B.O.I. N° 141 du 12 AOÛT 2005
TITRE 1 :
DEFINITION S
CHAPITRE 1 :
L'AGENT PAYEUR
Section 1 :
Le principe : la qualité d'agent payeur s'acquiert au moment du paiement des intérêts
7.Un agent payeur est un opérateur économique qui paie des intérêts ou attribue le paiement d'intérêts au profit immédiat d'une personne qualifiée de bénéficiaire effectif, que cet opérateur soit le débiteur de la créance produisant les intérêts, ou la personne chargée du paiement des intérêts par le débiteur ou le bénéficiaire effectif. En d'autres termes, l'agent payeur se situe immédiatement avant le bénéficiaire effectif dans la chaîne de paiements.
Ainsi, les organismes de placement collectifs en valeurs mobilières (OPCVM) « coordonnés » n'ont la qualité d'agent payeur au sens de la directive « épargne » que s'ils versent directement des intérêts à des bénéficiaires effectifs.
8.L'article 242 ter, qui définit en droit interne la notion d'établissement payeur de revenus de capitaux mobiliers, a été modifié pour les besoins de la transposition de la directive « épargne ». Il prévoit l'individualisation des intérêts, au sens de cette directive, par les agents payeurs lors du paiement à des bénéficiaires effectifs résidents d'un autre Etat membre de la Communauté européenne.
9.L'agent payeur sera le plus souvent un établissement financier (un gestionnaire de compte financier ou un établissement qui effectue des opérations de paiement au guichet) ou un établissement de crédit.
Précisions :
1) La succursale d'un établissement bancaire français établie dans un autre Etat membre de la Communauté européenne ou dans un Etat tiers n'est pas considérée comme un agent payeur français au sens de la directive « épargne » ; en revanche, la succursale française d'un établissement bancaire étranger est considérée comme agent payeur en France au sens de cette même directive.
2) Les sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) « non coordonnées » sont considérées comme des agents payeurs lorsque leur portefeuille est composé exclusivement d'obligations françaises et qu'elles versent directement le « coupon-obligations » (cf. doctrine administrative 4 K 162 n° 16 à 21) à leurs actionnaires résidents d'un Etat dans le champ de la directive « épargne ».
10.En outre, une société commerciale versant un intérêt sur un compte courant d'associé, voire même une personne physique, pourront être considérées comme des agents payeurs dès l'instant où elles paient ou attribuent le paiement de sommes considérées comme des intérêts, au sens de la directive « épargne », à des bénéficiaires effectifs.
Il convient d'admettre que les personnes qui interviennent à titre purement privé, en qualité de mandataires occasionnels, ne sont pas considérées comme des agents payeurs et sont donc dispensées de toute obligation déclarative dans le cadre de la directive « épargne » (cf. documentation administrative 4 J 1341 n° 6 ).
Section 2 :
L'exception : la qualité d'agent payeur peut s'acquéri r au moment de la réception des intérêts
A. GENERALITES
11.Le principe de l'acquisition de la qualité d'agent payeur au moment du paiement connaît une exception dans l'hypothèse où c'est une « entité » qui a reçu les sommes qualifiées d'intérêts au profit de bénéficiaires effectifs. L' « entité » est alors considérée comme un agent payeur au moment de la réception des intérêts pour l'application de la directive « épargne ».
12.Par « entités » au sens de la directive « épargne », on entend des organismes ou structures qui cumulativement :
- n'ont pas de personnalité morale,
- ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent,
- ne sont pas des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) bénéficiant de la procédure de reconnaissance mutuelle des agréments prévue par la directive 85/611/CEE du Conseil du 20 décembre 1985 ( OPCVM dits « coordonnés »).
B. NOTION D'ENTITE EN FRANCE
1. Organismes concernés
13.Les entités françaises qualifiées d'agents payeurs lors de la réception des intérêts sont celles mentionnées au deuxième alinéa de l'article 49 I ter de l'annexe III issu du décret n°2005-132 du 15 février 2005 (cf. annexe 4), non encore codifié à la date de publication de la présente instruction.
Sont notamment visés, les fonds communs de créances (FCC) mentionnés aux articles L. 214-43 et suivants du code monétaire et financier (CoMoFi), ou certains fonds communs de placement « non coordonnés » 1 , tels que les fonds communs de placement à risques (FCPR), les fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI), les fonds d'investissement de proximité (FIP) ou les fonds communs de placement d'entreprise (FCPE).
14.Les sociétés en participation relevant de l'article 8 répondent également aux critères définis au n° 12 et sont à ce titre considérées comme des entités. En revanche, les clubs d'investissements constitués sous la forme d'indivision ne sont pas des entités au sens de la directive « épargne ».
15.Cette énumération n'est pas limitative et il convient d'apprécier la qualité d'un organisme en fonction des critères définis au n° 12 .
2. Possibilité d'option
16.Ces entités sont soumises aux obligations d'individualisation des intérêts reçus pour le compte d'un bénéficiaire effectif non résident. Cependant, en application du troisième alinéa du I de l'article 49 I ter de l'annexe III, elles peuvent opter pour la déclaration de ces intérêts lors de leur reversement à un bénéficiaire effectif.
17.Cette option concerne toutes les entités.
18.L'option est expresse, en ce sens qu'elle doit résulter d'un acte volontaire du gérant du fonds ou, pour tout autre organisme ou entité, de son représentant à l'égard des tiers qui est matérialisé par le dépôt d'un formulaire ad hoc auprès de la direction des services fiscaux du lieu de sa résidence ou de son principal établissement (cf. en annexe 6 l'imprimé n° 2562 à transmettre à l'administration fiscale).
L'option pourra être exercée globalement par une société de gestion pour l'ensemble des fonds communs de placement (FCP) « non coordonnés » existants le 30 juin 2005 dont elle assure la gestion et pour lesquels elle souhaiterait opter, à condition de fournir les informations requises pour l'ensemble de ces fonds. Pour ce faire, une liste des fonds concernés devra être transmise à l'appui de l'imprimé n° 2562.
19.Cette option est en outre irrévocable, c'est-à-dire définitive.
20.Elle est enfin globale, en ce sens qu'elle concerne tous les intérêts entrant dans le champ d'application de la directive « épargne », ainsi que tous les bénéficiaires effectifs susceptibl es de percevoir de tels intérêts au sein d'une même entité.
21.Elle doit être formulée au plus tard le 30 juin 2005 pour les entités existantes à cette date ou dans le mois de leur création pour les entités créées ultérieurement.
Toutefois, pour les entités déjà existantes au 30 juin 2005 et pour celles créées entre le 1 er juillet et le 30 septembre 2005, il sera admis que les options formulées jusqu'au 30 septembre 2005 prendront effet, selon le cas, dès le 1 er juillet 2005 ou dès la date de leur création.
22.La direction des services fiscaux auprès de laquelle est formalisée l'option délivre alors à l'entité ayant exercé l'option un certificat lui permettant de justifier de son statut au regard de la directive « épargne » auprès de l'opérateur économique qui lui paie ou lui attribue le paiement d'intérêts (cf. en annexe 7 l'imprimé n° 2563-SD délivré par l'administration fiscale).
23.Ce certificat a pour conséquence de décharger l'opérateur économique situé en amont de l'entité de toute obligation d'information à l'égard de l'administration fiscale de l'Etat de résidence de l'entité, cette dernière devenant agent payeur au moment du paiement des intérêts.
C. SITUATION DES ETABLISSEMENTS PAYEURS FRANÇAIS QUI ATTRIBUENT DES INTERETS A UNE ENTITE NON RESIDENTE
1. L'entité produit un certificat de son Etat membre, visant à justifier de sa qualité d'agent payeur au moment du paiement des intérêts
24.Dans cette hypothèse, l'établissement payeur français n'est pas tenu d'individualiser les intérêts « directive » qu'il verse à l'entité non résidente. Il reste cependant soumis aux autres obligations découlant de l'article 242 ter (établissement de la déclaration des opérations sur valeurs mobilières - IFU).
2. L'entité ne produit pas de certificat d'agent payeur
25.L'établissement payeur doit, après s'être assuré de la qualité d'entité de l'organisme ou la structure concerné, procéder à l'individualisation des intérêts « directive » qu'il lui verse.
26.Pour s'assurer de la qualité d'entité, l'établissement payeur utilisera les informations qu'il a à sa disposition. Si aucune de ces informations ne lui permet d'exclure la qualité d'entité à l'organisme ou la structure concerné, l'établissement payeur sera considéré comme agent payeur et effectuera les diligences liées à cette qualité.
CHAPITRE 2 :
LE BENEFICIAIRE EFFECTIF
Section 1 :
Les personnes physiques
27.Sont considérés comme des bénéficiaires effectifs au sens de la directive « épargne », les personnes physiques à qui sont payés des intérêts ou à qui est attribué un paiement d'intérêts pour leur propre compte (1° du II de l'art. 49 I ter de l'annexe III).
28.La directive « épargne » ne prend en compte que le bénéficiaire « final » d'intérêts et non les différents intermédiaires d'une chaîne de paiements.
Ainsi, n'est pas considérée comme un bénéficiaire effectif, la personne physique qui reçoit des intérêts :
- en qualité d'agent payeur. Cette personne physique est toutefois soumise à une obligation de déclaration de ces intérêts lors de leur paiement à un bénéficiaire effectif ;
- pour le compte d'une personne morale, d'une structure imposée à l'impôt sur les sociétés (ou impôt équivalent) ou d'un OPCVM « coordonné » ou pour le compte d'une entité mentionnée au n° 12 ou d'une autre personne physique. La personne physique, agissant en qualité d'intermédiaire, n'est tenue à aucune obligation déclarative, mais doit, lorsqu'elle agit pour le compte d'une entité ou d'une personne physique, bénéficiaire effectif des intérêts, communiquer leur identité à l'agent payeur.
29.En outre, peu importe que la personne physique, bénéficiaire effectif, reçoive les intérêts dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé ou dans le cadre d'une activité professionnelle (au sein d'une entreprise individuelle).
30.Pour les agents payeurs français, les personnes physiques concernées doivent avoir leur domicile fiscal hors de France dans un autre Etat membre de la Communauté européenne. Ainsi, pour la France, le déclenchement de l'application de la directive « épargne » résulte d'un paiement d'intérêts par un agent payeur établi en France à un bénéficiaire effectif hors de France (pour ce qui concerne les obligations d'identification et de détermination du lieu de résidence des bénéficiaires effectifs, cf. n° 72 et suivants ).
Section 2 :
Les « entités »
31.Sont également considérés comme des bénéficiaires effectifs, au même titre que les personnes physiques, les organismes et entités établis hors de France dans un autre Etat membre de la Communauté européenne qui n'ont pas exercé l'option leur permettant de se placer sous le régime de la déclaration des intérêts au moment de leur paiement (2° du II de l'art. 49 I ter de l'annexe III).
Pour mémoire, il s'agit des organismes ou structures dépourvus de personnalité morale, non imposés à l'impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent, qui ne sont pas des OPCVM « coordonnés » et qui n'ont pas produit, à l'agent payeur des intérêts qu'ils reçoivent, le certificat permettant d'être considéré comme agent payeur, dans leur pays, au moment du paiement des intérêts à un bénéficiaire effectif (cf. n° 11 et suivants ).
CHAPITRE 3 :
NOTION D'INTERETS
32.Le champ d'application de la directive « épargne » est limité aux revenus de l'épargne sous forme de paiement d'intérêts. Les autres produits financiers, tels que les dividendes ou profits afférents à des opérations sur les marchés à terme d'instruments financiers en sont donc exclus.
33.Il est fait abstraction dans les développements qui suivent du régime fiscal de droit interne applicable à chaque catégorie de revenus ci-après énumérés, le principe de la directive « épargne » étant de pratiquer un échange automatique d'informations sur des revenus qualifiés d'intérêts, quel que soit leur traitement fiscal dans l'Etat de source, qui ne se trouve donc en aucun cas remis en cause du fait des présentes dispositions.
34.En outre, le fait que le paiement des intérêts intervienne directement ou de manière intermédiée n'a pas d'incidence sur la qualification juridique et la nature des intérêts qui doivent être déclarés par les agents payeurs.
35.Enfin, certains revenus qui pourraient répondre à la définition d'intérêts donnée par la directive « épargne » ne sont pas compris dans le champ d'application de l'obligation d'information (cf. n° 60 et suivants ).
Section 1 :
Détermination des intérêts concernés
36.Les intérêts concernés par l'obligation déclarative de la directive « épargne » sont :
- les produits des placements à revenu fixe conférant à leur détenteur un droit de créance, ainsi que les produits de cessions ou de rachats et les primes de remboursement attachés à ces placements (cf. n° 38 à 49 ) ;
- les revenus réalisés lors de la cession, du remboursement ou du rachat de parts ou actions de certains OPCVM et assimilés, qui remplissent des conditions particulières d'investissement de leur actif (cf. n° 50 à 52 ).
37.Remarque : la nationalité de l'émetteur ou du débiteur n'entre pas en compte dans la qualification des intérêts.
A. LES PRODUITS DE PLACEMENTS A REVENU FIXE
38.Ces produits se rapportent à des créances de toute nature, assorties ou non de garanties hypothécaires ou d'une clause de participation aux bénéfices du débiteur, et notamment les revenus des fonds publics et des obligations d'emprunts, y compris les primes et les lots attachés à ceux-ci à l'exclusion des pénalisations pour paiement tardif.
1. Les produits des placements à revenu fixe concernés
39.D'une manière générale, tous les placements financiers assimilables à des produits de taux entrent dans le champ d'application de la directive « épargne ».
Il s'agit notamment des (liste non exhaustive) :
a) Revenus des titres d'emprunt négociables
40.Il s'agit des intérêts (fruits civils produits par une somme d'argent due à titre de prêt et remboursable soit à la volonté du débiteur, soit à celle du créancier), arrérages (produit d'un capital non exigible) et tous autres produits et gains des obligations, des titres participatifs, des effets publics et de tous autres titres d'emprunt négociables émis par les Etats et assimilés, les personnes morales de droit privé, ainsi que des lots et primes de remboursement payés aux porteurs des mêmes titres.
La directive « épargne » précise en outre expressément que les produits des titres de créances indexés par le biais d'une clause de participation aux bénéfices du débiteur sont considérés comme des intérêts.
Sont également concernés les revenus des bons du Trésor et assimilés, des bons de caisse et assimilés ainsi que les produits et gains des titres de créances négociables (TCN) non susceptibles d'être cotés, quel que soit leur émetteur.
b) Revenus des créances, dépôts, cautionnements et comptes courants
41.Il s'agit des intérêts, arrérages, primes de remboursement et tous autres produits et gains se rapportant notamment à :
- des créances, autres que les titres d'emprunt négociables, productives d'intérêts, quelle que soit leur cause, quels que soient la nature juridique du contrat dont elles découlent et le mode de constatation de la convention et quelles que soient également les modalités qui les affectent ou les garanties qui leur sont attachées. En revanche, les pénalisations pour paiement tardif (intérêts de retard) n'entrent pas dans le champ d'application de la directive « épargne » ;
- des dépôts de sommes d'argent à vue ou à échéance fixe, quel que soit le dépositaire et quelle que soit l'affectation du dépôt ;
- des clauses d'indexation afférentes aux sommes mises ou laissées à la disposition d'une société par ses associés ou actionnaires.
c) Produits des bons ou contrats de capitalisation nominatifs
42.Il s'agit des produits attachés aux bons ou contrats de capitalisation souscrits auprès des sociétés dites de capitalisation moyennant le versement d'un intérêt ou produit qui n'est généralement pas distribué chaque année mais capitalisé jusqu'à échéance complète du bon ou contrat (cf. documentation de base 5 I 1171 n° 2 ).
Ces produits s'analysent comme des produits financiers et non comme des produits d'assurance. Ils entrent à ce titre dans le champ d'application de la directive « épargne », dès lors qu'ils ne reposent pas sur la couverture d'un risque. En revanche, les prestations d'assurance et notamment les produits d'assurance-vie qui comportent une garantie en cas de vie sont exclus du champ de cette directive (cf. n° 61 à 63 ).
d) Produits de l'épargne « réglementée »
43.Il s'agit notamment des intérêts générés par les comptes d'épargne logement (CEL), comptes pour le développement industriel (CODEVI), livrets d'épargne populaire (LEP), livrets jeunes, plans d'épargne logement (PEL), plans d'épargne populaire (PEP) donnant lieu à ouverture d'un compte de dépôt en numéraire et livrets d'épargne entreprise (LEE) qui en droit interne bénéficient d'un régime fiscal favorable. Ces intérêts sont compris dans le champ d'application de la directive « épargne », nonobstant leur régime fiscal. Il en est de même de l'épargne dite « salariale » lorsque les intérêts qui s'y rapportent rentrent dans la définition des intérêts au sens de la directive « épargne ».
Remarques :
1) La prime d'Etat versée sur les PEL ou les CEL n'est pas considérée comme un intérêt pour l'application de la directive « épargne ».
2) La déclaration des intérêts s'effectue :
- lors du dénouement du plan pour les PEL
- lors de l'inscription en compte pour les autres produits de l'épargne réglementée.