR LES ENTREPRISES RELEVANT DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
SOUS-SECTION 2
Modalités d'imposition du montant net des plus-values
à long terme réalisées par les entreprises relevant de l'impôt sur le revenu
1Sous réserve des dispositions des articles 41, 151 octies et 210 A à 210 C du CGI, la plus-value nette à long terme -ou le cas échéant, le solde de cette plus-value subsistant après les diverses compensations visées supra 2241- doit être taxée séparément, à l'impôt sur le revenu au taux réduit de 16 %.
2En effet, L'article 19 de la loi de finances pour 1992 unifie les taux d'imposition des plus-values à long terme à 16 %. Il supprime donc le taux de 26 % qui était applicable jusqu'alors aux plus-values à long terme dégagées lors de la cession de terrains à bâtir ou assimilés, mentionnées au II de l'article 39 quindecies du code général des impôts.
Le taux de 16 % est désormais susceptible de s'appliquer à l'ensemble des plus-values nettes à long terme qui sont regroupées dans une catégorie unique.
(Auparavant, le taux réduit de 16 % s'appliquait aux plus-values réalisées au cours d'exercice clos à compter du 1er janvier 1984 et portant sur des cessions d'immobilisations autres que les terrains à bâtir et biens assimilés).
3À compter de l'imposition des revenus de l'année 1981 et pour les revenus antérieurs à 1992, l'étalement prévu à l'article 163 du CGI était applicable aux plus-values à long terme soumises à l'impôt à un taux proportionnel dans la mesure ou elles étaient réalisées au cours d'une année pour laquelle l'impôt comportait une majoration exceptionnelle (cf. DB 5 B).
L'étalement prévu à l'article 163 du CGI pouvait également être pratiqué pour des revenus faisant l'objet d'un simple différé d'imposition. C'était le cas des plus-values nettes à long terme réalisées à la suite de la perception d'indemnités d'assurances ou de l'expropriation d'immeubles figurant à l'actif et dont l'imposition peut être différée de deux ans (CGI, art. 39 quindecies I-1 , 4e alinéa).
Par contre, les dispositions de l'article 163 O-A (système du quotient), applicables à compter de l'imposition des revenus de 1992, ne s'appliquent qu'aux seuls revenus exceptionnels ou différés imposés d'après le barème progressif prévu à l'article 197 (cf. DB 5 B).
4Par ailleurs, les plus-values nettes à long terme sont soumises au prélèvement social de 1 %, à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale.
A. TAUX D'IMPOSITION DES PLUS-VALUES NETTES À LONG TERME
I. Unification des taux d'imposition des plus-values à long terme à 16 %
5L'article 19 de la loi de finances pour 1992 unifie les taux d'imposition des plus-values à long terme à 16%. Il supprime donc le taux de 26 % qui était applicable jusqu'alors aux plus-values à long terme dégagées lors de la cession de terrains à bâtir ou assimilés, mentionnées au II de l'article 39 quindecies du code général des impôts. Le taux de 26 % est ramené à 16 % pour l'imposition des plus-values nettes à long terme sur terrains à bâtir et assimilés réalisées, par les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu, au cours des exercices clos à compter du 1er janvier 1991.
Le taux de 16 % est désormais susceptible de s'appliquer à l'ensemble des plus-values nettes à long terme qui sont regroupées dans une catégorie unique.
II. Modalités d'imposition des plus-values nettes à long terme relevant du taux de 16%
6Lorsqu'à la clôture d'un exercice la compensation des plus-values et moins-values à long terme fait apparaître un montant net de plus-value à long terme, celui-ci peut être imputé :
- au franc le franc sur le déficit de l'exercice et les déficits reportables relatifs à des exercices antérieurs y compris ceux qui correspondent à des amortissements réputés différés en période déficitaire 1 ;
- sur le montant des moins-values constatées au cours des dix exercices antérieurs et qui n'ont pas encore été imputées.
7Le montant net de la plus-value à long terme, ou le solde restant après les imputations possibles, est imposé séparément au taux de 16 % pour les cessions intervenues au cours d'un exercice clos à compter du 1er janvier 1991
Pour les entreprises industrielles et commerciales relevant de l'impôt sur le revenu, la taxation au taux réduit libère définitivement de cet impôt les plus-values nettes à long terme qui y ont été soumises.
III. Taux applicables dans les départements d'outre-mer
8Les réductions prévues à l'article 197-I-3 du CGI, en matière d'impôt sur le revenu 2 sont également applicables pour la taxation des plus-values nettes à long terme réalisées par des entreprises qui exercent leur activité dans des départements d'outre-mer.
B. CAS PARTICULIERS
I. Plus-values dont l'imposition a été différée de deux ans en vertu de l'article 39 quindecies-I-1 , 4e alinéa, du CGI
9Par dérogation aux dispositions générales exposées ci-dessus aux n°s 1 et suivants , l'article 39 quindecies-I-1 , 4e alinéa, du CGI prévoit, en effet, que l'imposition de la plus-value nette à long terme réalisée à la suite de la perception d'indemnités d'assurances couvrant la destruction par sinistre d'éléments de l'actif immobilisé ou de celles résultant de l'expropriation d'immeubles figurant à ce même actif, peut être différée de deux ans.
Le point de départ de ce délai coïncide avec la date de réalisation de la plus-value nette à long terme dont l'imposition est différée. Il s'agit donc de la date à laquelle l'indemnité allouée par la compagnie d'assurances est certaine dans son principe et son montant ou de la date du jugement qui a fixé l'indemnité d'expropriation (RM, n° 584, HERMENT, Sénateur, JO débats, Sénat du 8 septembre 1988, p. 992).
Toutefois, en cas de cessation d'activité, l'imposition de la plus-value dont il s'agit doit être immédiatement établie.
10Lorsqu'une plus-value nette à long terme de l'espèce réalisée au cours d'exercices clos avant le 1er janvier 1984 aura été différée comme le prévoient les dispositions ainsi rappelées, cette imposition sera assurée au taux applicable en ce qui concerne ces exercices.
11Cette disposition a pour objet de compléter, en faveur des entreprises sinistrées ou expropriées, la mesure dérogatoire symétrique (prévue à l'article 39 quaterdecies-1 ter) concernant l'étalement sur plusieurs exercices des plus-values nettes à court terme réalisées à l'occasion des mêmes opérations (cf. ci-avant DB 4 B 2231, n°s 25 et suiv. ). S'agissant des conditions d'application de l'article 39 quindecies-I-1, 4è alinéa aux entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés, cf. ci après DB 4 B 2243 n° 19 et 43 et DB 4 B 23 .
1. Champ d'application.
a. Fait générateur de la plus-value.
12Les instructions relatives au fait générateur des plus-values nettes à court terme, réalisées à la suite des mêmes événements et placées sous le bénéfice de l'étalement prévu à l'article 39 quaterdecies-1 ter du CGI, sont applicables mutatis mutandis, aux plus-values nettes à long terme dont l'imposition est différée de deux ans (cf. ci-avant DB 4 B 2231, n°s 30 à 35 ).
b. Nature des éléments sinistrés ou expropriés.
13Le report de taxation de deux ans visé à l'article 39 quindecies-I-1 s'applique aux plus-values nettes à long terme réalisées dans les conditions énumérées audit article :
- qu'elles proviennent ou non d'éléments amortissables ;
- quelle que soit la durée d'amortissement des éléments sinistrés ou expropriés.
2. Modalités d'imposition.
14Ces dispositions prévues au quatrième alinéa de l'article 39 quindecies-I-1 n'ont pas pour effet d'établir une exonération temporaire mais d'instituer, selon les propres termes du législateur, un simple différé d'imposition de deux ans, sous réserve qu'il n'y ait pas cessation d'activité. Dans ce dernier cas, en effet, l'imposition de la plus-value nette dont il s'agit doit être immédiatement établie.
15Le fait générateur de la plus-value nette à long terme demeure donc inchangé et par suite, le taux réduit applicable est celui en vigueur à la date de la clôture de l'exercice de réalisation de ladite plus-value (cf. ci-dessus n° 10 ).
16D'autre part, s'agissant d'une disposition dérogatoire, le décalage de deux ans ne peut être strictement limité à l'exigibilité de l'imposition.
Confirmant la doctrine administrative, le Conseil d'État a jugé que l'article 39 quindecies-I, 4e alinéa, n'institue qu'un report de paiement de l'imposition correspondant à la plus-value nette à long terme réalisée lors de la perception d'indemnités d'assurances ou de l'expropriation d'immeubles figurant à l'actif et non un rattachement de la plus-value aux résultats du deuxième exercice suivant celui de la réalisation de cette plus-value comme le soutenait la société requérante (CE, arrêt n° 43027 du 30 avril 1986).
Les conséquences suivantes en découlent.
17Lors de l'établissement de la déclaration des résultats de l'exercice de réalisation de la plus-value nette à long terme pour laquelle elle désire bénéficier du différé d'imposition de deux ans, l'entreprise doit servir les imprimés comptables n°s 2050 à 2059 D et notamment l'imprimé n° 2058 A dans les mêmes conditions que si elle ne bénéficiait pas du report d'imposition. Elle doit donc porter sur ce dernier tableau (imprimé n° 2058 A détermination du résultat fiscal) le montant de la plus-value en déduction du bénéfice net comptable. Cette somme doit, bien entendu, être exclue des plus-values nettes à long terme à inscrire sur la déclaration de résultats proprement dite 3 .
18Lors de l'établissement de la déclaration de l'exercice en cours à la date d'expiration du délai de deux ans, l'entreprise n'a aucune inscription à porter au titre de cette plus-value sur l'imprimé comptable n° 2058 A. En revanche, le montant de la plus-value dont l'imposition a été différée doit être porté sur la déclaration de résultats 3 .
II. Plus-values constatées au décès d'un exploitant soumis au régime du bénéfice réel (cf. ci-avant DB 4 B 2221 n° 88 ).
19L'article 39 terdecies-2 du CGI prévoit que, sous réserve des dispositions de l'article 41 du même code, les plus-values nettes constatées en cas de décès de l'exploitant sont soumises de plein droit au régime fiscal des plus-values à long terme.
1 Les déficits ainsi annulés cessent d'être reportables sur les bénéfices des exercices ultérieurs.
2 Ces réductions sont égales à : 30 %, dans la limite de 33 310 F (à compter de l'imposition des revenus de 1990) dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion ; 40 %, dans la limite de 44 070F (à compter de l'imposition des revenus de 1990) dans le département de la Guyane.
3 Déclaration n° 2031 ou 2065 selon que l'entreprise, placée sous le régime du bénéfice réel, relève de l'impôt sur le revenu ou est passible de l'impôt sur les sociétés.