SOUS-SECTION 1 PENSIONS ALIMENTAIRES

2. Prestations versées dans le cadre du régime institué par la loi du 11 juillet 1975.

88La loi du 11 juillet 1975 portant réforme du divorce et, par la suite, la loi du 22 juillet 1987 sur l'exercice de l'autorité parentale, ont confirmé l'obligation d'entretien des enfants, par l'époux -ou l'ex-époux- qui n'en assure pas la garde.

La particularité du régime applicable à partir du 1er janvier 1976 tient essentiellement aux modalités d'exécution de l'obligation alimentaire et appelle les commentaires ci-après.

a. Régime civil.

89La contribution à l'entretien et à l'éducation des enfants prend la forme d'une pension alimentaire versée, selon le cas, au parent chez lequel les enfants ont leur résidence habituelle ou qui exerce l'autorité parentale ou à la personne à laquelle les enfants ont été confiés (cf. art. 293 du code civil).

Les modalités et les garanties de la pension sont fixées par le jugement ou, en cas de divorce sur demande conjointe, par la convention des époux homologuée par le juge.

Il est rappelé à cet égard que, selon l'article 208 du Code civil, le juge peut, même d'office et selon les circonstances de l'espèce, assortir la pension alimentaire d'une clause de variation permise par les lois en vigueur (cf. ci-avant n° 83 ).

90En cas d'instance en séparation de corps ou en divorce, dans le cadre des mesures provisoires, s'il y a des enfants mineurs, le juge fixe la contribution due pour leur entretien et leur éducation par le parent chez lequel les enfants ne résident pas habituellement ou qui n'exerce pas l'autorité parentale (cf. art. 256 du Code civ. et ci-après n°s 126 et suiv. ).

91Lorsque la consistance des biens du débiteur s'y prête, la pension alimentaire peut être remplacée, en tout ou partie, par le versement d'une somme d'argent entre les mains d'un organisme accrédité, chargé de servir en contrepartie à l'enfant une rente indexée, l'abandon de biens en usufruit ou l'affectation de biens productifs de revenus (Code civil, art. 294).

92Si le capital ainsi constitué devient insuffisant pour couvrir les besoins des enfants, l'attribution d'un complément sous forme de pension alimentaire peut être demandée (Code civil, art. 294-1).

93Le parent qui assure à titre principal la charge d'enfants majeurs qui ne peuvent eux-mêmes subvenir à leurs besoins peut demander à son conjoint de lui verser une contribution à leur entretien et à leur éducation (Code civil, art. 295 et cf. n° 105 ).

94Les conséquences de la séparation de corps au regard de la contribution à l'entretien et à l'éducation des enfants obéissent aux mêmes règles que les conséquences du divorce (Code civil, art. 304).

b. Régime fiscal.

95Suivant les distinctions précédemment établies, les pensions alimentaires et les versements assimilés sont admis en déduction des revenus du débiteur dans les conditions et limites fixées par l'article 156-II-2° du CGI.

Les versements en capital restent sans incidence sur l'établissement de l'impôt.

Les règles à suivre à ce propos sont examinées ci-après, étant toutefois précisé que le régime de la rente prévue à l'article 294 du Code civil fait l'objet d'un développement spécial en raison des particularités qui lui sont attachées.

961° La pension alimentaire, versée en cas de divorce ou de séparation de corps en vertu de l'article 293 du Code civil, ainsi que le complément sous forme de pension alimentaire prévu à l'article 294-1 du même code sont déductibles du revenu global et constituent un revenu imposable entre les mains du bénéficiaire.

Il résulte des dispositions de l'article 156-II-2° du CGI que seules sont déductibles du revenu global les pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice, en cas de séparation de corps ou de divorce, ou en cas d'instance en séparation de corps ou en divorce, lorsque le conjoint fait l'objet d'une imposition séparée.

Celui des parents qui n'a pas l'exercice de l'autorité parentale ou chez lequel les enfants ne résident pas habituellement ne peut donc déduire que le montant de la pension alimentaire à l'exclusion de toutes les autres dépenses et notamment de celles exposées à l'occasion de l'exercice du droit de visite (cf. ci-dessus, n° 82 ).

Dès lors que le juge peut toujours indexer les pensions alimentaires, il y aura lieu d'admettre en déduction, lorsque celle-ci sera permise, le montant fixé par le juge ; les revalorisations spontanées dues à l'initiative du contribuable peuvent toutefois être prises en considération pour l'établissement de l'impôt (cf. ci-avant n°s 83 et suiv. ).

972° L'abandon de biens en usufruit ou l'affectation de biens productifs de revenus qui peuvent remplacer la pension alimentaire ne donnent lieu ni à déduction, ni à imposition. Mais il va de soi que les revenus de ces biens sont imposables entre les mains du bénéficiaire dans les conditions de droit commun.

983° La rente prévue à l'article 294 du Code civil : le régime fiscal de cette rente est fixé par l'article 156-II-2° du CGI et par l'article 91 quinquies de l'annexe II à ce même code.

Les dispositions qu'il renferme ont pour but de ne pas défavoriser les parents qui auraient choisi de se libérer de leur obligation alimentaire par la constitution d'une rente en leur accordant une possibilité de déduction annuelle analogue à celle dont bénéficient les parents débiteurs d'une pension alimentaire. C'est ainsi que cette rente est soumise au même régime que la pension alimentaire, dans la limite annuelle, toutefois, de 18 000 F.

Ces dispositions appellent les commentaires suivants.

- Régime de déduction de la rente

99 . Conditions générales de déduction. - En vertu des dispositions expresses de la loi, ces conditions sont les mêmes que celles applicables aux pensions alimentaires, sous réserve, toutefois, que la rente ne dépasse pas 18 000 F.

Il s'ensuit, notamment, que :

- la déduction ne peut excéder 18 000 F par an et par enfant ;

- depuis l'imposition des revenus de l'année 1981, la déduction, limitée dans les conditions prévues aux n°s 46 et suivants , peut être pratiquée après la majorité de l'enfant (cf. n°s 104 et suiv. ).

100. Calcul de la déduction. - Les règles à suivre à cet égard sont fixées par l'article 91 quinquies de l'annexe II au CGI.

La somme déductible chaque année est égale au chiffre obtenu en divisant le montant du capital versé par le nombre d'années de service de la rente.

C'est au chiffre ainsi obtenu qu'il convient d'appliquer, le cas échéant, la limite de 18 000 F prévue par la loi.

Il est précisé que pour le décompte des années de service de la rente, il y a lieu de retenir l'année civile, toute année commencée étant comptée pour entière. Il résulte de cette règle qu'il n'y a jamais lieu de réduire au prorata du temps le montant de la fraction annuelle déductible.

101 . Exemples.

* En 1985, un contribuable divorcé est tenu de constituer une rente pour son enfant jusqu'à l'âge de 22 ans et de verser à ce titre entre les mains d'un organisme accrédité un capital de 180 000 F. L'enfant est âgé de 11 ans lors du divorce.

Montant de la déduction annuelle : (180 000 F / 12) = 15 000 F

Nombre d'années de déduction : douze années, soit de 1985 à 1992 inclus (année de la majorité) et de 1993 à 1996 (année du 22e anniversaire) [cf. n°s 104 et suiv. ].

* Même hypothèse, mais le capital constitutif est de 300 000 F.

Montant de la fraction annuelle : (300 000 F / 12) = 25 000 F

Montant de la déduction annuelle plafonnée à 18 000 F jusqu'en 1992 inclus et, au surplus, limitée suivant les indications figurant aux n°s 46 et suivants et 108 , pour les années 1993 à 1996.

- Justifications à apporter pour bénéficier de la déduction.

102Aux termes de l'article 91 quinquies de l'annexe II au CGI, le contribuable qui entend bénéficier de la déduction prévue par ce texte doit joindre à la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle il pratique pour la première fois la déduction, une attestation délivrée par l'organisme accrédité chargé du versement de la rente.

Cette attestation comporte les indications suivantes :

- identité et adresse du contribuable ayant constitué la rente ;

- identité, adresse, date et lieu de naissance de l'enfant bénéficiaire de la rente ;

- identité et adresse du parent qui a la garde de l'enfant ;

- montant du capital versé et date du versement ;

- dates du point de départ et du terme du service de la rente.

- Régime d'imposition de la rente.

103La rente versée par l'organisme accrédité constitue un revenu imposable à déclarer normalement par le parent qui a la garde de l'enfant.

Elle n'est imposable que dans la limite de 18 000 F par an indexation comprise. La fraction excédant ce chiffre doit être considérée comme un capital.

La partie imposable de la rente est assimilée, sur le plan fiscal, à une pension alimentaire en vertu des dispositions expresses de l'article 80 quater du CGI.

Ces différentes dispositions font l'objet de commentaires dans la partie de la documentation de base consacrée à l'imposition des traitements, salaires, pensions et rentes viagères (cf. DB 5 F ).

  II. Pensions alimentaires servies aux enfants majeurs

104Depuis l'imposition des revenus de l'année 1981 et sous réserve des conditions et limites indiquées ci-dessus (n°s 28 et suiv. ), les pensions alimentaires servies aux enfants majeurs sont déductibles du revenu global. Il en est ainsi, que ces enfants soient âgés de plus ou moins de 25 ans, qu'ils soient célibataires ou mariés, qu'ils soient ou non étudiants, qu'ils soient ou non invalides.

105Ces dispositions codifiées à l'article 156-II-2° du CGI s'appliquent notamment aux pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice, en cas de séparation de corps ou de divorce, ou en cas d'instance en séparation de corps ou en divorce lorsque le conjoint fait l'objet d'une imposition séparée.

106La pension déductible est, en principe, celle qui a été fixée par le juge. Mais, dans un souci d'équité, il est admis de tenir compte des revalorisations spontanées de pensions dans les mêmes conditions que celles prévues à l'égard des parents d'enfants mineurs (cf. n°s 83 et suiv. ) sous réserve néanmoins de la limite particulière de déduction : 27 120 F pour 1993, 27 500 F pour 1994, 27 990 F pour 1995, 30 000 F pour 1996, 30 330 F pour 1997 et 20 370 F pour 1998) [cf. ci-dessus n°s 46 et suiv. ]

107Sont également déductibles dans la même limite, les versements destinés à constituer le capital de la rente prévue à l'article 294 du Code civil pour la période postérieure à la majorité de l'enfant.

Remarques.

* Enfant atteignant l'âge de 18 ans.

108Si le bénéficiaire de la pension est un enfant dont le contribuable n'avait pas la garde, il est possible de déduire la pension correspondant, d'une part, à la période où l'enfant était mineur, et d'autre part, à celle postérieure à sa majorité, seule cette dernière fraction étant soumise à la limitation (cf. n°s 46 et suiv. ).

* Application de la limite légale.

109La limite (cf. n°s 46 et suiv. ) s'applique par contribuable. Si les parents de l'enfant (ou du jeune couple) sont séparés ou divorcés, chacun d'eux peut déduire les dépenses qu'il expose pour l'entretien de celui-ci dans la limite de 20 370 F pour 1998 (ou de 40 740 F pour le jeune ménage, si le parent en cause est seul à servir une pension alimentaire aux jeunes conjoints).

110Il est précisé que la limite de déduction peut être doublée (cf. n° 48 , ci-dessus) au profit du parent imposé séparément qui justifie participer seul à l'entretien de son enfant majeur isolé, sans ressources et chargé de famille. Dans le cas contraire, la déduction de la pension alimentaire est limitée dans les conditions de droit commun.

* Rattachement.

111Il est possible de déduire la pension alimentaire versée à un enfant majeur rattaché au foyer fiscal de ses beaux-parents (enfants mariés) ou de l'ex-conjoint du contribuable en cas de divorce ou de séparation.

  III. Pensions alimentaires entre époux ou ex-époux

112En vertu des dispositions de l'article 156-II-2° du CGI, les rentes prévues à l'article 276 du Code civil et les pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice sont déductibles du revenu global du débiteur en cas :

- de divorce ;

- de séparation de corps ;

- d'instance en séparation de corps ou en divorce lorsque les conjoints font l'objet d'impositions séparées.

113Les deux premiers cas n'appellent aucune observation particulière.

114En cas d'instance en séparation de corps ou en divorce, il est nécessaire pour qu'il y ait lieu à déduction que les conjoints fassent l'objet d'impositions distinctes. Il en est ainsi lorsque, par application des dispositions de l'article 255 du Code civil, le juge a autorisé les époux à résider séparément.

Dans ces différentes hypothèses, les provisions ou pensions alimentaires que l'un des époux verse, tant pour l'entretien de son conjoint ou ex-conjoint que celui de ses enfants, sont déductibles du revenu global de l'intéressé.

En revanche, lorsque les époux sont simplement séparés de fait, les sommes versées pour l'entretien du conjoint ne sont pas déductibles (cf. ci-dessus n°s 70 et suiv. ).

115Il a déjà été précisé que le nouveau régime du divorce et de la séparation de corps n'était entré en application qu'à compter du 1er janvier 1976 et que les actions de l'espèce pour lesquelles les requêtes initiales avaient été présentées avant cette même date étaient poursuivies et jugées conformément à la loi ancienne.

Il y a lieu, pour l'exposé du régime des pensions alimentaires entre les époux ou ex-époux, de distinguer entre deux situations, selon que les pensions ou prestations sont servies sous l'empire de l'ancienne ou de la nouvelle législation.

1. Régime antérieur au 1er janvier 1976.

a. Régime civil des sommes versées entre époux ou ex-époux.

Les sommes versées par un contribuable à son conjoint ou son ex-conjoint en cas de séparation de corps, de divorce ou d'instance en séparation de corps ou en divorce présentent un double aspect.

1 ° Caractère alimentaire

116C'est le cas des sommes versées :

- en vertu de l'ancien article 301 premier alinéa du Code civil en matière de divorce ;

- en exécution de l'obligation de secours et d'assistance entre époux prévue à l'article 212 du Code civil en cas de séparation de corps, ou d'instance en séparation de corps ou en divorce.