B.O.I. N° 39 du 28 FEVRIER 2005

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 D-4-05

N° 39 du 28 FEVRIER 2005

SIMPLIFICATION DES MODALITES DE DETERMINATION DU REVENU IMPOSABLE
(ARTICLE 49 DE LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR 2004 N° 2004-1485 DU 30 DÉCEMBRE 2004)

(C.G.I., art. 29, 30 et 31)

NOR : BUD F 05 20219 J

Bureau C 2

INTRODUCTION

1.L'article 49 de la loi de finances rectificative pour 2004 (n° 2004-1485 du 30 décembre 2004) simplifie les modalités de détermination des revenus fonciers. En particulier :

- les remboursements par le locataire des dépenses acquittées pour son compte par le propriétaire ne sont plus imposables ; parallèlement ces dépenses ne sont plus déductibles ;

- afin de ne pas pénaliser les bailleurs, ces derniers sont autorisés à déduire, au titre de l'année de départ du locataire, les charges récupérables auprès du locataire dont ils n'ont pu obtenir le remboursement ;

- les provisions pour charges de copropriété sont déductibles intégralement l'année de leur versement au syndic, sous réserve d'une régularisation l'année suivante.

2.Par ailleurs, l'assiette de la contribution sur les revenus locatifs (CRL) est harmonisée avec celle de la déduction forfaitaire. Une exonération de cette contribution est également mise en place en faveur des revenus tirés de la location des logements qui ont fait l'objet de travaux de réhabilitation, lorsque ces travaux ont été financés à hauteur d'au moins 15 % de leur montant par une subvention versée par l'Agence nationale pour l'amélioration de l'habitat (Anah), pour les quinze années suivant celle de leur achèvement.

Ces dernières dispositions sont commentées dans une instruction administrative publiée dans la série 5 L.

3.Aux termes de l'article 28 du CGI, le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut (section 1) et le total des charges de la propriété (section 2).

Section 1 :

Montant du revenu brut

4.Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003 et conformément à l'article 29 du CGI, le revenu brut est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, y compris, le cas échéant, les recettes accessoires :

- augmenté du montant des dépenses qui lui incombent normalement et qui sont mises par convention à la charge des locataires ;

- diminué du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte de ses locataires et de certaines dépenses exceptionnelles.

5.L'article 49 de la loi de finances rectificative pour 2004 modifie la définition des recettes brutes afin que les remboursements de charges des locataires ne soient plus imposables et supprime parallèlement la déduction du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte de ses locataires. Le revenu brut est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, y compris, le cas échéant, les recettes accessoires augmenté du montant des dépenses qui lui incombent normalement et qui sont mises par convention à la charge des locataires.

Ces aménagements concernent les bailleurs soumis au régime réel d'imposition des revenus fonciers comme au régime « micro-foncier ».

  A. RECETTES BRUTES

6.A défaut de précision expresse, les recettes brutes comprennent les remboursements par le locataire de certaines dépenses payées par le propriétaire. A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, la loi prévoit expressément qu'il n'est pas tenu compte de ces sommes en recettes.

  1. Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003

7. Définition des recettes brutes. Les recettes brutes comprennent les sommes encaissées par le bailleur à quelque titre que ce soit. A défaut de précision expresse, elles comprennent donc les remboursements par le locataire de certaines prestations, taxes locatives et fournitures individuelles dont les propriétaires ont fait l'avance, mais que la loi met à la charge des locataires (DB 5 D 2213, n° 1 ).

Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003, les sommes perçues à ce titre doivent être ajoutées au montant des loyers en principal, pour la détermination des recettes brutes des propriétés louées.

8. Mesure de tempérament. Toutefois, lorsque ces sommes sont ensuite admises en déduction au titre des dépenses payées par le propriétaire pour le compte des locataires, il est admis que les propriétaires s'abstiennent d'en faire état dans le décompte de leurs recettes brutes, à la condition, bien entendu, de ne pas les déduire ultérieurement de ces recettes (DB 5 D 2213, n°s 2 et 3 ).

Dans la pratique, cette faculté est utilisée par une majorité de propriétaires bailleurs.

  2. A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004

9. Modification de la définition des recettes brutes. A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, la loi prévoit expressément qu'il n'est pas tenu compte en recettes des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. Parallèlement, la déduction des charges acquittées à ce titre par le propriétaire est supprimée (voir infra, n° 14 . ).

Autrement dit, la mesure de tempérament prévue au n° 3 de la DB 5 D 2213 (voir supra n° 8 . ), dont le principe est légalisé et rendu obligatoire, devient sans objet à compter de l'imposition des revenus de l'année 2004. Il en est de même de la mesure de tempérament prévue au n° 10 de la DB 5 D 26 en faveur des contribuables soumis au régime « micro-foncier ».

10. Mesure transitoire. Il est admis que les remboursements de charges récupérables perçus en 2004 par les bailleurs au titre de dépenses qu'ils auraient acquittées pour le compte des locataires en 2003, ne soient pas incluses dans les recettes imposables au titre des revenus fonciers de l'année 2004.

  B. SOMMES À AJOUTER AUX RECETTES BRUTES

11. Dépenses mises par convention à la charge du locataire. Aux recettes brutes définies ci-dessus, s'ajoute le montant des dépenses incombant de droit au propriétaire mais dont le paiement est, par l'effet des conventions, imposé aux locataires (voir DB 5 D 2218, n°s 1 à 5 ).

Les conditions d'imposition de ces sommes ne sont pas modifiées. En particulier, la mesure de tempérament figurant au n° 4 de la DB 5 D 2218 est toujours applicable.

  C. SOMMES À DÉDUIRE DES RECETTES BRUTES

12. Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003, il y avait lieu de déduire du total formé par les recettes brutes et les dépenses incombant au propriétaire et mises par les conventions à la charge des locataires :

- les dépenses payées par le propriétaire pour le compte du locataire ;

- certaines dépenses de caractère exceptionnel payées par le propriétaire en vue de l'acquisition ou de la conservation de son revenu.

On rappelle que, depuis l'imposition des revenus de l'année 2001, la contribution additionnelle à la contribution annuelle représentative du droit de bail et la contribution sur les revenus locatifs qui lui a succédée, sont déduites après la déduction forfaitaire en tant que dépenses définitivement à la charge du bailleur.

13. A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, aucune correction n'est apportée aux recettes brutes définies ci-dessus. Il en est de même lorsque le bailleur est soumis au régime « micro-foncier ». Les précisions apportées au n° 12 de la DB 5 D 26 sont donc rapportées.

Il s'ensuit notamment que l'assiette de la déduction forfaitaire n'est plus diminuée des dépenses payées par le propriétaire pour le compte du locataire et de certaines dépenses exceptionnelles.

La détermination du revenu foncier imposable s'effectue donc désormais en deux temps (recettes brutes - charges y compris la déduction forfaitaire) et non plus en trois temps (recettes brutes - charges déduites avant la déduction forfaitaire - autres charges y compris la déduction forfaitaire).

  1. Neutralisation des dépenses payées par le propriétaire pour le compte des locataires

14.Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003, les dépenses payées par le propriétaire pour le compte des locataires viennent en diminution des recettes brutes (voir DB 5 D 2219, n°s 2 à 8 ). Elles viennent donc réduire l'assiette de la déduction forfaitaire. Bien entendu, si elles ont fait l'objet d'un remboursement par le locataire, ce remboursement doit être inclus dans les recettes brutes de l'année de son encaissement.

A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, ces dépenses ne viennent plus diminuer le montant des recettes brutes. Parallèlement, il n'est pas tenu compte en recettes des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant (voir supra, n° 9 . ).

  2. Modification des conditions de déduction des dépenses exceptionnelles supportées par les propriétaires

15.Jusqu'à l'imposition des revenus de l'année 2003, certaines dépenses exceptionnelles supportées par le propriétaire-bailleur étaient déduites du revenu brut lorsqu'elles étaient engagées en vue de l'acquisition d'un revenu. Il s'agit des indemnités d'éviction et des frais de relogement.

A compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, ces dépenses viennent diminuer le montant des recettes brutes sans que cette déduction ait une incidence sur l'assiette de la déduction forfaitaire.

16. Indemnité d'éviction . L'indemnité d'éviction versée par le propriétaire est admise en déduction des recettes brutes lorsqu'elle est considérée comme une charge engagée en vue de la perception du revenu. Conformément à la jurisprudence du Conseil d'État, il en est ainsi, notamment, lorsque la somme versée au locataire sortant a pour objet de libérer les locaux en vue de les relouer immédiatement dans de meilleures conditions. Toutefois, il convient d'écarter la déduction de l'indemnité lorsque son versement résulte d'une gestion anormale.

Les précisions apportées par la DB 5 D 2219, n°s 10 à 12 conservent leur valeur. Toutefois, lorsqu'elle est déductible, l'indemnité d'éviction vient, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, diminuer le montant des recettes brutes en tant que charge de la propriété sans que cette déduction ait une incidence sur l'assiette de la déduction forfaitaire.

17. Frais de relogement. Les frais engagés par un propriétaire pour loger temporairement son locataire durant les travaux affectant le logement loué peuvent être admis en déduction des revenus fonciers si les conditions de leur exposition permettent de considérer qu'ils sont effectués en vue de la conservation d'un revenu au sens de l'article 13 du CGI et si l'engagement de ces frais et leur montant résultent d'une gestion normale.

Lorsqu'ils répondent à toutes les conditions de déduction, ces frais viennent, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2004, diminuer le montant des recettes brutes en tant que charge de la propriété sans que cette déduction ait d'incidence sur l'assiette de la déduction forfaitaire.