SOUS-SECTION 2 EXPLOITANTS AGRICOLES DONT LES ACTIVITÉS SONT ASSIMILABLES À CELLES DE COMMERÇANTS ET D'INDUSTRIELS
SOUS-SECTION 2
Exploitants agricoles dont les activités sont assimilables
à celles de commerçants et d'industriels
1Ces exploitants sont visés à l'article 298 bis-II-1° du CGI.
2L'article 260 A de l'annexe II au CGI énumère les caractéristiques qui rendent certaines opérations passibles de la TVA lorsqu'elles sont réalisées par des agriculteurs, même si ces opérations sont considérées comme constituant le prolongement de l'activité agricole, notamment selon la jurisprudence du Conseil d'État.
Il s'agit des ventes de produits agricoles, en l'état ou après transformation, lorsqu'elles sont réalisées dans certaines conditions ou lorsque les produits sur lesquelles elles portent ont été transformés ou mis en conserve dans des installations ou avec des matériels importants de la nature de ceux qui sont utilisés par des industriels ou des commerçants.
A. OPÉRATIONS IMPOSABLES
I. Vente de produits agricoles en l'état ou après transformation
(CGI, ann. II, art. 260 A-a )
3Ces ventes sont imposables à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture lorsqu'elles sont réalisées par les agriculteurs, soit sur les marchés, à place fixe, avec l'aide d'un personnel exclusivement affecté à ces ventes, soit dans un magasin ou une installation spécialement agencé pour la vente, soit à l'aide de moyens publicitaires relevant des usages commerciaux ou avec le concours de représentants ou placiers, lorsque les produits vendus sont conditionnés et représentés sous une marque.
1. Vente sur les marchés, à place fixe, avec l'aide d'un personnel exclusivement affecté à ces ventes.
4Ces conditions doivent être remplies simultanément pour qu'il y ait imposition à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture. Il est donc nécessaire que la vente soit réalisée à la fois :
a. Sur un marché, à place fixe.
5L'organisation juridique du marché, lieu public de vente, n'a pas à être prise en considération. Il suffit que le marché rassemble des vendeurs à des dates déterminées.
Toutefois, ne sont pas visées les foires, dites foires-expositions ou de nature analogue, organisées annuellement ou à intervalle de plusieurs années.
b. Avec l'aide d'un personnel exclusivement affecté à ces ventes.
6Cette condition implique que le personnel affecté à la vente, ne participe pas, en fait, aux travaux agricoles.
2. Ventes dans un magasin ou une installation spécialement agencé pour la vente.
7Il n'est pas nécessaire que l'installation ait un caractère permanent, mais il est nécessaire que l'installation comprenne certains moyens normaux d'organisation de la vente : lieu clos et couvert, enseigne, exposition des produits à vendre, emballage après vente, etc. Dans l'hypothèse où l'installation revêt un caractère permanent, l'imposition à la TVA résulte des articles 256, 256 bis et 256 A du CGI (cf. DB 3 I 111, n°s 1 et 2 ).
Est considérée comme « une installation spécialement aménagée en vue de la vente », la camionnette qu'un agriculteur utilise pour vendre au détail, notamment dans le cadre de tournées, les produits provenant de sa propre exploitation.
En revanche, cette condition n'est pas considérée comme remplie lorsqu'il s'agit d'installations démontables et précaires, situées au bord des routes. Il en est de même pour les ventes épisodiques réalisées à la ferme dans des locaux aménagés sommairement et affectés à des usages multiples.
3. Ventes à l'aide de moyens publicitaires relevant des usages commerciaux ou avec le concours de représentants ou placiers, lorsque les produits vendus sont conditionnés et présentés sous une marque.
L'imposition obligatoire à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture implique trois conditions.
a. Conditionnement des produits.
8Ce conditionnement doit être analogue à celui sous lequel le produit est vendu par le commerce. Le conditionnement sous lequel l'agriculteur vend habituellement ses produits à un négociant ou les livre à une coopérative n'est pas visé par le texte de l'article 260 A-a de l'annexe II au CGI.
b. Présentation sous une marque.
9Elle doit permettre une identification précise du produit et n'être utilisée, en fait sinon en droit, que par l'agriculteur qui l'a créée ou acquise. Les appellations d'origine contrôlées, les appellations régionales, les appellations génériques, etc. ne sont pas considérées comme des marques.
c. Moyens publicitaires relevant des usages commerciaux ou entremise de représentants ou placiers.
10Cette condition complète les deux premières et doit permettre de résoudre, en pratique, les difficultés qui pourraient se produire dans l'appréciation de celles-ci.
Les moyens publicitaires doivent être importants et correspondre aux usages habituels des commerçants.
En fait, les moyens de vente à l'aide de publicité ou par l'intermédiaire de courtiers ne concernent pratiquement que les agriculteurs importants. Il en est ainsi des agriculteurs qui réalisent la vente directe aux consommateurs dans le cadre de ventes par correspondance, en faisant de la publicité ou par l'entremise de représentants ou courtiers.
Mais il n'y a pas imposition obligatoire à la TVA selon le régime simplifié, des agriculteurs qui vendent leurs produits, notamment en gros, par l'intermédiaire de commissionnaires ou de mandataires, eux-mêmes commerçants redevables de la TVA.
Cas particuliers : Viticulteurs utilisant des capsules représentatives de droit (CRD).
11Les viticulteurs qui sont autorisés à utiliser des capsules représentatives de droits (CRD) doivent prendre préalablement la position de marchands en gros de boissons, mais au regard des contributions indirectes seulement. En conséquence cette utilisation de CRD n'est pas une condition suffisante pour faire considérer ces viticulteurs comme obligatoirement imposables-à la TVA sous le régime simplifié de l'agriculture.
II. Ventes de produits agricoles transformés, préparés ou conservés lorsque l'intéressé utilise pour les opérations de transformation, de préparation ou de mise en conserve, des installations, agencements ou matériels importants de la nature de ceux dont se servent pour les opérations semblables les industriels ou les commerçants
(CGI, annexe II, art. 260 A-b )
1. Règles générales.
12Pour entraîner l'imposition à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture, la transformation, la préparation et la mise en conserve des produits de l'exploitation doivent être opérées avec des moyens (installations ou matériels) importants, de la nature de ceux qui sont utilisés par des industriels.
13Deux critères sont cumulativement retenus : l'importance des moyens utilisés et la similitude de ces moyens avec ceux utilisés par les industriels. Ces deux critères doivent être appréciés en fonction de la transformation, de la préparation ou de la mise en conserve considérée. Toutefois, l'appréciation de l'importance du matériel employé doit être effectuée en considération de la nature du matériel et non en fonction des quantités traitées. Ainsi un agriculteur qui utiliserait un matériel important de mise en conserve d'un produit agricole, du type de ceux utilisés par les industriels, serait soumis au régime simplifié de l'agriculture, même s'il limitait son activité de conserveur à la mise en conserve des produits récoltés sur son exploitation.
14Toutefois, bien qu'aux termes de l'article 298 bis-II-1° du CGI, certaines opérations sont soumises de plein droit au régime simplifié « même si elles constituent le prolongement de l'activité agricole », l'administration estime que ce critère d'imposition obligatoire à la TVA ne saurait avoir pour effet de rendre imposables des opérations qui, actuellement effectuées à l'aide de matériels modernes, ont toujours été considérées comme entrant dans les usages habituels et normaux de l'agriculture.
15Ces usages sont évidemment variables selon les régions. Il est signalé, à titre indicatif, que les opérations énumérées ci-après sont considérées actuellement comme entrant dans les usages habituels et normaux de l'agriculture et n'entraînent pas imposition obligatoire à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture :
- transformation de lait en beurre et en fromage ;
- conditionnement et triage des oeufs ;
- conditionnement des fruits et légumes ;
- germination de pommes de terre ;
- vinification et mise en bouteille de vins ;
- mêmes opérations pour les cidres et hydromels ;
- fabrication d'huile d'olive et de noix ;
- fabrication de choucroute ;
- mise en pots de miel nature ;
- confection de foies gras et terrines ;
- déshydratation de luzerne ;
- préparation de bois de chauffage ;
- fabrication de piquets et échalas ;
- mise en conserve et vente de foies de volailles avec l'aide de ses seuls employés agricoles (Rép, Douzans, JO déb, AN du 12 août 1972, p. 3442, n° 23967) ;
- abattages d'arbres et tronçonnage de bois en grumes.
Dès lors, l'exploitant agricole qui vend des bois en grumes n'est pas assujetti obligatoirement à la TVA. En revanche, si cet exploitant transforme ou fait transformer les grumes en avivés et utilise à cet effet des moyens identiques à ceux utilisés par les industriels, il devient obligatoirement assujetti à la TVA en vertu de l'article 298 bis-II-1° du CGI.
2. Cas particuliers.
a. Éleveurs de visons.
16Les éleveurs de visons qui vendent les peaux provenant de leur élevage aux enchères publiques par l'intermédiaire de courtiers assermentés ne sont pas considérés comme des agriculteurs obligatoirement imposés à la TVA en vertu des articles 298 bis-II-1° du CGI et 260 A-b de l'annexe II au même code.
En conséquence, les éleveurs intéressés peuvent bénéficier du remboursement forfaitaire au titre desdites ventes (cf. DB 3 I 2111 ).
b. Ventes de marchandises en vrac.
17L'exploitant agricole qui vend lui-même le lait provenant de son exploitation, en vrac, en pratiquant le système de vente dit « au porte-à-porte » n'est pas imposable obligatoirement à la TVA selon le régime simplifié de l'agriculture.
c. Ventes de viandes par un éleveur.
18Un éleveur qui vend, dans un magasin de détail (boucherie), n'ayant pas toutefois le caractère d'installation commerciale permanente, des viandes provenant d'animaux de boucherie et de charcuterie de son élevage, est passible obligatoirement de la TVA en vertu de l'article 260 A-a de l'annexe II au CGI.
Il en est de même lorsque cet éleveur expédie des viandes en carcasses dans un marché de gros : l'abattage est en effet réalisé dans un établissement spécialisé, disposant d'un matériel important et réservé à l'usage des professionnels de la boucherie (art. 260 A-b, ann. II).
B. RÉGIME D'IMPOSITION
19Les exploitants agricoles soumis de plein droit à la TVA en vertu de l'article 298 bis-II-1° du CGI relèvent du régime simplifié de la TVA défini par les articles 298 bis-I , 1693 bis et 1785 D du même code. Cependant, seules les ventes de produits agricoles qui remplissent les conditions de l'imposition obligatoire sont soumises à ce régime.
Cette imposition s'effectue, dans le cadre de l'exploitation agricole, comme celle d'un secteur d'activité distinct des autres activités agricoles qui, le cas échéant, demeurent exonérées.
Conformément à l'article 260 B de l'annexe II au CGI, ce secteur englobe éventuellement toutes les opérations soumises de plein droit à la TVA en vertu de ce texte, même si elles relèvent d'activités différentes (ventes en l'état sur un marché et ventes de produits fabriqués ou mis en conserve, par exemple). Par contre, ce secteur est strictement limité aux opérations imposables et les biens et services acquis pour les besoins de l'activité agricole exonérée proprement dite ne peuvent pas y être rattachés,. Ainsi, dans le cas de mise en conserve de légumes, toutes les opérations agricoles (culture, récolte, transport de légumes) qui se situent avant la mise en conserve sont exclues du secteur distinct constitué pour l'application de la TVA.
I. Agriculteur imposable à la TVA selon le régime général de la TVA et selon le régime simplifié de l'agriculture
20Légalement, cet agriculteur devrait constituer deux secteurs : l'un comprenant les opérations imposables en vertu des articles 256, 256 bis et 256 A du CGI, le second englobant les activités visées à l'article 298 bis-II-1 ° du même code.
Toutefois, lorsque les activités non agricoles n'ont qu'un caractère accessoire aux activités agricoles de ces entreprises, celles-ci peuvent confondre toutes leurs activités et les soumettre au régime simplifié d'imposition des exploitants agricoles dans les conditions suivantes :
1. Régime applicable jusqu'au 31 décembre 1994.
21Jusqu'à cette date, il était admis que les exploitants agricoles soumettent l'ensemble de leurs activités non agricoles et agricoles au régime simplifié de l'agriculture lorsque le chiffre d'affaires des premières n'excédait pas le dixième du chiffre d'affaires total soumis à la TVA.
Exemple : Un agriculteur percevait 5 000 F d'honoraires en tant qu'expert foncier (BNC) et 55 000 F de recettes provenant de la prise en pension de chevaux (BIC). Ces deux sommes étaient totalisées pour apprécier si la limite de 10 % était respectée.
En ce qui concerne les entreprises dont le secteur non agricole excédait le dixième du chiffre d'affaires total, il était admis, dans le souci de faciliter la gestion, qu'elles soient autorisées à confondre toutes leurs activités et à les soumettre au régime général de la TVA, sous la réserve, cependant, que les activités agricoles et non agricoles soient économiquement liées.
Pour bénéficier de cette facilité, les entreprises devaient en faire la demande aux directeurs des services fiscaux dont elles relevaient territorialement.