SOUS-SECTION 4 EXAMEN AU FOND

b. Amendes fixes.

24Pour ce qui concerne les amendes fixes et celles pour lesquelles la loi fixe un minimum et un maximum, il est possible de faire usage du pouvoir de remise ou de modération pour en atténuer éventuellement la rigueur lorsqu'elles ont été encourues par des contribuables dont la bonne foi n'est pas mise en cause.

Il est précisé d'ailleurs que des remises ou modérations peuvent être accordées sans attendre que certaines de ces amendes soient devenues définitives, l'octroi d'une transaction devant être considéré comme inopportun en ce qui les concerne (cf. DB 13 S 232, n°s 5 et suiv. ).

Il est rappelé que l'amende n'est pas appliquée en ce qui concerne les omissions, inexactitudes ou insuffisances relevées sur les documents destinés à assurer directement l'assiette ou la liquidation de l'impôt lorsque ces infractions donnent lieu à l'application d'un intérêt de retard ou d'une sanction (majorations de droits, amende fiscale). La même solution est retenue pour les omissions totales de déclarations en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et d'impôts sur le revenu dès lors que ces omissions entraînent outre, éventuellement une taxation d'office, l'une des majorations prévues à cet effet.

c. Amendes encourues en matière d'opposition à fonctions et de refus de communication.

25En matière d'opposition à fonctions et de refus de communication, la nature des faits commis exclut en principe l'octroi de toute remise ou modération après jugement sur les amendes prononcées en application des articles 1737 et 1740 du CGI, étant rappelé, par ailleurs, que les pénalités encourues en ces matières ne peuvent donner lieu à transaction (cf. DB 13 S 232, n° 5 et S 241 , n° 2).

2. En matière d'impôts directs.

a. Taxe sur les salaires. Intérêt de retard et majoration de recouvrement de 5 %.

26Dans tous les cas où la taxe sur les salaires n'a pas été acquittée dans les délais prescrits, il y a lieu, en principe, de laisser à la charge des redevables la totalité de la taxe et des pénalités réclamées en application de l'article 1731 du CGI.

Toutefois, la circonstance que le contribuable a régularisé sa situation par un versement effectué soit spontanément, soit à la première demande du service, peut dans certains cas, justifier une modération de la sanction appliquée.

b. Cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction.

27La fraction de la cotisation de 2 % qui représente une pénalité peut donner lieu à des allégements quelle que soit la situation financière du redevable (cf. également n° 8 ).

S'agissant d'une cotisation dont l'objet n'est pas exclusivement fiscal, mais qui tend à inciter les employeurs à participer directement à l'effort de construction, les demandes déposées en vue d'obtenir de la juridiction gracieuse, pour des motifs autres que la gêne, la remise ou une modération de la sanction incluse dans la cotisation doivent être examinées en tenant compte essentiellement de la bonne volonté dont l'entreprise pétitionnaire a fait preuve, au cours des années ayant précédé ou suivi l'année en cause, pour se conformer à la réglementation ainsi que des efforts consentis bénévolement par elle dans le domaine de la construction.

C'est ainsi qu'il convient d'examiner avec une particulière bienveillance et en tenant compte de l'avis du représentant du ministère de l'Équipement (cf. DB 13 S 2431, n° 4 ), les demandes de l'espèce présentées par les contribuables ayant opté pour l'investissement dans des opérations de construction directe, lorsque le retard apporté à la réalisation de ces opérations résulte de difficultés rencontrées pour l'obtention de certaines autorisations administratives.

Ainsi, s'il apparaît que la responsabilité de l'entreprise se trouve entièrement dégagée - les demandes indispensables ayant, par exemple, été effectuées en temps utile pour que les autorisations nécessaires soient accordées avant l'expiration du délai de réalisation des investissements - le service peut, à la condition que l'entreprise régularise rapidement sa situation au regard de la participation à l'effort de construction, ou bien s'abstenir de mettre la cotisation en recouvrement, ou bien en accorder le dégrèvement.

Il va de soi que les investissements correspondant aux cotisations non établies ou allouées en dégrèvement ne pourront être pris en compte au titre de la période au cours de laquelle ils auront été effectivement réalisés.

3. En matière de taxes sur le chiffre d'affaires.

28  En principe, les pénalités encourues en matière de taxes sur le chiffre d'affaires ne doivent pas être ramenées à une somme inférieure à l'intérêt de retard visé aux articles 1727 et 1729 du CGI.

Toutefois, dans les cas, exceptionnels, où il est établi que le redevable, dont la bonne foi est admise sans réserve, n'a pas récupéré l'impôt et qu'il se trouve dans l'impossibilité de procéder à cette récupération, la pénalité pourra être limitée à une somme inférieure aux intérêts de retard, à la condition notamment que les droits rappelés soient acquittés dans des délais très courts.

4. En matière de droits d'enregistrement.

29  D'une façon générale, les pénalités appliquées en cette matière ne peuvent être réduites en deçà du montant de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI.

a. Intérêts de retard.

30  La loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 a consacré la notion de « prix du temps » auquel la doctrine assimilait déjà les pénalités de retard : il s'ensuit que les intérêts de retard ne peuvent pas, en principe, faire l'objet de remises ou modérations à titre gracieux.

31Par ailleurs, en cas de retard de déclaration de succession, les acomptes versés spontanément dans les douze mois du décès, sont, par mesure de tempérament, exclus de la base de calcul des intérêts de retard et de la majoration de 10 %, cette mesure n'étant toutefois pas applicable aux majorations de 40 % et de 80 % encourues après une ou deux mises en demeure (cf. DB 13 N 2321, n°s 4 et 5). Cependant, dans les situations où la bonne foi des héritiers ne peut être mise en doute, la pénalité correspondant aux sommes acquittées dans le délai légal fait l'objet, en principe, d'une remise entière prononcée à titre gracieux (RM, M. Jean Valleix, AN, n° 39810, du 17 juin 1991).

32Enfin, si l'article 1722 quater du CGI prévoit expressément qu'il est sursis, sous certaines conditions, au recouvrement des droits à concurrence des prix des terrains successoraux réservés par un plan d'occupation des sols, il est traditionnellement admis, pour le calcul des intérêts moratoires à retenir, de neutraliser les périodes correspondant :

- au retard imputable à une collectivité publique dans le versement du prix d'un bien héréditaire non productif de revenus qu'elle acquiert ;

- au retard de l'autorité de tutelle pour autoriser l'acceptation d'un legs consenti à une association reconnue d'utilité publique ;

- au délai compris entre la date d'un jugement infirmant les droits d'un héritier apparent et celle de l'arrêt d'appel les confirmant.

b. Déchéance de certains régimes fiscaux privilégiés.

33D'une manière générale, les droits supplémentaires applicables en cas de déchéance d'un régime de faveur (pour les plus significatifs : cf. articles 1840 G ter et quinquies du CGI) constituent des pénalités qui peuvent, lorsqu'elles sont définitives, faire l'objet d'une remise ou modération gracieuse.

5. En matière de taxe différentielle sur les véhicules à moteur.

34Conformément aux dispositions de l'article 1840 N quater du CGI, toutes les infractions en matière de taxe différentielle sur les véhicules à moteur, autres que le simple retard dans le paiement (cf. supra n° 30 ), sont sanctionnées par une amende fiscale égale à 80% de la taxe.

S'agissant de taxes sur lesquelles l'attention du public est régulièrement appelée avant l'ouverture de chaque période d'imposition annuelle, les contrevenants peuvent difficilement invoquer leur ignorance de la loi et l'excuse de la bonne foi ne doit, en fait, être retenue qu'avec circonspection.

Dès lors, en vue de conférer aux sanctions infligées un caractère d'exemplarité suffisant pour décourager par avance d'éventuels fraudeurs, les décisions à prendre sur le plan gracieux doivent essentiellement prendre en compte le comportement du redevable, selon qu'il est ou non récidiviste et qu'il régularise sa situation avec plus ou moins de célérité.

En cas d'infractions mineures n'entraînant pas de défaut de paiement de la taxe (par exemple : défaut d'apposition du timbre adhésif sur le pare-brise du véhicule, apposition ou présentation de photocopies du reçu ou du timbre adhésif au lieu des originaux, ...), il y a lieu de faire preuve d'une grande bienveillance, à tout le moins lorsqu'il s'agit, là encore, d'une première infraction.

6. En matière de taxe sur le défrichement des bois et forêts.

35Les pénalités (intérêts de retard et amende de 50 % visés aux articles 1727 et 1840 N quinquies du CGI) peuvent, sur demande des redevables, faire l'objet d'une atténuation à titre gracieux. Les remises ou modérations ne doivent, toutefois, être accordées qu'à titre exceptionnel et seulement après avis favorable du directeur départemental de l'Agriculture.

Il est rappelé, par ailleurs, que la procédure de transaction n'est pas susceptible de trouver application en la matière.

7. En matière de factures de complaisance ou fictives.

36L'utilisation de factures de complaisance ou fictives dans certains secteurs de l'activité économique fausse les conditions d'une concurrence loyale et cause un grave préjudice au Trésor en favorisant la fraude fiscale.

Afin de lutter contre ces pratiques, l'article 1740 ter du CGI prévoit l'application d'amendes fiscales spécifiques d'un montant particulièrement élevé.

Ces amendes égales à 50 % des versements effectués ou des montants indûment facturés doivent permettre la réparation du préjudice causé au Trésor. Elles ont également un but dissuasif et les possibilités de transactions offertes, notamment en cas de reconnaissance des faits par le redevable, doivent favoriser le démantèlement des réseaux frauduleux.

37Dès lors, ces amendes ne doivent pas, en principe, faire l'objet d'une remise totale.

En effet, la gravité des agissements sanctionnés doit conduire à maintenir, à tout le moins, une pénalité de principe.

38En revanche, des remises partielles ou atténuations pourront être accordées si elles sont justifiées par les circonstances de l'affaire. Il en sera notamment ainsi :

- lorsque l'éventuel cumul avec d'autres sanctions prévues par la loi se traduira par une charge très lourde pour les contribuables à l'égard desquels ces dispositions seront mises en oeuvre. Un examen gracieux peut être envisagé notamment si les éléments dont le service dispose permettent d'identifier les bénéficiaires de la fraude (clients ou fournisseurs dont l'identité ou l'adresse a été travestie ou dissimulée) ;

- lorsque les aveux de l'auteur de la fraude auront permis de mettre à jour le réseau frauduleux. Dans ce cas, l'atténuation ou la remise partielle au profit de l'auteur de la fraude pourra revêtir un caractère plus substantiel.

39Dans les autres cas, l'opportunité d'une réduction gracieuse de l'amende est laissée à l'appréciation des directeurs, qui détermineront le montant des atténuations susceptibles d'être consenties au regard notamment :

- de l'importance des fraudes décelées et de l'ampleur du préjudice causé au Trésor ;

- du comportement fiscal de l'entreprise et de ses antécédents.

40Les dégrèvements gracieux sont prononcés, sur demande expresse du redevable, par voie de modération ou de transaction selon que la créance fiscale est ou non devenue définitive. En tout état de cause, cette mesure gracieuse ne devra pas intervenir avant le terme des poursuites correctionnelles engagées le cas échéant.