B.O.I. N° 118 du 26 JUILLET 2004

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

3 I-2-04  

N° 118 du 26 JUILLET 2004

REGLES DE TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE APPLICABLES AUX ACTIVITES DE PREPARATION ET D'ENTRAINEMENT
DES EQUIDES DOMESTIQUES EN VUE DE LEUR EXPLOITATION

(C.G.I., art. 278 bis et 298 bis)

NOR : ECO F 04 30019 J

Bureaux D1 et P1

Les activités de préparation et d'entraînement des équidés domestiques en vue de leur exploitation à l'exclusion des activités de spectacles constituent des activités agricoles depuis le 1 ^er janvier 2004.

Au regard de la TVA, cette extension législative confère à ceux des redevables réalisant ces activités et qui ne l'avaient pas déjà, la qualité d'exploitant agricole, et conduit au rattachement de ces activités au régime spécifique de la TVA prévu pour les exploitants agricoles par les articles 298 bis et suivants du CGI. Cette règle s'applique quel que soit le mode d'exploitation ou la situation au regard de l'imposition des bénéfices.

  I - Règles de TVA résultant de l'élargissement de la notion d'activité agricole dans le secteur hippique.

  A - L'exploitation des chevaux de course

Plusieurs types d'acteurs interviennent dans ce secteur d'activité : l'éleveur, le propriétaire et l'entraîneur. La même personne peut cumuler deux voire trois de ces qualités.

Un éleveur peut ainsi engager des chevaux issus de son propre élevage dans des compétitions hippiques et avoir la qualité de propriétaire au sens de la réglementation des courses.

Il peut aussi avoir la qualité d'entraîneur et préparer à la course ses propres chevaux uniquement ou ceux d'un autre propriétaire.

De la même manière, un propriétaire non-éleveur peut également avoir la qualité d'entraîneur.

Ces situations de cumul se rencontrent essentiellement dans le domaine du trot. Dans le domaine du galop, au contraire les fonctions sont le plus souvent compartimentées. L'élevage des chevaux de galop présente en effet des spécificités.

Une description de l'activité de chacun des intervenants de ce secteur figure en annexe de la présente instruction.

Nota : les entraîneurs particuliers, salariés d'un propriétaire, n'exercent pas leur activité de manière indépendante : ils sont donc hors du champ d'application de la TVA.

  1) Les recettes provenant de la préparation, de l'entraînement et de la prise en pension de chevaux de course

Désormais, les activités d'entraînement, de préparation et de prise en pension d'équidés exercées ensemble ou séparément constituent des activités agricoles. Constituent notamment des activités d'entraînement et de préparation les activités de pré-débourrage et de dressage de l'équidé.

Elles sont donc à ce titre soumises au régime de la TVA agricole et au taux réduit de 5,5 % à compter du 1 ^er janvier 2004.

Il n'y a plus lieu de procéder à la ventilation du prix acquitté par le propriétaire en contrepartie de la prestation de l'entraîneur qui intervient en application d'un contrat de pension et d'entraînement, les deux prestations antérieurement séparées (la pension et l'entraînement ) étant désormais soumises au même régime au regard de la TVA.

Lorsqu'ils sont compris dans le prix global réclamé au propriétaire au titre de la pension, les différents frais accessoires à la pension proprement dite, qui sont engagés par les entraîneurs publics (soins vétérinaires, tonte des chevaux, maréchalerie, transport, ...), suivent les règles applicables à la pension (c'est-à-dire régime de la TVA agricole et taux réduit de 5,5 %).

Lorsqu'ils ne sont pas compris dans le prix réclamé au titre de la pension, ces frais accessoires ne sont pas à comprendre dans la base d'imposition à la TVA des entraîneurs publics s'ils ont été engagés au nom et pour le compte du propriétaire, dans les conditions de l'article 267 II 2 ^ème du CGI .

Si tel n'est pas le cas, la refacturation de ces frais au propriétaire peut suivre le régime de la TVA agricole et relever du taux réduit s'ils s'inscrivent bien dans le cadre de l'activité d'entraînement, de préparation ou de la pension des équidés. En tout état de cause, ces frais lorsqu'ils sont facturés à l'entraîneur restent soumis au taux qui leur est propre.

  2) Les gains de courses ¹

Lorsqu'ils sont perçus par un propriétaire éleveur avec ou sans sol, les gains de courses sont d'ores et déjà soumis à la TVA selon les modalités du régime agricole. Aucune modification n'intervient à leur égard. Il est en effet admis que le fait que l'éleveur engage ses chevaux dans des épreuves hippiques ne remet pas en cause le caractère agricole de son activité (cf. BOI 3 I-3-84 du 16 mai 1984 § 3).

Les entraîneurs qui perçoivent des gains de courses en application des dispositions d'un contrat de location de carrière sont également soumis à la TVA selon les modalités du régime agricole, à compter du 1 ^er janvier 2004, sur la quote-part des gains qui leur revient en application de ce contrat.

Les entraîneurs publics qui interviennent en application d'un contrat de mise en pension et d'entraînement sont également soumis à la TVA selon les modalités du régime agricole sur la quote-part des gains de courses qui leur revient à titre de rémunération complémentaire au même titre que pour le prix de la pension et de l'entraînement en sus duquel ils les perçoivent.

Les propriétaires entraîneurs qui perçoivent les gains générés par leurs propres chevaux soumettent également ces sommes à la TVA selon les modalités du régime agricole.

Les propriétaires de chevaux de course qui ne sont ni éleveur, ni entraîneur et dont l'activité est néanmoins considérée comme exercée à titre professionnel au regard de l'impôt sur le revenu en application de l'instruction du 21 mai 2002, publiée au BOI 5 G-6-02 , restent quant à eux soumis à la TVA selon les modalités du régime général pour les gains de courses qu'ils perçoivent.

Les gains perçus par ces propriétaires dont l'activité n'est pas considérée comme exercée à titre professionnel au regard des critères retenus par cette instruction demeurent, quant à eux, hors du champ d'application de la TVA. En effet, ces propriétaires qui ne réalisent des opérations économiques que de manière occasionnelle n'ont pas la qualité d'assujettis au sens de l'article 256 A du CGI.

Qu'ils soient soumis à la TVA selon le régime agricole ou selon le régime général, les gains de courses, lorsqu'ils sont taxés, sont soumis au taux réduit de 5,5 % conformément aux dispositions de l'article 278 ter du code général des impôts (CGI).

  B - Les centres équestres

  1) Activités relevant du régime agricole de la TVA

a. Les activités dites de « préparation ». ²

Les recettes provenant des activités d'enseignement de l'équitation, de prise en pension de chevaux, de leur location à des fins de promenades ou de randonnées sont désormais soumises à la TVA selon les modalités du régime agricole au taux réduit de 5,5 % à compter du 1 ^er janvier 2004, s'agissant d'activités de « préparation » d'équidés, activités désormais agricoles.

Les frais accessoires au prix de la pension supportés par les centres équestres (frais de soins vétérinaires, de tonte, de maréchalerie et de transport des équidés notamment) suivent le même régime que celui qui est prévu au A 1 ci-dessus pour les entraîneurs.

Les recettes provenant des prestations de dressage (débourrage notamment) et d'entraînement de chevaux dans la perspective de leur engagement dans des courses ou des concours hippiques sont déjà soumises à la TVA au taux réduit de 5,5 % conformément aux dispositions de l'instruction du 15 octobre 1991 (BOI 3 A-16-91 du 22 octobre 1991 § 26). Elles relèvent également désormais, depuis le 1 ^er janvier 2004, du régime agricole de la taxe.

Il est indiqué enfin, que les activités de préparation des chevaux en vue de leur exploitation dans le cadre d'une pratique sportive (concours de saut d'obstacles, concours complet, épreuves de dressage, ...) constituent des activités soumises à la TVA selon le régime agricole y compris lorsqu'elles sont réalisées hors d'un centre équestre. Il en est notamment ainsi lorsque ces activités de préparation (débourrage, dressage, ...) sont le fait de cavaliers professionnels qui préparent à cette fin leurs propres chevaux ou ceux qui leur ont été confiés par un propriétaire tiers.

b - Ventes

Les ventes de chevaux et les commissions y afférentes ainsi que les ventes de fumiers sont déjà soumises à la TVA au taux réduit de 5,5 % sur le fondement de l'article 278 bis du CGI, s'agissant de produits d'origine agricole. Ces opérations relèvent désormais, à compter du 1 ^er janvier 2004, des modalités du régime agricole.

  2) Activités soumises à la TVA selon le régime général de la TVA

Les activités de ventes de produits (denrées alimentaires, objets divers...) autres que celles visées au b ci-dessus, les activités de location d'objets divers aux cavaliers, les prestations de restauration et d'hébergement, restent soumises à la TVA selon le régime général. Elles sont soumises au taux de TVA qui leur est propre.

Conformément aux dispositions de l'article 298 III bis du CGI, ces activités accessoires assurées par des centres équestres qui ont une activité principale agricole au sens de la présente instruction peuvent être soumises à la TVA selon les modalités du régime agricole si le montant des recettes qu'elles génèrent ne dépasse pas 30 000 € et 30 % du montant des recettes toutes taxes comprises issues des activités agricoles.

  3) Cas des centres équestres exploités sous forme associative et sans but lucratif

Les centres équestres exploités sous forme associative dont le caractère non lucratif est établi en application des dispositions de l'article 261-7 du CGI commentées au BOI 4 H-5-98 du 15 septembre 1998 ne sont pas soumises aux impôts commerciaux.

  C - Cas des activités équestres exercées par un éleveur ou un agriculteur soumis à la TVA agricole pour son activité principale

Les activités d'enseignement de l'équitation, prise en pension de chevaux, de location d'équidés à des fins de ballades ou de randonnées, de dressage qui constituent désormais des activités agricoles soumises au taux de 5,5 % ne doivent plus être considérées comme accessoires à l'activité principale mais comme une composante de cette activité. En conséquence, les recettes qui en proviennent sont déclarées selon les modalités du régime de la TVA agricole.

  D - Précisions diverses

1- Les ventes de chevaux réalisées par un marchand de chevaux, par un éleveur, un propriétaire ou un exploitant de centre équestre sont soumises au taux réduit de la TVA de 5,5 %. Il en est de même des commissions perçues sur ces ventes par les courtiers (article 278 bis du CGI).

Lorsqu'elles sont réalisées au profit de personnes non assujetties à la TVA ou d'exploitants soumis au régime du remboursement forfaitaire agricole, les ventes de chevaux peuvent bénéficier du taux de 2,10 % prévu à l'article 281 sexies de ce même code qui s'applique y compris aux ventes d'équidés de grande valeur (DB 3-I-1326 n° 1 et 2 ).

2- Les prestations de location de boxes, sans entretien du cheval, ne constituent pas une opération de prise en pension ; elles ne revêtent donc pas un caractère agricole et restent soumises au régime qui leur est propre. Ces mises à disposition de locaux spécialement aménagés à l'accueil des chevaux sont de plein droit soumises à la TVA au taux normal (CGI, article 256-I) et ce quel que soit la qualité de celui qui loue le boxe.

3 - Les leçons d'équitation dispensées par un exploitant agricole au sens de la présente instruction constituent une activité de nature agricole passible à ce titre du taux réduit de 5,5 % de la TVA selon les modalités du régime agricole de la TVA lorsqu'elles sont fournies dans le cadre de son exploitation, c'est-à-dire au moyen des équidés et des infrastructures dont il dispose pour cette exploitation. Elles constituent, en effet, dans cette situation, le prolongement de l'activité agricole ainsi exercée.

Lorsqu'ils ne sont pas fournis dans le cadre d'une exploitation agricole au sens de la présente instruction, les leçons ou cours d'équitation demeurent exonérés de la TVA conformément aux dispositions de l'article 261-4-4° b du CGI s'ils sont dispensés par une personne physique rémunérée directement par ses élèves sans le concours de salariés participant à l'enseignement.

4 - Les locations d'équidés réalisées par un exploitant agricole au sens de la présente instruction, quelque soit leur finalité (loisir, travail, ...) relèvent du régime agricole de la TVA et sont soumises au taux réduit de 5,5 %.

Les recettes provenant de travaux réalisés par un exploitant agricole au moyen d'un équidé suivent le régime qui leur est propre. A cet égard, il est rappelé que les recettes provenant des travaux de débardage relèvent d'ores et déjà du taux réduit de la TVA en application de l'article 279 b septies du CGI relatif aux travaux forestiers, s'ils sont réalisés au profit d'exploitants agricoles (DB 3 I 1312 n° 14 ). De la même manière, les travaux réalisés dans les vignes, s'il consistent en des travaux de préparation des sols, constituent d'ores et déjà des travaux à façon soumis au taux réduit de 5,5 % en application de l'article 278 bis du CGI (DB 3 I 1312 n° 8 ).