B.O.I. N° 213 du 30 DECEMBRE 2005
C. MESURE DE SIMPLIFICATION EN FAVEUR DES PME
101.Dans son avis n° 2005-D du 1 er juin 2005, le comité d'urgence du CNC a proposé une mesure de simplification destinée à permettre à certaines entreprises qui ne dépassent pas certains seuils de pratiquer dans les comptes individuels l'amortissement des immobilisations non décomposables à l'origine sur leurs durées d'usage, sans rechercher leurs durées d'utilisation.
Il est précisé par ailleurs que l'impact de cette mesure demeure strictement cantonné au domaine comptable, dans la mesure où, du point de vue fiscal, la durée d'usage sera en tout état de cause applicable aux immobilisations non décomposées. La simplification aurait donc pour principal effet d'éviter aux entreprises concernées la comptabilisation d'un amortissement dérogatoire à raison de la durée pour les immobilisations non décomposées.
Sous-section3 :
Conséquences sur le mode d'amortissement
A. LE PRINCIPE DE L'AMORTISSEMENT LINÉAIRE SUR LE PLAN COMPTABLE
102.Du point de vue comptable, les immobilisations doivent être amorties selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus. Le mode d'amortissement, qui est défini pour chacun des éléments distincts de l'actif immobilisé, doit être appliqué de manière constante pour les actifs de même nature ayant des conditions d'utilisation identiques (art. 322-4 du PCG). Par défaut, le mode d'amortissement retenu est linéaire.
Ces précisions apportées sur le plan comptable ne devraient pas avoir d'impact sur les traitements actuels.
En effet, les entreprises pourront toujours constater un amortissement dégressif pour les biens mentionnés à l'article 39 A et dans les conditions précisées à ce même article (pour plus de précisions sur l'amortissement dégressif, cf. documentation administrative 4 D 22 en date du 26 novembre 1996). Le complément d'amortissement résultant de l'application du mode dégressif sera comptabilisé en amortissements dérogatoires.
Par ailleurs, le texte comptable autorise la détermination de l'utilisation des actifs selon une approche différente de l'approche strictement temporelle. Ainsi, la durée de consommation des avantages économiques attendus peut être mesurée en fonction d'unités d'oeuvre propres à refléter les caractéristiques économiques particulières à l'entreprise.
Du point de vue fiscal, aucune disposition n'interdit l'application du mode d'amortissement retenu en comptabilité, que ce mode soit linéaire ou variable. Toutefois, le mode d'amortissement linéaire constitue la référence de calcul pour l'application de la règle de l'amortissement minimal prévue à l'article 39 B. En outre, l'amortissement traduisant la dépréciation des immobilisations, l'entreprise qui aurait recours à un mode d'amortissement variable non linéaire devrait justifier de la pertinence de cette méthode au regard de la dépréciation de son actif.
Il est rappelé que ce mode d'amortissement est d'ores et déjà admis sur le plan fiscal pour les moules spécialement conçus en vue de l'exécution d'un marché (cf. documentation administrative 4 D 2661 n° 62 en date du 26 novembre 1996). Ce mode d'amortissement sera également admis pour tous les biens et équipements pour lesquels la consommation d'avantages mesurée par des unités d'oeuvre reflète une dépréciation effective et définitive, et dont le rythme de consommation des avantages économiques mesurée en unités d'oeuvre est connu de manière fiable dès l'origine et ne varie pas de manière aléatoire.
Pour les autres biens, pour lesquels la comptabilisation d'un amortissement en unités d'oeuvre serait pratiquée, il conviendra :
- de comptabiliser un amortissement dérogatoire complémentaire, si la dotation aux amortissements comptable est inférieure à l'amortissement minimum linéaire prévu par les dispositions de l'article 39 B ou dégressif en cas d'application du mode dégressif sur le plan fiscal ;
- de réintégrer de manière extra-comptable la fraction d'amortissement excédentaire, si l'amortissement en fonction des unités d'oeuvre est supérieur à l'amortissement fiscalement admis.
B. PRÉCISIONS SUR LA DATE DE DÉBUT D'AMORTISSEMENT
103. Les nouvelles normes comptables ne devraient pas modifier la date de référence pour le début de l'amortissement , à savoir la date de mise en service de l'actif à laquelle correspond généralement la date de début de consommation des avantages économiques attachés à l'actif (2 de l'article 322-4 du PCG).
En pratique, cette date de début d'amortissement devrait correspondre à la date à laquelle l'immobilisation est en état de fonctionner suivant l'utilisation prévue par l'entreprise. En effet, cette date correspond au terme de la période d'incorporation des différentes dépenses constituant le coût de revient de l'actif (cf. n° 59 ). Dans certains cas, elle pourrait donc être légèrement retardée par rapport à la date de mise en service telle qu'entendue auparavant, qui ne dépendait pas du niveau d'utilisation de l'immobilisation.
Ces nouvelles règles comptables n'ont pas d'effet non plus sur le point de départ de l'amortissement dégressif qui demeure la date d'acquisition en application de l'article 23 de l'annexe II (cf. documentation administrative 4 D 2223 n os2 à 6 en date du 26 novembre 1996).
Cas particulier : Immobilisations acquises avec une clause de réserve de propriété
104.Du point de vue comptable, les biens (immobilisations ou stocks) acquis avec une clause de réserve de propriété doivent être inscrits à l'actif du bilan de l'acquéreur, même si le transfert de propriété subordonné au paiement intégral du prix n'est pas effectif. Il en va de même en matière fiscale.
Toutefois, s'agissant des biens immobiliers grevés d'une telle clause, la doctrine administrative 4 D 122 n os 12 à 14 en date du 26 novembre 1996 prévoit qu'il n'est pas possible à l'acquéreur d'effectuer un amortissement pour dépréciation avant la clôture de l'exercice en cours à la date du transfert effectif de propriété (cf. également Réponse ministérielle Delahais du 11 février 1991). Cette doctrine est rapportée. Dès lors, les immobilisations acquises avec clause de réserve de propriété peuvent être amorties par l'acquéreur dès leur inscription à l'actif, y compris les biens immobiliers.
C. CONSÉQUENCES SUR LES AMORTISSEMENTS FISCAUX EXCEPTIONNELS
105.La loi prévoit des dispositifs d'amortissements accélérés en faveur de certains investissements. Il s'agit notamment des régimes d'amortissements dégressifs et exceptionnels prévus aux articles 39 A à 39 AJ du code général des impôts. Ces dispositifs ne sont pas modifiés dans leur principe par la nouvelle réglementation comptable. De la même façon qu'antérieurement, le différentiel entre l'amortissement comptable et l'amortissement fiscalement admis doit être comptabilisé par l'entreprise sous la forme d'amortissement dérogatoire.
D. AMORTISSEMENT FINANCIER
106.En l'absence de modifications des dispositions de l'article 39 C, l'amortissement financier des biens donnés en location avec option d'achat ou en crédit-bail demeure applicable. Toutefois, il est précisé que les difficultés d'articulation de ce régime avec les nouvelles règles comptables sont actuellement en cours d'expertise par le CNC. Les présentes indications sont par conséquent données en l'attente des conclusions en matière comptable.