SECTION 1 CHAMP D'APPLICATION

SECTION 1

Champ d'application

  A. PRINCIPES

1En vertu des dispositions de l'article 725 du CGI, toute cession d'un droit à un bail ou du bénéfice d'une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble, quelle que soit la forme qui lui est donnée par les parties, qu'elle soit qualifiée cession de pas-de-porte, indemnité de départ ou autrement, est soumise à un droit d'enregistrement déterminé selon le tarif fixé à l'article 719 du même code.

Toutefois, il est admis que les déclarations de command, à la suite d'adjudication ou de vente de droit à un bail, bénéficient du régime fiscal prévu à l'article 686 du CGI, si les autres conditions édictées par ce texte sont remplies (cf. DB 7 C 133).

Le droit est exigible, même en l'absence d'indemnité, sur la valeur vénale réelle du droit cédé indépendamment du loyer dû au propriétaire.

Pour que les dispositions de l'article 725 du CGI trouvent à s'appliquer :

1° Il est nécessaire qu'un bail ait été conclu ou une promesse de bail consentie et que le titulaire du droit de jouissance ou le bénéficiaire de la promesse cède ses droits à un tiers.

2C'est ainsi que dés lors qu'une société a pris en compte, parmi ses frais de premier établissement, l'acquisition d'un droit au bail faite à l'origine par un particulier à titre personnel et non à titre de mandataire des futurs associés et pour le compte de la société, ultérieurement constituée, il en résulte nécessairement que la propriété dudit droit au bail a été transférée à la société ¹ .

3À cet égard, conformément à la jurisprudence, la cession d'un droit au bail ne peut intervenir qu'entre un preneur sortant et un preneur entrant. Dès lors, l'octroi d'un bail sur un immeuble à un tiers par le propriétaire des locaux, après la libération de ceux-ci par un précédent occupant à titre gratuit, ne peut être assimilé à la cession d'un droit au bail entrant dans le champ d'application de l'article 725 du CGI (Cass. com., arrêt du 4 mai 1993 joint en annexe ; affaire X... , Bull. IV, n° 168, p. 117) [rapp. également Cass. Com., arrêt du 23 juin 1987, Bull. IV, n° 158].

En outre, il convient de distinguer :

4- la cession du droit à un bail et la résiliation du bail. En effet la convention par laquelle le bailleur et le preneur résilient un bail portant sur un immeuble ne peut juridiquement être assimilée à celle par laquelle le preneur cède à un tiers son droit au bénéfice du bail (Cass. com., arrêt du 20 janvier 1987, affaire SA " Chaussures Myris " RJ, p. 57).

5- la cession du droit à un bail et la cession du bail, car la cession du bail substitue purement et simplement un locataire à un autre sans avantage au profit du cédant et ne donne ouverture, en cas de présentation volontaire à la formalité, qu'au droit fixe des actes innomés (cf. DB 7 E 2152, n° 3). La cession du droit au bail implique, il est vrai, celle du bail et, dans la majorité des cas, les deux cessions se confondent dans la même convention. Mais rien n'empêche que les deux contrats interviennent séparément.

En présence d'un contrat unique, l'administration a le droit de rechercher, avec les moyens dont elle dispose, le véritable caractère des conventions, afin d'opérer une discrimination entre elles.

2° Il n'est pas indispensable, en revanche, qu'un prix ait été stipulé au profit du cédant pour que le droit de mutation soit exigible.

6En effet, afin d'éviter une fraude qui consisterait à faire apparaître sous la forme d'une cession de bail la cession d'un droit au bail, en dissimulant le prix ou l'indemnité mise à la charge du cessionnaire, le droit prévu à l'article 725 du CGI est exigible, même en l'absence d'indemnité, sur la valeur vénale réelle du droit cédé.

7  D'autre part, conçu en termes généraux, le premier alinéa de l'article 725 du CGI vise, pour les soumettre au droit d'enregistrement, toute cession d'un droit à un bail ou du bénéfice d'une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble, sans distinguer selon la nature ou l'affectation du local donné à bail.

Il est admis, cependant, que ces dispositions ne peuvent, en principe, atteindre que les conventions concernant des baux à usage commercial ou industriel, à l'exclusion de celles relatives à des baux de locaux à usage d'habitation ou à usage professionnel ou à des baux de biens ruraux, régis par le statut du fermage. Il en serait autrement, toutefois, si la convention stipulait ou s'il était établi en fait que la résiliation du bail en cours a effectivement donné lieu au versement par le nouveau locataire, d'une indemnité au profit du bailleur ou du précédent preneur.

Il est fait observer que le 3e alinéa de l'article 725 du CGI vise spécialement pour les assujettir à l'impôt les baux à usage commercial ou industriel (cf. ci-après DB 7 D 421 ).

  B. EXONÉRATIONS

  I. Organisations internationales

8Les textes régissant les organisations internationales ne comportent que rarement des dispositions expresses en matière de droits d'enregistrement. Cependant, pour des motifs de haute courtoisie internationale et par analogie avec les privilèges fiscaux dont bénéficient les représentations diplomatiques, il a été admis, lors de la Commission interministérielle de 1962 sur les privilèges diplomatiques, que des facilités identiques seraient accordées aux organisations internationales tant en ce qui concerne les droits de mutation et le droit de bail qu'en ce qui concerne les droits de timbre.

À ce titre, les organisations internationales bénéficient notamment de l'exemption du droit d'enregistrement applicable aux cessions de droit à un bail.

Cette exemption ne concerne que les locaux officiels de l'organisation, c'est-à-dire, sauf disposition contraire expresse, son siège et ne sont accordées qu'après enquête du service local territorialement compétent pour s'assurer du régime fiscal des opérations réalisées et de leur destination.

  II. Acquisition d'un droit au bail par la Croix-Rouge française

9L'article 1071 du CGI prévoit que l'acquisition et la location par la Croix Rouge française d'immeubles nécessaires à son fonctionnement sont exonérés de droits de timbre et, sous réserve des dispositions de l'article 1020 du CGI, de droits d'enregistrement.

Cette exonération est également applicable dans le cas de l'acquisition d'un droit au bail sous réserve que le droit au bail porte sur des biens immobiliers nécessaires au fonctionnement des services de cet organisme.

ANNEXE

 Com. 4 mai 1993 (Bull. IV, n° 168, p. 117)

« Vu l'article 725 du Code général des impôts :

Attendu qu'il résulte des énonciations du jugement déféré, que Mlle X... a mis gracieusement à la disposition d'une parente, Mme Y... , pour l'exercice d'une activité commerciale un local, sis 24, rue des Etuves à Montpellier ; que celle-ci a cessé toute activité commerciale le 31 mars 1984 et a libéré les lieux sans percevoir aucune indemnité ; que Mlle X... a consenti le 4 octobre 1984 un bail commercial aux époux Z... , moyennant un loyer annuel et un droit d'entrée de 300 000 francs ; que l'administration fiscale, considérant que ce droit d'entrée relevait des droits de mutation pour cession d'un droit au bail, a notifié le 10 décembre 1986 un redressement ; qu'un avis de mise en recouvrement a été émis le 18 mars 1987 ;

Attendu que, pour débouter M. Z... de son opposition à l'avis de mise en recouvrement, le tribunal a relevé qu'il existait un lien de connexité évident entre la location gratuite de Mme Y... qui, après avoir exploité un fonds de commerce de prêt-à-porter, a remis gratuitement le local et les agencements à la propriétaire et la location effectuée par M. Z... qui a conservé lesdits agencements ; que les locaux sont restés inoccupés pendant un délai très court ;

Attendu que l'octroi d'un bail sur un immeuble ou une partie d'immeuble à un tiers par le propriétaire des locaux, après la libération de ceux-ci par un occupant antérieur à titre gratuit, ne peut être assimilé à la cession d'un droit au bail, qui ne peut intervenir qu'entre un preneur sortant et un preneur entrant ; que, dès lors, en statuant comme il a fait, le tribunal a violé le texte susvisé ;

PAR CES MOTIFS...

CASSE ET ANNULE... »

1   En revanche, la somme exigée par le propriétaire d'un nouveau locataire, à titre de droit d'entrée lors de la conclusion d'un bail revêt, quelle que soit son importance, le caractère d'un supplément de loyer Le paiement de cette somme ne motive pas la perception du droit de cession de droit au bail.