CHAPITRE 2 PRINCIPES D'IMPOSITION

CHAPITRE 2

PRINCIPES D'IMPOSITION

Les principes différent selon que l'on se trouve en présence :

- d'objets livrés par des personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations (assujettis-utilisateurs) [cf. section 1] ;

- d'objets livrés par des assujettis-revendeurs (cf. section 2).

SECTION 1

Objets vendus par des personnes qui les ont utilisés pour les
besoins de leurs exploitations

1L'article 261-3-1°- a du CGI, dans sa rédaction applicable à compter du 1er janvier 1990, exonère de la TVA, sous réserve des dispositions des 13° et 15° de l'article 257 du même code, « les ventes de biens usagés faites par des personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations ». Ce principe étant posé, le même texte l'amende en stipulant que, toutefois, cette exonération ne s'applique pas aux biens qui ont ouvert droit à déduction complète ou partielle de la TVA lors de leur achat, acquisition intracommunautaire, importation ou livraison à soi-même.

Cette dernière disposition ne s'applique ni aux biens cédés à des personnes qui ont souscrit un contrat de crédit-bail ou de location avec option d'achat avant le 8 septembre 1989, ni aux véhicules destinés à la location simple, inscrits à l'actif des entreprises de location avant le 8 septembre 1989, si ces véhicules sont cédés à des personnes autres que des négociants en biens d'occasion. Ces cessions demeurent exonérées, avec obligation de régulariser la taxe déduite en application de l'article 210 de l'annexe II au CGI.

2Les cessions de biens d'investissement, que ces cessions soient imposées ou exonérées de la TVA, sont exclues du calcul du pourcentage de déduction (cf. CGI, Ann. II, art. 212-2-a).

SOUS-SECTION 1

Régime de l'imposition

  A. BIENS IMPOSABLES

1L'article 261-3-1°-a du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 31-I de la loi de finances pour 1990 (loi n° 89-935 du 29 décembre 1989) applicable à compter du 1er janvier 1990, précise que l'exonération prévue en faveur des ventes de biens usagés faites par des personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations ne s'applique pas aux biens qui ont ouvert droit à déduction complète ou partielle de la TVA lors de leur achat, acquisition intracommunautaire, importation ou livraison à soi-même. L'imposition à la TVA est donc la règle pour toutes les livraisons de biens mobiliers d'investissement effectuées par leurs utilisateurs (cf. toutefois DB 3 K 1212 ).

2L'imposition concerne les ventes de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations, c'est à dire les biens meubles corporels qu'un assujetti utilise pour les besoins de l'exercice de son activité imposable (ex : matériel et outillage industriels, matériel de transport, matériel de bureau, etc). Il n'y a pas de condition de durée minimale d'affectation aux besoins de l'exploitation.

3À compter du 1er janvier 1990, toutes les exportations et les livraisons de biens destinés à être exportés qui concernent des biens mobiliers d'investissement utilisés par des personnes redevables, sont considérées comme taxées. Le cédant est corrélativement dispensé de toute régularisation et pourra bénéficier, si le bien n'a pas donné lieu à déduction ou a donné lieu à déduction partielle, d'une déduction complémentaire dans la limite de la TVA qui aurait été exigible si la vente n'était pas réalisée à l'exportation (cf. DB 3 D 1412, n° 6).

4La taxation doit être appliquée dans tous les cas, c'est à dire à tous les biens mobiliers d'investissement qui ont ouvert droit à déduction, totalement ou partiellement, préalablement à leur cession.

Le critère de la taxation de la cession d'un bien réside dans le seul fait que ce bien a ouvert droit à déduction de tout ou partie du montant de la TVA, avant sa cession, que ce droit à déduction ait été effectivement exercé ou non.

La taxation concerne en principe toutes les cessions à titre onéreux de ces biens, quels que soient l'acquéreur et le délai écoulé entre la date d'acquisition et la date de la cession.

5Le même article 261-3-1° a exclu, d'autre part, de l'exonération :

- les cessions d'aéronefs ou d'éléments d'aéronefs utilisés par des compagnies de navigation aérienne, dont les services à destination ou en provenance de l'étranger ou des territoires et départements d'outre-mer, à l'exclusion de la France métropolitaine, représentent au moins 80 % des services qu'elles exploitent, faites au profit d'autres compagnies qui ne remplissent pas ces conditions (CGI, art. 257-13°  ; cf. DB 3 A 1264 et A 3232, n° 7) ;

- les cessions de navires de commerce maritime ou destinés à la navigation de commerce sur les fleuves internationaux, de bateaux utilisés pour l'exercice d'une activité industrielle en haute mer, de bateaux affectés à la pêche professionnelle maritime, de bateaux de sauvetage et d'assistance en mer, d'objets incorporés dans ces bateaux ainsi que d'engins et filets pour la pêche maritime lorsqu'ils cessent d'être affectés exclusivement à l'usage que justifie l'exonération prévue par l'article 262-II-2° et 3° du CGI (CGI, art. 257-15°  ; cf. DB 3 A 1265).

  B. BASE D'IMPOSITION

6Les cessions de biens mobiliers d'investissement sont exclues du bénéfice de l'imposition sur la marge prévue par l'article 297 A du CGI (cf. DB 3 K 1221 ) issu des dispositions de l'article 16 de la loi de finances rectificative pour 1994. La base d'imposition est donc constituée par le prix de vente total du bien ou la valeur de l'apport.

7En conséquence, les déductions initiales opérées par les utilisateurs au titre desdits biens ne sont pas remises en cause même dans le cas où la cession intervient avant le commencement de la quatrième année qui suit celle de l'acquisition, de l'importation ou de la première utilisation des biens cédés. Ces utilisateurs ne peuvent, bien entendu, délivrer l'attestation prévue à l'article 210-IV de l'annexe II au CGI mais ils doivent mentionner sur leur facture, dans les conditions réglementaires, la taxe dont ils sont redevables.

8De plus, l'utilisateur qui vend des biens dont il a fait usage peut, dans certains cas, pratiquer une déduction complémentaire (CGI, ann. II, art. 211 ; cf. DB 3 D 1412).

Il en est ainsi :

- lorsque, la cession intervenant avant le commencement de la quatrième année qui suit celle de l'acquisition, l'importation ou la première utilisation des biens, la taxe qui a grevé le bien n'a pas initialement fait l'objet d'une déduction totale. Le montant de la déduction complémentaire est égal à la différence entre le montant de la taxe qui a grevé le bien et le montant de la déduction initiale, diminuée d'un cinquième par année civile ou fraction d'année civile écoulée entre la date à laquelle le droit à déduction a pris naissance et la date à laquelle la TVA est devenue exigible au titre de la cession ;

- lorsque la cession porte sur un bien exclu du droit à déduction, est effectuée au profit d'un négociant en biens d'occasion et est soumise volontairement à la TVA par le cédant (cf. infra DB 3 K 1212, n° 7 et s. ) ;

- et lorsque le bien qui n'a pas donné lieu à déduction ou à une déduction partielle est exporté (cf. supra n° 3 ).

9Le montant de cette déduction complémentaire ne peut toutefois excéder celui de la taxe due à raison de la cession.

  C. DÉCLARATION DES OPÉRATIONS RÉALISÉES

10Les éventuels compléments de droit à déduction résultant pour le cédant de l'application de l'article 211 de l'annexe II au CGI (cf. n°s 8 et 9 ci-dessus) doivent figurer ligne 18 de la déclaration 3310 CA 3 souscrite par les entreprises soumises au régime réel normal et ligne 27 de la déclaration CA 12 (ou CA 12 E) souscrite par les entreprises relevant du régime simplifié d'imposition (RM. Delfosse, AN du 5 janvier1981, p. 34, n° 36300).

En ce qui concerne les redevables relevant du régime forfaitaire les déductions complémentaires éventuelles relatives à la deuxième année de la période biennale sont opérées dans les conditions exposées à la DB 3 F 2323.