SOUS-SECTION 2 MODALITÉS D'IMPOSITION
SOUS-SECTION 2
Modalités d'imposition
A. SCP N'AYANT PAS OPTÉ POUR L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
I. Précisions
1Sous réserve des précisions apportées ci-après, le bénéfice net réalisé par les sociétés civiles professionnelles est déterminé et imposé selon les mêmes règles et dans les mêmes conditions que celles appliquées à toutes les sociétés de personnes exerçant une activité non commerciale (CGI, art. 93 et suivants ; cf. ci-après DB 5 G 49 ).
2Il est seulement fait observer que :
- les sociétés civiles professionnelles sont réputées exercer, en leur nom propre, la profession de leurs membres ;
- depuis le 1er janvier 1999, les SCP sont obligatoirement soumises au régime de la déclaration contrôlée (cf. DB 5 G 3112, n° 12 ) ;
-jusqu'au 31 décembre 1998, les SCP étaient obligatoirement soumises au régime de la déclaration contrôlée lorsqu'elles étaient constituées entre officiers publics ou ministériels ou lorsque les recettes excédaient le plafond de 175 000 F ;
- jusqu'au 31 décembre 1998, lorsque le montant de leurs recettes n'excédaient pas cette limite, les SCP pouvaient opter pour le régime de la déclaration contrôlée. Dans ce cas, cette option pouvait être formulée par le gérant ou l'un des gérants, si les statuts en avaient prévu la désignation, ou par l'un des associés, dans le cas contraire ; l'option ainsi formulée était toujours « globale » et s'appliquait, par conséquent, à tous les associés.
II. Remarques
1. Répartition des bénéfices entre les associés.
3Sans déroger au principe de l'imposition personnelle des associés, l'article 8 ter du CGI prévoit que cette imposition est fonction de la part des bénéfices attribuée à chaque associé.
Il est précisé, à cet égard, que la répartition entre les associés des bénéfices réalisés par la société est, en principe, fixée par les statuts et n'est pas nécessairement effectuée en proportion des droits des intéressés dans le capital social. À défaut de clauses statutaires spéciales, les bénéfices sont répartis par parts égales entre les associés.
2. Déduction des frais d'acquisition des parts sociales et des intérêts des emprunts contractés pour les acquérir.
4Les frais d'acte et d'enregistrement payés par un associé à l'occasion de l'acquisition de parts d'une société civile professionnelle sont déductibles pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, de la part qui lui revient dans le bénéfice social.
Il en est de même des intérêts des emprunts contractés soit pour acquérir directement les parts sociales, soit pour acquérir les biens qu'il a ensuite apportés à la société en contrepartie de l'attribution des parts sociales (cf. DB 5 G 2357, n° 8 ).
3. Déduction des frais professionnels supportés par l'associé.
5Les frais professionnels dont l'associé a supporté la charge sont déductibles de la quote-part du bénéfice social lui revenant à la triple condition :
- qu'ils lui incombent personnellement ;
- qu'ils aient le caractère de dépenses déductibles dans le cadre d'une entreprise individuelle ;
- qu'ils n'aient pas déjà été pris en compte lors de la détermination du bénéfice social.
Parmi ces frais, peuvent ainsi figurer les cotisations sociales, la taxe professionnelle, les frais de transport exposés par l'associé pour se rendre de son domicile au lieu de travail (RM Crépeau, député, JO, déb. AN du 12 mai 1980, p. 1912).
6Ces dépenses, engagées par l'associé, ou établies en son nom personnel, peuvent être acquittées de différentes manières. Lorsqu'elles sont payées par les intéressés eux-mêmes, directement ou par l'intermédiaire de leur compte courant dans la société, le bénéfice social n'est pas affecté par le paiement de ces charges qui sont alors directement déductibles de la part du bénéfice qui est attribuée à l'associé concerné. Lorsqu'elles sont prises en charge par la société pour le compte de l'associé, cette prise en charge constitue un complément de rémunération, auquel cas ces dépenses doivent être ajoutées à la quote-part du bénéfice comptable correspondant aux droits de l'associé ; dans ce cas, les dépenses concernées sont déductibles de la quote-part imposable des bénéfices de l'associé (RM Patrick Delnatte, n° 37977, JO AN du 11 novembre 1996, p. 5902).
Les mêmes solutions sont applicables aux associés des sociétés de personnes, autres que les SCP, qui exercent dans le cadre de ces sociétés une activité professionnelle non commerciale (cf. DB 5 G 49, n° 62 ).
7En revanche, les dispositions de l'article 151 nonies-I du CGI n'ont pas modifié les règles posées par les articles 8 et 60 du même code qui impliquent que les résultats de l'activité sociale soient déterminés au niveau de la société. Par suite, les frais directement liés à l'exercice de l'activité sociale et incombant normalement à la société, tels les frais de visite de la clientèle, les frais d'amortissement et d'assurances des véhicules sociaux, doivent être pris en compte pour la détermination du résultat social (RM Claude Pringalle, député, JO, déb. AN du 30 mars 1981, p. 1357).
Corrélativement, les remboursements, par la société, de frais engagés pour son compte par ses membres n'ont pas à être ajoutés à la quote-part du bénéfice social revenant à chaque associé.
4. Rémunération du conjoint de l'associé d'une société civile professionnelle.
8Les dispositions de l'article 154 du CGI relatives aux limitations applicables à la déduction du salaire du conjoint de l'exploitant individuel ont été étendues aux salaires des conjoints des associés des sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du CGI (cf. DB 5 G 2351, n°s 8 et suiv. et 5 G 313, n° 5 ). Il est fait application des règles relatives à la rémunération du conjoint de l'associé d'une société de personnes exposées dans cette série et dans la DB 4 F 2221, n°s 28 et suivants.
5. Conséquences de l'adhésion d'une société civile professionnelle à une association agréée de membres de professions libérales.
9Cf. DB 5 G 313 .
B. SCP AYANT OPTÉ POUR L'ASSUJETTISSEMENT À L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
I. Conséquences de l'option sur l'imposition des bénéfices de la SCP
10L'option entraîne, pour la société, l'application des dispositions auxquelles sont assujetties les personnes morales soumises de plein droit à l'impôt sur les société 1 .
Les sociétés en cause doivent déterminer leur résultat selon les règles de la comptabilité commerciale et supportent les mêmes charges fiscales que les sociétés de capitaux. Il s'ensuit qu'elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés sur l'ensemble de leurs bénéfices de quelque nature qu'ils soient.
En outre, les rémunérations allouées aux associés, qui correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu, sont déductibles des bénéfices sociaux (CGI, art. 211).
II. Conséquences de l'option sur l'imposition des associés de la SCP
1. Rémunérations allouées aux associés de la SCP.
11Les rémunérations allouées aux associés des sociétés de personnes ayant opté pour l'impôt sur les sociétés, qui sont déductibles des bénéfices sociaux en application des dispositions de l'article 211 du CGI, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des rémunérations mentionnées à l'article 62 du même code (cf. DB 5 H 113, n° 1 ).
2. Bénéfices distribués.
12Les associés supportent l'impôt sur le revenu au titre des revenus de capitaux mobiliers sur les produits de leurs parts, au moment de la distribution de ces revenus.
L'option pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés permet aux associés de n'avoir à acquitter l'impôt sur les bénéfices sociaux mis en réserve qu'au moment de leur distribution et non pas lors de leur réalisation (CGI, art. 162).
3. Incidence sur les plus-values constatées sur les parts lors de l'option.
13Le changement de régime fiscal résultant de l'option de la SCP pour l'impôt sur les sociétés a pour effet de transférer les parts du patrimoine professionnel dans le patrimoine privé de l'associé. La plus-value réalisée à cette occasion est imposable selon le régime des plus-values de cession d'éléments de l'actif immobilisé. Cette imposition peut toutefois, en application de l'article 151 nonies-III du CGI, être reportée jusqu'à la date de la cession, du rachat ou de l'annulation des parts (voir DB 5 G 49, n° 68 ).
4. Incidence sur les plus-values d'apport d'éléments d'actif non amortissables.
14L'article 151 octies du CGI prévoit qu'en cas d'apport à une société de personnes d'éléments d'actif non amortissables (clientèle, notamment), l'imposition des plus-values afférentes à ces apports, qui résulte de la cessation de l'activité exercée à titre individuel, est reportée jusqu'à la cession à titre onéreux des parts reçues en rémunération de l'apport, ou la cession des biens concernés par la société si elle est antérieure. Le simple changement de régime fiscal de la société qui a reçu l'apport n'a pas pour effet de mettre fin au report d'imposition prévu à l'article 151 octies précité. Celui-ci continue donc à s'appliquer dans les mêmes conditions (cf. DB 4 B 351 et suivants).
5. Incidence sur les intérêts d'emprunts souscrits pour acquérir les parts sociales.
15Les contribuables qui exercent leur activité professionnelle dans le cadre d'une SCP dont les bénéfices sont, en application de l'article 8 ter du CGI, soumis à leur nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux peuvent déduire de leurs résultats les intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de leurs parts sociales. Cette faculté est directement liée au caractère d'élément d'actif professionnel que la loi a entendu conférer à leurs droits (CGI, art. 151 nonies ).
L'assujettissement des SCP à l'impôt sur les sociétés ayant pour conséquence le transfert des parts du patrimoine professionnel des associés dans leur patrimoine privé, les associés ne peuvent, à compter de la date d'effet de l'option, déduire les frais d'acquisition et les intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition des parts sociales.
III. Conséquences de l'option au regard des droits d'enregistrement applicables aux sociétés
16Le changement de régime fiscal résultant de l'option d'une SCP soumise à l'impôt sur le revenu pour l'impôt sur les sociétés rend exigibles les droits de mutation sur les seuls apports purs et simples de certains biens qui ont été faits à la SCP depuis le 1er août 1965 (CGI, art. 809-II) [cf. DB 7 H 351, n°s 10 et suivants et BOI 7 H-2-00 et 7 H-3-00 ].
1 Cf. DB 4 H 1173 .