SOUS-SECTION 3 REVENUS ET GAINS DE CESSION DE CRÉANCES, DÉPÔTS, CAUTIONNEMENTS, COMPTES COURANTS

SOUS-SECTION 3

Revenus et gains de cession de créances,
dépôts, cautionnements, comptes courants

  A. REVENUS

  I. Principe

1Pour les revenus de créances, dépôts, cautionnements, comptes courants, le revenu est déterminé, en vertu des dispositions de l'article 125 du CGI, par le montant brut des intérêts, arrérages, primes de remboursement ou tous autres produits des valeurs désignées à l'article 124 du même code y compris, dès lors, les produits des clauses d'indexation.

Si le débiteur prend à sa charge tout ou partie de l'impôt sur le revenu incombant au créancier, cet avantage indirect doit être compris dans le montant des intérêts, arrérages ou produits taxables.

Mais comme -même dans ce cas- l'impôt est nécessairement acquitté par le créancier, le revenu sera, le plus souvent, constitué par la somme que l'intéressé aura effectivement encaissée.

En ce qui concerne l'interdiction faite au débiteur de prendre en charge la retenue à la source pour les valeurs émises à compter du 1er janvier 1965 et le prélèvement forfaitaire pour les produits de placements à revenu fixe, cf. 5 I 1214 et 5 I 1226 n° 103 .

2Pour les produits des titres de créances négociables visés à l'article 125 A-III bis 1° bis du CGI qui constituent des revenus au sens de l'article 124 du CGI, cf. ci-après 5 I 3224 .

  II. Précisions concernant les primes de remboursement

3Pour les contrats ayant la nature de ceux mentionnés à l'article 124 du CGI qui sont conclus ou démembrés à compter du 1er janvier 1993, la prime de remboursement est définie par la différence entre la valeur de remboursement et le prix d'acquisition (CGI, art. 238 septies A-II et 238 septies A- III ; cf ci-avant 5 I 3222 n°s 4 et suivants ).

Sont notamment concernés les bons de caisse, bons du trésor et bons d'épargne mentionnés à l'article 124 A-III bis 2° du CGI.

4Toutefois, ne sont pas visés les contrats entrant dans le champ d'application de l'article 238 septies E du même code (cf. ci-avant 5 I 3222, n° 5 )

5Cette définition de la prime de remboursement a pour effet de modifier l'assiette ou le fait générateur de l'impôt sur le revenu (ou du prélèvement libératoire forfaitaire prévu à l'article 125 A du CGI) notamment dans les cas suivants :

1. Intérêts payés d'avance.

6Les intérêts payés d'avance ne sont plus imposables lors de leur encaissement ou de leur inscription au crédit d'un compte. En l'absence de cession du titre par le souscripteur, les intérêts payés d'avance sont de fait, imposables lors du remboursement du titre.

En effet, le mode de calcul de la prime (voir 5 I 3222 n°s 12 et suivants et 5 I 3224 n°s 14 et 15 ) conduit à inclure ces intérêts dans son montant.

2. Intérêts « post comptés ».

7Les bons de caisse ou les bons du Trésor peuvent être assortis seulement d'intérêts dit « post comptés » c'est-à-dire payables lors du remboursement.

Par ailleurs, il est précisé que les intérêts qui rémunèrent un titre d'une durée inférieure à deux ans et qui sont versés en une fois lors de son remboursement ne constituent pas des intérêts versés chaque année. Ils entrent, par conséquent, dans la nouvelle définition des primes de remboursement. Le montant de la prime est donc identique, que le montant de cet intérêt soit prévu lors de l'émission du titre ou lors de son remboursement.

Exemple :

Un bon est souscrit pour 950 F. Le contrat prévoit le paiement de 50 F d'intérêts lors du remboursement. Aucune autre rémunération n'est prévue.

Un autre bon est souscrit pour 1 000 F, avec une rémunération unique de 50 F d'intérêts payés d'avance. Le souscripteur ne verse donc effectivement que 950 F.

Dans ces deux cas, le montant de la prime imposable lors du remboursement est d'un montant identique (50 F).

  B. GAINS DE CESSION

8À compter du 1er septembre 1992, les gains retirés par un particulier de la cession de contrats dont les revenus sont visés à l'article 124 du CGI sont soumis à l'impôt sur le revenu.dans des conditions comparables à celles des gains de cessions des titres de créances négociables (CGI, art. 124 B 3e al.).

  I. Détermination de la base imposable

9Conformément à l'article 124 C du CGI, le montant du gain imposable est fixé dans les conditions prévues pour la cession des valeurs mobilières aux 1 et 2 de l'article 94 A du même code. Le gain est.donc constitué par la différence entre le prix effectif de cession des titres, net des frais acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation.

Les précisions données dans la DB 5 I 3224 n°s 4 à 19 sont applicables.

  II. Prise en compte des pertes

10Les produits et les gains concernés sont le cas échéant diminués des pertes subies lors de la cession à titre onéreux de contrats de même nature, sous certaines conditions. Les pertes subies sont exclusivement imputables sur les produits et gains retirés de cessions de contrats dont les produits sont soumis au même régime d'imposition au cours de la même année et des cinq années suivantes.

11L'imputation s'effectue sur des produits ou des gains de cession soumis à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif et pour lesquels l'option pour le prélèvement n'a donc pas été exercée, et qui ont été réalisés au cours de la même année et des cinq années suivantes.

Les pertes nettes subies ne sont imputables ni sur les produits et gains afférents à des placements soumis à un régime d'imposition différent, ni sur le revenu global.

  III. Modalités d'imposition

12Les gains de cession, éventuellement diminués des pertes, sont en principe imposables au nom de la personne qui cède le contrat, selon le barème de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Ces gains n'ouvrent droit à aucun crédit d'impôt.

Sous certaines conditions, les bénéficiaires de ces gains peuvent opter pour leur assujettissement au prélèvement mentionné à l'article 125 A I du CGI qui libère les sommes auxquelles il s'applique de l'impôt sur le revenu.

  IV. Obligations des contribuables et des établissements payeurs

1. Obligations déclaratives des contribuables.

13a. Les contribuables doivent communiquer le montant des cession qu'ils effectuent aux personnes soumises à l'obligation déclarative prévue à l'article 242 ter du CGI (art. 124 D du même code).

14b. Par ailleurs, les contribuables doivent mentionner sur la déclaration d'ensemble de leurs revenus les gains de cessions non soumis au prélèvement libératoire et imposables selon le barème progressif de l'impôt sur le revenu.

Le montant est diminué, le cas échéant, des pertes subies au cours de l'année d'imposition et des pertes non encore imputées et subies au cours des cinq années précédentes (cf. n° 10 ). La déclaration ne fait apparaître que des résultats positifs. Les pertes n'y sont pas indiquées.

Mais en cas d'imputation de pertes, les contribuables devront joindre à leur déclaration de revenus souscrite au titre de l'année de l'imputation, une note indiquant par année le détail des pertes reportées. Les pertes imputées ou reportées doivent apparaître sur la déclaration prévue à l'article 242 ter 1 dont le contribuable reçoit copie. Celle-ci précise la catégorie de placement dont les profits peuvent être effacés par les pertes en cause.

En cas d'option pour le prélèvement libératoire, les contribuables n'ont aucune indication à porter sur la déclaration d'ensemble de leur revenu.

15 Exemple 1 : Au cours de l'année n, M. X a :

- subi une perte de 1 000 F sur la cession d'un bon d'épargne éligible au prélèvement libératoire,

- réalisé un gain de 2 000 F sur la cession d'un titre de créances négociables pour lequel l'option pour le prélèvement a été exercée,

- et perçu 500 F d'intérêts sur un compte sur livret pour lesquels l'application du prélèvement n'a pas été demandée.

La perte de 1 000 F ne peut être imputée sur le gain de 2 000 F dès lors que ce dernier a été soumis au prélèvement libératoire. En outre, M. X n'aura pas à mentionner les résultats de ces opérations sur sa déclaration de revenus de l'année n. Les 500 F d'intérêts ne seront pas mentionnés à condition de joindre à la déclaration une note indiquant qu'il a été imputé sur cette somme la perte subie en n sur la cession du bon d'épargne, à concurrence de 500 F et qu'il reste un solde reportable dans cette catégorie de placement de 1 000 F - 500 F = 500 F.

16 Exemple 2 : En reprenant les données de l'exemple précédent, on suppose qu'au cours de l'année n + 1, m. X perçoit 550 F d'intérêts sur son compte sur livret L'option pour le prélèvement est exercée à hauteur de 50 F.

M. X n'aura pas à mentionner les 500 F d'intérêts non soumis au prélèvement sur sa déclaration de revenus de l'année n + 1, à condition de joindre une note indiquant qu'il a imputé sur cette somme le solde de la perte reportable dans cette catégorie de placement.

17 Remarque : Si, dans l'exemple, la perte de 000 F subie en n et les 500 F d'intérêts encaissés également en n sont déclarés par le même établissement, seule une perte nette de 500 F apparaîtra sur l'imprimé de recoupement prévu à l'article 242 ter 1. Cette circonstance ne fera bien entendu pas obstacle à l'application des solutions ci-dessus. Mais le contribuable devra en tout état de cause joindre à sa déclaration de revenus de l'année n une note indiquant le détail des créances cédées avec pertes (nature, date, montant des cessions et des pertes) s'il veut reporter l'utilisation des pertes sur n + 1.

2. Obligations des établissements payeurs.

a. Obligations déclaratives.

18Les personnes qui assurent le paiement des revenus de capitaux mobiliers sont soumises à l'obligation déclarative prévue à l'article 242 ter du même code, à raison des gains ou pertes provenant de la cession de ces contrats. Pour plus de précisions concernant cette déclaration, se reporter aux indications figurant dans l'instruction du 27 janvier 1997 (BOI 5 A-1-97)

b. Tenue d'un document mis à la disposition de l'administration.

19Pour chaque cession, les personnes mentionnées au a ci-dessus doivent tenir à la disposition de l'administration un document indiquant :

- la date de réalisation du gain et son montant ;

- le montant du prélèvement opéré ou, à défaut, l'identité et le domicile réel du bénéficiaire des gains (CGI, annexe III, art. 41 duodecies P).

Cette disposition s'applique que le gain soit ou non soumis au prélèvement libératoire.

  C. CAS PARTICULIER : CONTRIBUABLES NON DOMICILIÉS EN FRANCE

20Bien que passibles de l'impôt sur le revenu du chef de leurs revenus de source française, en vertu des dispositions des articles 4 A et 164 B du CGI, les personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France ne doivent pas comprendre dans leur revenu global les produits et gains de cessions perçus de débiteurs établis en France (cf. 5 B 7).

En effet, par application de l'article 125 A-III du code, l'impôt afférent à ces revenus est considéré comme acquitté du fait du prélèvement libératoire qui les a, en principe, obligatoirement frappés (cf. 5 I 1224 ).