B.O.I. N° 118 du 26 JUILLET 2004
B - Situation des redevables devenant assujettis non redevables : Régularisations des droits à déduction
Ceux des redevables qui étaient imposés selon le régime général de la TVA et dont le montant moyen des recettes afférentes aux activités agricoles au sens de la présente instruction calculé sur deux années civiles consécutives n'atteint pas le seuil d'imposition de plein droit au RSA (46 000 € par an), relèvent du RFA.
Les intéressés doivent alors procéder aux régularisations suivantes sauf s'ils exercent l'option pour le RSA :
- régularisation des déductions opérées au titre des biens mobiliers et immobiliers constituant des immobilisations, dans les conditions prévues à l'article 210 de l'annexe II au CGI.
- régularisation des déductions opérées au titre des biens neufs ne constituant pas des immobilisations : engrais, semences, animaux. Pour ces derniers, s'ils sont nés sur l'exploitation, le reversement doit porter sur la taxe déduite au titre des biens utilisés pendant leur croissance (aliments du bétail, produits vétérinaires) ;
- régularisation des déductions opérées au titre de la préparation des récoltes en terre ; cette régularisation est limitée aux déductions opérées au titre des biens ne constituant pas des immobilisations (engrais, semences...).
C) Situation des redevables du régime général devenant redevables du RSA
Lorsqu'une entreprise exerçe des activités de nature non agricole imposables en vertu des articles 256, 256 bis et 256 A du CGI (Cf. DB 3 I-111 ) et des activités de nature agricole, ces deux catégories constituent deux secteurs distincts d'activité sous réserve des tolérances prévues (Cf. DB 3 I-1122 n° 20 à 35 ).
Ainsi, les entreprises qui auraient constitué deux secteurs distincts d'activité au titre de leurs activités agricoles soumises aux règles du régime simplifié agricole, d'une part, et de leurs activités non agricoles 5 soumises aux règles du régime général d'imposition à la TVA, d'autre part, devront à compter du 1 er janvier 2004 transférer les biens d'investissement afférents aux activités de préparation et d'entraînement des équidés domestiques en vue de leur exploitation de leur secteur d'activités non agricoles à leur secteur d'activités agricoles.
A l'occasion d'un tel transfert de biens d'investissement entre secteurs d'un même assujetti 6 , les entreprises concernées devront procéder aux régularisations du droit à déduction prévues à l'article 210 de l'annexe II au CGI de la manière suivante.
Les entreprises concernées opèrent un reversement de la TVA antérieurement déduite au titre des biens d'investissement en cause, diminuée des cinquième, dixième ou vingtième restant à courir.
Dans cette hypothèse, l'entreprise ayant procédé au reversement de taxe peut bénéficier à ce titre de l'ouverture d'un nouveau droit à déduction dans le secteur bénéficiaire du transfert (CGI, annexe II, article 210-IV). S'agissant d'une opération interne, l'exercice de ce nouveau droit à déduction s'effectuera directement, sans qu'il y ait lieu d'établir d'attestation de transfert du droit à déduction.
Le cas échéant, les entreprises concernées opèrent une déduction complémentaire de la TVA qui a grevé le bien d'investissement et qui n'a pas initialement fait l'objet d'une déduction totale (article 211 de l'annexe II au CGI).
Il est précisé qu'aucune régularisation n'est exigée lorsque les biens d'investissement relevant d'une activité antérieurement soumise au régime général d'imposition à la TVA sont désormais affectés à cette activité qui devient soumise au régime simplifié agricole en application de la présente instruction.
IV - Le régime applicable à la location des moyens d'exploitation nécessaires à l'exercice de ces activités
La location de locaux nus pour les besoins de l'activité d'un preneur assujetti peut être soumise à la TVA si le bailleur a formulé l'option prévue à l'article 260-2 du CGI.
Les locations de locaux nus consenties aux exploitants réalisant les opérations qui deviennent agricoles en application des dispositions de la présente instruction ne peuvent plus être imposées sur ce fondement, le a du 2° de l'article 260 du CGI excluant expressément l'option pour les locaux nus destinés à un usage agricole.
Cependant, par mesure de tolérance, il est admis que les bailleurs qui ont formulé l'option du 2° de l'article 260 du CGI déjà cité pourront, jusqu'à expiration du bail pour lequel cette option a été formulée, continuer à soumettre à la TVA le montant des loyers selon les modalités du régime général.
A l'échéance de ce bail, le bailleur pourra opter pour la TVA sur le fondement du 6° de l'article 260 du CGI dans les conditions de cet article.
Ainsi, l'option ne pourra être formulée que si le preneur est redevable de la TVA et si le bailleur a procédé à l'enregistrement de son bail.
Cette option, lorsqu'elle est exercée, a pour conséquence de soumettre le bailleur au RSA de plein droit (article 298 bis II 6° du CGI).
V - Entrée en vigueur
Les dispositions de la présente instruction entrent en vigueur au 1 er janvier 2004.
Le taux réduit de 5,5 % s'applique pour celles des prestations de services dont l'exigibilité intervient à compter de cette date. Ainsi, une prestation exécutée avant le 1 er janvier 2004, et pour laquelle l'encaissement du prix correspondant intervient postérieurement à cette date, est soumise au taux de 5,5 % lorsqu'elle est devenue éligible à ce taux à compter de cette date.
Cela étant, pour ce qui concerne les prestations de services exécutées en application d'un abonnement qui couvre une période commencée en 2003 et achevée en 2004, lorsque le paiement a été effectué en totalité en 2003 au taux normal de la TVA, une régularisation pourra intervenir dans les conditions prévues au II-D-2 ci-dessus pour la partie du prix afférente aux prestations réalisées après le 1 er janvier 2004.
Ces règles s'appliquent aussi pour des prestations réalisées en application d'un contrat à exécution successive avec paiement à terme échu (prise en pension des chevaux, ....).
Le Secrétaire d'Etat au Budget et à la réforme budgétaire
Dominique BUSSEREAU
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ANNEXE
DEFINITION DES PRINCIPAUX INTERVENANTS DE LA FILIERE EQUESTRE
A - L'exploitation de chevaux de course
1) l'éleveur
L'éleveur procède à la reproduction des chevaux, par l'achat et la vente d'étalons, de poulinières et de saillies. Il peut disposer d'un domaine agricole sur lequel il se livre à cette activité (éleveur avec sol) ou mettre en pension les étalons et poulinières dont il est propriétaire dans un haras (éleveur sans sol). Il peut conserver les poulains issus de son élevage pour en exploiter la carrière ou les céder à un tiers qui en deviendra propriétaire à son tour. Il peut notamment être titulaire d'une autorisation d'entraînement qui lui permet d'entraîner sur ces propres installations les chevaux qui lui appartiennent.
2) Le propriétaire
Au sens de la réglementation des courses, le propriétaire est la personne physique ou morale autorisée à faire courir le cheval sous ses propres couleurs. Il peut exploiter la carrière du cheval en employant un entraîneur salarié, en la confiant par un contrat de location de carrière à un entraîneur indépendant ou encore en confiant le cheval dont il est propriétaire à un entraîneur public qu'il rémunère à la fois pour la prise en pension du cheval et pour la prestation d'entraînement en tant que telle. Le propriétaire peut également, s'il est titulaire du permis, entraîner ses propres chevaux.
3) L'entraîneur de chevaux de course
L'entraîneur est le responsable de la préparation à la compétition, activité qui consiste à dresser le cheval et à le porter au meilleur de sa forme pour le jour de la course. L'entraîneur a un rôle déterminant dans la carrière du cheval, il sélectionne notamment les courses dans lesquelles il estime que le cheval a les meilleures chances de s'illustrer.
Deux catégories d'entraîneurs peuvent être distinguées :
a) les entraîneurs publics :
Ils sont des personnes physiques ou morales, titulaires d'une licence attribuée par les sociétés mères de courses (la SECF dans le domaine du trot et France galop dans le domaine du galop). Ils sont des professionnels indépendants habilités à prendre à l'entraînement des chevaux appartenant à des propriétaires différents ; ils peuvent également entraîner leurs propres chevaux. Pour procéder à l'entraînement, ils doivent assurer l'hébergement du cheval, veiller à son alimentation et à son état sanitaire. Ils réalisent donc, en plus de leur prestation d'entraînement proprement dite, une opération de prise en pension.
Ils interviennent selon deux modalités différentes :
- en application d'un contrat de location de carrière : ce contrat prévoit la répartition forfaitaire des gains de courses remportés par le cheval, la quote-part des gains revenant à l'entraîneur constitue la rémunération de sa prestation d'entraînement,
- en application d'un contrat de pension et d'entraînement : le propriétaire verse à l'entraîneur, selon une périodicité prévue au contrat, une rémunération correspondant pour partie au prix de la pension et pour le reste à la prestation d'entraînement proprement dite. Il peut également dans ce cadre percevoir, à titre de rémunération complémentaire, une quote-part des gains de courses remportés par les chevaux dont il assure l'entraînement.
b) les entraîneurs particuliers : ils sont employés par un propriétaire auquel ils sont liés par un contrat de travail en vertu duquel ils perçoivent des salaires.
B - Les centres équestres
Les centres équestres, qui ont pour vocation principale la pratique de l'équitation auprès de tout public, sont exploités sous des formes juridiques diverses. Certains sont exploités par un exploitant individuel ou une société, d'autres le sont sous forme associative.
Ils exercent essentiellement des activités d'animation et d'enseignement de l'équitation, de participation et d'organisation de compétitions, de randonnées, de locations et de prise en pension d'équidés. Ils peuvent se livrer également à des opérations de dressage ou d'entraînement de chevaux en vue de leur exploitation dans des courses ou des compétitions équestres, de ventes ou de commission sur ventes de chevaux.
En outre, ils réalisent des ventes de denrées alimentaires, de fumier, d'objets nécessaires à la pratique de l'équitation, des prestations de transport de chevaux, des prestations de restauration ou d'hébergement.
C - Les activités d'exploitation d'équidés réalisées par des agriculteurs
Certains agriculteurs réalisent dans le prolongement de leur activité agricole ou pour procéder à une diversification de leur activité, une activité accessoire tendant à mettre en valeur leurs infrastructures par l'exploitation d'équidés. Ainsi, un agriculteur dont l'activité principale est la polyculture peut par exemple développer sur son exploitation une activité de prise en pension de chevaux ou d'enseignement de l'équitation dans le cadre d'une ferme équestre. De la même manière, un éleveur de chevaux peut développer dans le prolongement de son activité, une activité d'enseignement de l'équitation au moyen des chevaux de son élevage et prendre en pension des chevaux de propriétaires tiers.
1 Les gains de concours hippiques ne sont pas imposables à la TVA
2 Les activités décrites à ce titre dans la suite de l'exposé ne sont pas exhaustives.
3 Biens immobilisés au regard de l'impôt sur le revenu, ne faisant pas l'objet d'une exclusion du droit à déduction.
4 Un dixième pour les immeubles livrés, acquis ou apportés avant le 1 er janvier 1996.
5 Activités regroupant jusqu'à présent notamment les activités de préparation et d'entraînement des équidés domestiques en vue de leur exploitation.
6 Exception faite des changement d'affectation de biens d'un secteur ouvrant intégralement droit à déduction à un secteur exonéré n'ouvrant pas droit à déduction, qui rendent exigibles la taxation d'une livraison à soi-même (LASM) sur le fondement de l'article 257-8° du CGI.