BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

4 F-3-07  

N° 115 du 17 OCTOBRE 2007

BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - DISPOSITIONS PARTICULIERES - EXONÉRATION DE L'AIDE
FINANCIERE AU TITRE DES SERVICES À LA PERSONNE ALLOUEE AU CHEF D'ENTREPRISE - CHEQUE EMPLOI -
SERVICE UNIVERSEL (CESU)

NOR : ECE L0710053J

Bureau B 1

INTRODUCTION

1.Entre autres mesures destinées à favoriser le développement des services à la personne, l'article 1 ^er de la loi n° 2005-841 du 26 juillet 2005 relative au développement des services à la personne et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale crée un nouvel instrument de paiement simplifié des services à la personne : le chèque emploi service universel (CESU), dont le régime est défini aux articles L. 129-5 à L. 129-12 du code du travail ¹ .

Le bénéfice de ce nouvel instrument de paiement, initialement réservé aux salariés, a été étendu, à compter du 1 ^er janvier 2007, par l'article 146 de la loi n° 2006-1666 du 21 décembre 2006 de finances pour 2007 aux chefs d'entreprises, ainsi que, pour les personnes morales, à leur(s) gérant, président, directeur général, directeurs généraux délégués, membres de leur directoire. Toutefois, l'attribution du CESU aux chefs d'entreprise ou aux mandataires sociaux est subordonnée à la condition qu'il bénéficie à l'ensemble des salariés selon les mêmes règles d'attribution.

Il est rappelé, par ailleurs, que le 1° de l'article 8 de la loi du 26 juillet 2005 précitée, codifié au 37° de l'article 81 du code général des impôts, prévoit que l'aide financière au titre des services à la personne consentie par le comité d'entreprise ou l'entreprise aux salariés, notamment sous la forme d'un CESU, est exonérée d'impôt sur le revenu, reprenant ainsi l'exonération d'impôt sur le revenu prévue de manière générale à l'article L. 129-15 du code du travail.

La présente instruction commente ce dispositif s'agissant du traitement du CESU et, plus généralement, de l'aide financière au titre des services à la personne et aux familles, au niveau de l'entreprise qui consent cette aide, ainsi que pour le chef d'entreprise bénéficiaire.

S'agissant du traitement de cette aide à l'impôt sur le revenu au niveau du salarié, il convient de se référer aux instructions administratives référencées 5 F-18-06 du 13 novembre 2006 et 5 F-16-07 du 22 mai 2007 pour plus de précisions. En outre, il est précisé que les conséquences de l'attribution de cette aide financière, s'agissant de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 sexdecies du code général des impôts et accordée au titre des sommes versées pour l'emploi d'un salarié à domicile, à une association agréée ou à un organisme habilité ou conventionné ayant le même objet, feront l'objet de commentaires séparés dans le cadre d'une instruction administrative à paraître en série 5 B.

Sauf mention contraire, les articles cités sont ceux du code général des impôts et de ses annexes.

CHAPITRE 1 :

REGIME JURIDIQUE DE L'AIDE FINANCIERE

Section 1 :

Bénéficiaires

2.Les articles L. 129-13 et D. 129-30 du code du travail étendent le bénéfice de l'aide financière au titre des services à la personne, antérieurement réservée aux seuls salariés, au chef d'entreprise ou, si l'entreprise est une personne morale, à son ou ses mandataires sociaux : président, directeur général, directeurs généraux délégués, gérants ou membres de son directoire. Cette extension est toutefois subordonnée à la condition que l'aide financière bénéficie à l'ensemble des salariés de l'entreprise selon les mêmes règles d'attribution.

3.De la même manière, outre les salariés, le chef d'entreprise et les mandataires sociaux peuvent être attributaires, en application de l'article L. 129-8 du code du travail, de « CESU préfinancé » (cf. n° 7 ), à compter du 1 ^er janvier 2007, sous réserve du respect de la condition visée au n° 2 .

4.S'agissant de l'appréciation de cette condition, il ressort des travaux parlementaires que le législateur n'a ouvert le dispositif de l'aide financière aux entrepreneurs individuels et aux mandataires sociaux qu'en vue de les inciter à le mettre en place en faveur de leurs salariés, dès lors qu'ils y trouvaient un intérêt personnel. Dans ces conditions, les chefs d'entreprise et mandataires sociaux ne sont éligibles au dispositif de l'aide financière que du fait de l'éligibilité des salariés de l'entreprise.

Par conséquent, le respect de cette condition suppose que l'entreprise individuelle ou la personne morale concernée ait la qualité d'employeur pour que le chef d'entreprise ou le ou les mandataires sociaux puissent eux-mêmes être attributaires de « CESU préfinancé ».

En d'autres termes, les chefs d'entreprises ou les mandataires sociaux de sociétés ne peuvent pas bénéficier de l'aide financière et, notamment du « CESU préfinancé », s'ils exercent leur activité au sein d'une entreprise individuelle ou d'une personne morale qui n'emploient pas de salarié.

Section 2 :

Services aidés

5.L'aide financière est destinée soit à financer l'accès des bénéficiaires à des services aux personnes et aux familles développés au sein de l'entreprise, soit à financer, directement ou par l'intermédiaire d'une structure prestataire, des activités entrant dans le champ des services mentionnés à l'article L. 129-1 du code du travail et définis à l'article D. 129-35 du même code.

6.Il s'agit notamment des services aux personnes à leur domicile relatifs aux tâches ménagères et familiales : entretien de la maison et travaux ménagers, petits travaux de jardinage, garde d'enfants à domicile, soutien scolaire à domicile,... (cf. article D. 129.35 du code du travail).

Sont également susceptibles de bénéficier d'une aide financière les activités de services assurés par les organismes ou personnes mentionnés aux deux premiers alinéas de l'article L. 2324-1 du code de la santé publique (garde d'un enfant de moins de six ans hors du domicile familial) ou à l'article L. 227-6 du code de l'action sociale et des familles (accueil d'un enfant scolarisé dans les heures précédant ou suivant la classe), ou encore par des assistants maternels agréés en application de l'article L. 421-1 du même code.

Section 3 :

Modalités de versement et montant de l'aide

7.L'article L. 129-13 du code du travail permet au comité d'entreprise ou à l'entreprise de verser des aides financières, dans les conditions précitées :

- soit directement ;

- soit au moyen du CESU régi par les articles L. 129-5 et suivants du code du travail.

Le CESU remplace, en les fusionnant, les chèques emploi-service (CES) et les titres emploi-service (TES), et peut prendre la forme soit d'un chèque (« CESU bancaire »), soit d'un titre spécial de paiement (« CESU préfinancé »). Dans ce dernier cas, le CESU peut être préfinancé en tout ou partie par l'entreprise ou le comité d'entreprise conformément à l'article L. 129-8 du code du travail.

8.Le montant maximum de l'aide financière prévue à l'article L. 129-13 du code du travail, y compris donc « les CESU préfinancés », s'élève, conformément à l'article D. 129-31 du même code, à 1 830 € par année civile et par bénéficiaire ayant eu recours à un ou plusieurs services financés par cette aide. Ce montant est révisé annuellement par arrêté, en fonction de l'évolution de l'indice des prix à la consommation des ménages.

9.En tout état de cause, le montant de l'aide financière ne peut excéder le coût des services supporté par le bénéficiaire.

CHAPITRE 2 :

REGIME FISCAL DE L'AIDE FINANCIERE

Section 1 :

Traitement fiscal de l'aide financière consentie par une personne morale

10.Les aides financières, y compris le « CESU préfinancé », attribuées par une personne morale à ses salariés comme à ses mandataires sociaux ont le caractère de charges déductibles dans la limite du plafond fixé par l'article D. 129-31 du code du travail, qui s'élève à 1 830 € par année civile et par bénéficiaire.

11.Lorsque l'aide allouée à un salarié excède le plafond rappelé ci-dessus, les sommes ainsi attribuées sont considérées comme des compléments de rémunération et ne peuvent être admises en déduction que sous réserve du respect des conditions générales de déduction des rémunérations.

Ainsi, il est rappelé que conformément aux dispositions des articles 39-1 1° et 39-5, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats imposables que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Pour plus de précisions, il convient de se référer à la documentation administrative 4 C 441 n ^os1 et suivants en date du 30 octobre 1997.

12.S'agissant du traitement fiscal de cette aide par le salarié bénéficiaire, il convient de se reporter aux instructions administratives 5 F-18-06 du 13 novembre 2006 et 5 F-16-07 du 22 mai 2007.

13.Exemple :

Soit la SNC Y soumise à l'impôt sur les sociétés qui emploie 5 salariés, et dont le gérant, M. Z, est associé. La SNC verse à M. Z 50 000 € par an de rémunération. Par ailleurs, elle attribue aux 5 salariés ainsi qu'à M. Z des CESU préfinancés pour un montant de 1 830 € par bénéficiaire.

Le total de l'aide financière qui s'élève à 10 980 € (1 830 x 6), ainsi que la rémunération de 50 000 € allouée à M. Z, sont déductibles pour la détermination du résultat fiscal soumis à l'impôt sur les sociétés.

Pour les salariés comme pour M. Z, l'aide financière est non imposable. Ce dernier sera donc imposé selon les modalités de l'article 62 à hauteur de 50 000 €.

Section 2 :

Traitement fiscal de l'aide financière consentie par une entreprise individuelle

14.L'aide financière mentionnée à l'article L. 129-13 du code du travail attribuée aux salariés de l'entreprise individuelle constitue une charge déductible du résultat imposable de l'entreprise individuelle dans les conditions précisées aux n ^os10 et 11 .

15.En revanche, l'aide financière au titre des services à la personne, y compris le « CESU préfinancé », que s'alloue un entrepreneur individuel n'est pas déductible, de la même manière que les rémunérations ou appointements qu'il s'attribue (cf. pour plus de précisions documentation administrative 4 C 443 n° 1 en date du 30 octobre 1997), pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise individuelle.

Toutefois, l'article L. 129-15 du code du travail prévoyant que l'aide financière mentionnée à l'article L. 129-13 du même code est exonérée d'impôt sur le revenu, il convient de considérer que le bénéfice imposable de l'entreprise individuelle est exonéré à hauteur du montant de l'aide financière attribuée au chef d'entreprise, c'est-à-dire au maximum à hauteur de 1 830 € par année civile (cf. n° 8 ).

En pratique, le bénéfice imposable à reporter sur la déclaration d'impôt sur le revenu complémentaire n° 2042 C par l'entrepreneur individuel sera minoré du montant de l'aide financière qu'il s'est attribuée. Toutefois, cette minoration du bénéfice imposable ne saurait conduire à faire naître un déficit au titre de l'exercice d'attribution ni à augmenter le déficit de cet exercice.

16.Il est précisé que le traitement fiscal de l'aide financière décrit ci-dessus s'agissant des entreprises individuelles s'applique aussi bien aux entreprises relevant des bénéfices industriels et commerciaux qu'à celles relevant des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux.

17.Exemple :

Soit une entreprise individuelle relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux qui emploie 4 salariés auxquels elle attribue des « CESU préfinancés » à hauteur de 1 830 € chacun. L'entrepreneur individuel se verse également un « CESU préfinancé » pour un montant identique.

Il est supposé par simplification que le résultat fiscal est égal au résultat comptable avant retraitement du CESU attribué au chef d'entreprise et que l'entreprise individuelle relève du régime réel normal.

Cas n° 1  : Son résultat comptable s'établit à 30 000 € après déduction faite des « CESU préfinancés » de 9 150 € (5 x 1 830 €) .

Le résultat fiscal s'établira donc après réintégration sur le tableau n° 2058-A du montant correspondant au CESU attribué à l'entrepreneur individuel (1 830 €) à 31 830 € (30 000 € + 1 830 €).

Toutefois, sur sa déclaration d'impôt sur le revenu, l'entrepreneur individuel reportera 30 000 €, son bénéfice imposable de 31 830 € étant exonéré à hauteur du « CESU préfinancé » qu'il s'est attribué (1 830 €).

Cas n° 2  : Son résultat comptable s'établit à - 330 € après déduction faite des « CESU préfinancés » de 9 150 € (5 x 1 830 €).

Le résultat fiscal s'établira donc après réintégration sur le tableau n° 2058-A du montant correspondant au CESU attribué à l'entrepreneur individuel (1 830 €) à 1 500 € (- 330 € + 1 830 €).

Le bénéfice est exonéré à hauteur du CESU, sans que cela ne dégage de déficit reportable. L'entrepreneur individuel reportera donc un résultat de 0 sur sa déclaration d'impôt sur le revenu.

La Directrice de la Législation Fiscale

Marie-Christine LEPETIT

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