B.O.I. N° 121 DU 30 JUIN 1999

  III. Conditions d'application

12.Ainsi qu'il a déjà été indiqué au I ci-dessus, le régime issu de l'article 22 de la loi de finances rectificative pour 1998 n'est susceptible de s'appliquer qu'aux salariés concernés qui font état au titre de leurs frais professionnels de la seule déduction de 10 %.

De plus, il doit être tenu compte des remboursements pour frais professionnels éventuellement accordés par les employeurs en sus de la rémunération proprement dite.

Enfin, certaines situations particulières appellent des précisions complémentaires.

  1. Application exclusive de la déduction normale pour frais professionnels de 10 %

13.Les dispositions de l'article 22 de la loi de finances rectificative pour 1998 ne peuvent bénéficier qu'aux salariés concemés qui pratiquent au titre des frais professionnels la seule déduction de 10 %.

En effet, il est rappelé que, tant l'application de la déduction forfaitaire supplémentaire pour frais professionnels de 30 % que l'option pour la déduction des frais professionnels selon leur montant réel et justifié, obligent le contribuable à ajouter à la rémunération brute imposable les allocations pour frais d'emploi.

  2. Réintégration des allocations pour frais d'emploi servies par l'employeur en sus de la rémunération

a) Principe

14.La rémunération des journalistes et professions assimilées est représentative à concurrence de 50 000 F de frais d'emploi qui, par nature, sont susceptibles d'être en outre pris en charge par les employeurs.

Afin d'éviter cette double prise en compte des frais, il convient que les allocations pour frais d'emploi ainsi réellement consenties par l'employeur soient ajoutées par les bénéficiaires au montant brut de leur rémunération imposable, selon les modalités suivantes.

b) Cas des journalistes

15.Il sera admis que les journalistes réintègrent dans leur rémunération les allocations pour frais d'emploi dont ils bénéficient effectivement dans les conditions prévues par la décision ministérielle du 11 mars 1974 prise pour l'application de la déduction supplémentaire de 30 %. Cette décision figure dans la documentation de base 5 F 1151 n° 41 à 43 .

Ainsi, les intéressés sont tenus d'ajouter à leur rémunération les remboursements dont ils ont bénéficié correspondant aux seuls frais répertoriés au n° 42 de la documentation de base précitée comme frais leur incombant personnellement du chef même de l'exercice de leur profession ³ , dans la limite annuelle mentionnée de 12 500 F ou 22 500 F.

c) Cas des directeurs de journaux

16.La distinction opérée dans la documentation administrative entre les remboursements de dépenses avancées pour le compte de l'entreprise à laquelle elles incombent normalement, qui ne sont pas à inclure dans le revenu brut, et les allocations pour frais professionnels, qui sont en revanche à inclure, conserve toute sa pertinence pour l'application du nouveau dispositif (cf. documentation de base 5 F 2532 n° 48 à 51 ).

  3. Situations particulières

a) Modification de la situation familiale du salarié en cours d'année

17.En cas de modification de la situation familiale du salarié en cours d'année (mariage, divorce ou séparation de corps) ou en cas de décès du conjoint, la limite de 50 000 F dans laquelle la rémunération des journalistes et professions assimilées est réputée être représentative de frais d'emploi doit être répartie, si elle trouve à s'appliquer, entre les périodes d'imposition distincte et commune au prorata des rémunérations déclarées au titre de chacune d'elles.

18.Exemple :

Soit un journaliste, dont la rémunération annuelle (y compris les allocations pour frais d'emploi perçues réellement) nette de cotisations sociales et de CSG déductibles s'établit à 180 000 F au titre de l'année 1998. Il s'est marié le 25 mai 1998.

La répartition des rémunérations selon la date de leur encaissement entre la période d'imposition distincte (avant mariage) et la période d'imposition commune (après mariage) s'établit comme suit :

- première période : 45 000 F, soit 25 % de la rémunération annuelle ;

- deuxième période : 135 000 F, soit 75 % de la rémunération annuelle.

La limite de 50 000 F doit être répartie entre ces deux périodes d'imposition dans les mêmes proportions, soit respectivement 12 500 F et 37 500 F.

La rémunération qui a du être portée par l'intéressé sur chacune des deux déclarations souscrites au titre de l'année 1998 est donc la suivante :

- déclaration souscrite personnellement par le journaliste : 45 000 F - 12 500 F, soit 32 500 F ;

- déclaration d'imposition commune : 135 000 F - 37 500 F, soit 97 500 F.

b) Année d'activité incomplète

19.Dans cette situation, c'est-à-dire en cas de début ou de fin d'activité en cours d'année, dès lors que la rémunération des journalistes et des membres des autres professions concernées ne peut correspondre à des frais professionnels que pour autant que, et dans la mesure où, ces professions ont été effectivement exercées, la fraction de la rémunération qui est ainsi représentative de frais d'emploi doit être calculée, dans la limite de 50 000 F, en fonction de la durée de l'exercice effectif de la profession.

Par mesure de simplification, il sera admis que la fraction représentative de frais d'emploi soit ajustée par un prorata calculé en nombre de mois, la limite de 50 000 F étant ainsi répartie sur 12 mois, soit 4 167 F par mois.

20.Exemple :

Soit un journaliste qui a commencé son activité professionnelle le 15 novembre 1998 et dont la rémunération nette perçue jusqu'au 31 décembre 1998 s'élève à 35 000 F.

La rémunération déclarée au titre de l'année 1998 s'élève donc à 35 000 F - 8 334 F (4 167 F x 2) = 26 666 F.

  IV. Modalités pratiques d'application

  1. Situation des salariés

21.La rémunération des journalistes et assimilés dont une fraction, limitée à 50 000 F, est représentative de frais d'emploi s'entend de la rémunération annuelle nette des cotisations sociales mentionnées aux 1°, 2° et 2° bis de l'article 83 du code général des impôts et de la part de la contribution sociale généralisée qui est déductible (soit 5,1 % sur 7,5 % depuis le 1er janvier 1998) en application du I de l'article 154 quinquies du même code, avant application par conséquent de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %.

C'est la rémunération nette annuelle ainsi définie qui doit, dans la limite le cas échéant de son montant, être diminuée de 50 000 F par les salariés concernés avant d'être déclarée à l'impôt sur le revenu.

22.Il est précisé que, lorsqu'un salarié exerce une même profession auprès de plusieurs employeurs (cas notamment des journalistes pigistes), voire exerce plusieurs professions éligibles au service d'un ou plusieurs employeurs, c'est l'ensemble des rémunérations correspondantes perçues par l'intéressé qui, à hauteur de 50 000 F, sont représentatives de frais d'emploi.

Il convient donc dans une telle situation de faire masse de l'ensemble des rémunérations nettes annuelles perçues du chef de cette ou ces professions, puis de diminuer à concurrence de 50 000 F le total ainsi obtenu.

  2. Situation des employeurs

a) Obligations déclaratives

23.Aucune mention ne doit être faite par l'employeur sur la déclaration annuelle des données sociales (DADS) de l'allocation pour frais d'emploi correspondant à une fraction de la rémunération des journalistes et professions assimilées, qui ne doit donc pas être ni déduite des sommes figurant zones 20 A (rémunération brute) et 20 B (rémunération nette) ni portée dans la zone 21 B relative aux indemnités pour frais professionnels.

En effet, les salariés concemés sont susceptibles d'avoir plusieurs employeurs et il appartient donc aux seuls intéressés de déduire de l'ensemble de leurs rémunérations, dans la limite unique de 50 000 F, la part qui est représentative de frais d'emploi.

24.Bien entendu, les employeurs doivent continuer à déclarer, en application du d du 2° de l'article 39 de l'annexe III au code général des impôts, les allocations pour frais d'emploi réellement consenties à leurs salariés.

b) Taxes et participations assises sur les salaires

25.La mesure prévue par l'article 22 de la loi de finances rectificative pour 1998 n'est applicable qu'en matière d'impôt sur le revenu.

Elle est sans incidence sur l'assiette des cotisations de sécurité sociale.

Aussi, dès lors que l'assiette de la taxe d'apprentissage et des participations des employeurs à l'effort de construction et au développement de la formation professionnelle continue est alignée depuis le 1 er janvier 1996 sur l'assiette des cotisations sociales, elle est également sans effet sur la situation des employeurs au regard de ces taxes et participations ⁴ .

  V. Entrée en vigueur

26.Aux termes de son II, les dispositions de l'article 22 de la loi de finances rectificative pour 1998 sont applicables à compter de l'imposition des revenus de 1998.

Ces dispositions s'appliquent donc aux rémunérations des journalistes et des membres des autres professions concernées perçues ès qualités depuis le 1er janvier 1998, même si elles se rapportent à des années antérieures.

27.Cependant, des hésitations ont pu se produire sur les conditions d'application de ces nouvelles dispositions. Aussi, il ne sera procédé ni à rappel ni à restitution lorsque le contribuable aura effectivement, et à bon droit, fait application pour l'imposition de ses revenus de l'année 1998 des nouvelles dispositions mais n'aura pas, dans les conditions exposées dans la présente instruction, ajouté à sa rémunération imposable les allocations pour frais d'emploi qu'il a perçues (cf. n° 14 à 16 ci-dessus) ou procédé à la réduction de l'allocation pour frais d'emploi de 50 000 F (cf. n° 17 à 20 ci-dessus).

Le bénéfice de cette mesure de tempérament est réservé aux seuls contribuables qui ont déposé leur déclaration d'ensemble des revenus de l'année 1998 dans le délai légal reporté au 15 mars 1999 ou, pour ceux dont un membre du foyer fiscal exerce une activité non salariée imposée selon un régime réel, au 3 mai 1999.