SOUS-SECTION 1 ACTIVITÉS COMMERCIALES, INDUSTRIELLES OU ARTISANALES
U. GROUPEMENTS D'INTÉRÊT ÉCONOMIQUE
122Le groupement d'intérêt économique institué par l'ordonnance n° 67-821 du 23 septembre 1967 est un cadre juridique destiné à faciliter l'adaptation de l'économie française aux dimensions nouvelles d'un marché élargi et unifié.
Doté de la personnalité morale et de la pleine capacité juridique, il est ouvert à tous ceux qui désirent, sans aliéner leur individualité ou leur autonomie, mettre en commun certaines de leurs activités.
Lorsqu'ils effectuent des opérations qui relèvent d'une activité économique ou qui sont soumises à la TVA par détermination expresse de la loi, les groupements d'intérêt économique entrent de plein droit dans le champ d'application de cette taxe. Ils sont soumis aux conditions de droit commun dès lors qu'il n'est prévu aucune mesure spéciale à cet égard dans l'ordonnance du 23 septembre 1967.
Des facilités leur sont toutefois consenties en matière de déductions (se reporter aux commentaires relatifs au transfert du droit à déduction).
En ce qui concerne les groupements d'intérêt économique constitués entre des personnes physiques ou morales exerçant une activité exonérée de la TVA ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti, l'article 261 B prévoit l'exonération, sous certaines conditions, de ladite taxe sur certains remboursements de frais. Cette exonération fait l'objet de commentaires ci-après (cf. DB 3 A 315 ).
V. OPÉRATIONS PORTANT SUR LES PRODUITS SANGUINS D'ORIGINE HUMAINE
123 À compter du 1er mars 1990, aucune exonération n'est susceptible de s'appliquer aux livraisons de produits sanguins 1 dérivés du sang total effectuées par les établissements de transfusion sanguine.
Les cessions de produits sanguins effectuées à titre onéreux par les établissements de transfusion sanguine doivent donc être soumises à la TVA, à compter de cette date.
1. Établissements concernés.
124Ce régime d'imposition est applicable à l'ensemble des établissements chargés de la collecte et des opérations portant sur le sang humain, quel que soit leur mode de gestion ou leur type d'activité.
Il s'agit des établissements agréés par le ministre de la Santé publique selon les modalités définies par l'article L. 667-5 du code de la santé publique.
En pratique, les établissements de transfusion sanguine sont gérés, soit par des associations sans but lucratif, soit par des établissements publics hospitaliers, soit par des collectivités territoriales (départements).
Tous les établissements de transfusion sanguine ont pour mission de collecter le sang et de le contrôler puis, le cas échéant, par des procédés physiques ou chimiques, d'en extraire les composants pour préparer des produits thérapeutiques. Ils cèdent directement le sang total (ces cessions sont marginales), ou les produits dérivés aux établissements de soins publics ou privés (ou éventuellement, sur ordonnance, à des particuliers). Les établissements de transfusion sanguine cèdent également le plasma aux centres de fractionnement, centres de transfusion équipés de matériels permettant la préparation de produits thérapeutiques industriels. Ces produits sont acquis par les établissements de transfusion sanguine pour être ensuite distribués.
Les prix de cession des produits sanguins sont fixés chaque année par arrêté du ministre chargé de la Santé.
Les établissements de transfusion sanguine peuvent également effectuer des analyses de biologie médicale.
2. Opérations taxables.
125Les établissements de transfusion sanguine doivent soumettre à la TVA les opérations (cessions de produits sanguins et livraisons de biens accessoires) qui ne peuvent bénéficier d'une exonération en application des dispositions de l'article 261-4-1° ou 261-4-2° du CGI.
126 Cas particulier des établissements de transfusion sanguine à gestion hospitalière.
Ces établissements doivent notamment soumettre à la taxe :
- les cessions de produits sanguins au profit de tiers à l'établissement hospitalier dont ils dépendent ;
- les cessions internes de produits, effectuées pour les besoins des services non imposables de l'hôpital, en application des dispositions de l'article 257-8°-c du CGI.
Les établissements à gestion hospitalière (et les établissements gérés par un département) n'ayant pas de personnalité juridique distincte, le redevable de la taxe est l'établissement hospitalier (ou le département).
3. Opérations exonérées.
a. Travaux d'analyse de biologie médicale (art. 261-4-1 ° du CGI).
127Les établissements de transfusion sanguine qui sont conduits à réaliser des travaux d'analyse de biologie médicale bénéficient à ce titre de l'exonération prévue à l'article 261-4-1 ° du CGI.
b. Opérations portant sur le sang humain (art. 261-4-2° du CGI).
128Les livraisons, commissions, courtages et façons portant sur le sang humain sont exonérés de TVA.
Par sang humain, il convient d'entendre le sang total à l'exclusion des produits dérivés : concentrés de globules rouges, plaquettes, globules blancs, plasma, etc.
129 c. Aucun droit d'option n'est prévu par l'article 260 du CGI pour les opérations exonérées mentionnées aux n°s 127 et 128 ci-dessus.
4. Droits à déduction.
a. Principe.
130Les établissements de transfusion sanguine sont imposables sur une partie seulement de leurs opérations. Leurs droits à déduction, sous réserve des exclusions de droit commun, doivent donc être déterminés selon les règles applicables aux redevables partiels (art. 212 à 215, 219 et 220 de l'annexe II au CGI).
Par suite :
- la TVA afférente aux biens et aux services affectés exclusivement à la réalisation des opérations non taxées n'est pas déductible ;
- la TVA afférente aux biens et services communs et à l'ensemble des immobilisations est déductible à hauteur du pourcentage de déduction suivant :
Il est rappelé que les établissements peuvent, sur leur demande, être autorisés, en application de l'article 220 de l'annexe II au CGI, à déduire la TVA afférente à leurs achats de biens autres qu'immobilisations et à leurs services selon le pourcentage général de déduction ainsi déterminé (cf. DB 3 D 1721 ).
Cas particulier des établissements de transfusion sanguine à gestion hospitalière.
131Le prorata doit être déterminé selon les modalités ci-après.
Les opérations de ces établissements constituent un secteur d'activité distinct pour l'exercice des droits à déduction. Le prorata de ce secteur qui regroupe des opérations imposables et des opérations non imposables doit donc tenir compte :
- à son numérateur : du montant total annuel du chiffre d'affaires, TVA exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations tel que :
• les ventes de produits sanguins au profit de tiers à l'établissement hospitalier ;
• les livraisons à soi-même de produits sanguins ;
- à son dénominateur : du montant total annuel du chiffre d'affaires, TVA exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations.
Bien entendu, seules les dépenses de ce secteur sont susceptibles d'ouvrir droit à déduction ; ainsi, la TVA afférente aux immobilisations affectées exclusivement à ce secteur est déductible à hauteur du prorata. En revanche, les immobilisations communes à ce secteur et aux autres services de l'hôpital sont toujours exclues du droit à déduction en application des dispositions de l'article 230-1 de l'annexe II au CGI dès lors que ces biens sont utilisés pour plus de 90 % pour les besoins d'activités placées hors du champ d'application de la TVA.
b. Détermination des droits à déduction.
1° L'année de l'assujettissement.
132En contrepartie de leur assujettissement à compter du 1er mars 1990, les centres peuvent, dans les conditions et limites précisées ci-dessus, exercer le droit à déduction :
- de la taxe comprise dans les dépenses lorsque le droit à déduction a pris naissance à compter du 1er mars 1990. Il en est ainsi :
• pour les biens (immobilisations et autres biens), lorsque la livraison est intervenue à compter du 1er mars 1990 ;
• pour les prestations de services, lorsque leur règlement est effectué à partir du 1er mars 1990 ou, si le fournisseur a été autorisé à facturer la taxe sur les débits, lorsque la facture est établie à compter de cette date, même si elle se rapporte en partie à la période antérieure ;
- de la taxe dont la déduction est accordée au titre du crédit de départ défini à l'article 226 de l'annexe II au CGI, c'est-à-dire :
• de la taxe afférente aux biens en stock au 1er mars 1990
• et de la taxe afférente aux immobilisations en cours d'utilisation.
Les droits à déduction correspondants doivent être exercés, le cas échéant, par application du pourcentage de déduction provisoire de l'année 1990 qui résulte des prévisions d'exploitation du centre établies sur la période d'assujettissement, soit du 1er mars 1990 au 31 décembre 1990.
Avant le 25 avril 1991, les déductions opérées en 1990 devront être régularisées compte tenu du pourcentage définitif établi au titre de cette période, et ce, quel que soit l'écart avec le pourcentage provisoire.
2° Les années ultérieures.
133Le pourcentage provisoire appliqué au titre d'une année, déterminé par référence aux données de l'année précédente, devra également être régularisé avant le 25 avril de l'année suivante compte tenu du pourcentage définitif.
De même, si le pourcentage de déduction réel d'une année varie de plus de dix points par rapport au pourcentage réel d'une ou de plusieurs années précédentes, le centre doit procéder aux régularisations fixées par l'article 215 de l'annexe II au CGI relatives aux déductions initiales de TVA effectuées au titre des immobilisations.
3° Exemple.
134Données :
- acquisition d'un ordinateur en 1995 : 100 000 HT, TVA 20 600 ;
- pourcentage de déduction de l'année 1996 estimé sur la période du 1/3/96 au 31/12/96 : 65 % ;
- pourcentage de déduction définitif sur la même période : 67 % ;
- pourcentage de déduction définitif de l'année 1997 : 79 %.
Application :
- déduction accordée en mars 1996 : crédit de départ : 20 600 x 65 % x 3/5 = 8034
- Régularisation à effectuer avant le 25 avril 1997
. déduction initiale définitive : 20 600 x 67 % x 3/5 = 8281
. complément de déduction : 8281 - 8034 = 247
- Régularisation à effectuer avant le 25 avril 1998
complément de déduction :
[(20 600 x 79 % x 3/5) - 8281] x 1/5 = 297
W. OPÉRATIONS DIVERSES
I. Opérations de stockage chez les entrepositaires d'alcools
135L'ONIVINS et le fonds d'intervention et de régularisation du marché du sucre 2 maintiennent en dépôt des alcools appartenant à l'État chez des distillateurs, rectificateurs et dépositaires. À ce titre, d'une part, ils facturent à ces entreprises des sommes correspondant aux manquants constatés périodiquement, d'autre part, ils leur servent une rémunération en contrepartie des services de stockage rendus à la régie.
Les rémunérations perçues par les distillateurs, rectificateurs et dépositaires en contrepartie des services de stockage sont imposables à la TVA dans les conditions de droit commun, étant précisé que « l'indemnité de freinte » doit s'analyser comme un complément de prix de location des bacs.
Remarque : En ce qui concerne le régime applicable aux manquants facturés par l'ONIVINS et le FIRS ; cf. ci-après DB 3 A 1223, n°s 7 et 8 .
II. Comptoirs de la Caisse nationale des monuments historiques
136Les comptoirs de vente installés par la Caisse nationale des monuments historiques dans les principaux monuments appartenant à l'État sont tenus par des préposés qui sont des agents de cet établissement public. Les opérations commerciales effectuées par la Caisse nationale des monuments historiques sont assujetties aux mêmes impôts et taxes que le commerce privé (réponse à M. Diligent, député, JO, Débats AN du 31 mars 1962). Dès lors ces opérations sont soumises à la TVA.
III. Entreprise assurant le transport de son personnel moyennant rémunération
137En assurant le transport de son personnel, une entreprise a une intention lucrative puisque ce faisant elle facilite son accès au marché de la main-d'oeuvre ; ainsi les sommes qu'elle réclame aux ouvriers au titre de la participation aux frais de transports réduisent ses charges et doivent être considérées comme une opération imposable au sens de l'article 256 du CGI.
IV. Centres de recherche, d'information et de documentation notariales (CRIDON)
138L'activité des centres de recherche, d'information et de documentation notariales (CRIDON) consiste à rendre aux notaires, pour les besoins de leur profession, des services, notamment d'ordre juridique et fiscal, rémunérés par des cotisations proportionnelles aux produits de leurs études. Elle présente un caractère lucratif.
Exceptionnellement constitués sous forme de groupement d'intérêt économique, les CRIDON sont le plus souvent des services communs des chambres départementales des notaires, dépourvus de personnalité juridique.
Qu'ils soient dotés d'une personnalité distincte ou non des chambres départementales des notaires, les CRIDON sont obligatoirement redevables, à compter du 1er janvier 1986, de la TVA sur les sommes perçues en contrepartie des services rendus aux notaires.
L'assujettissement à la TVA les autorise à déduire, dans les conditions de droit commun, la TVA afférente aux dépenses de fonctionnement et d'investissement effectuées pour les besoins de la réalisation de leurs activités.
À cet effet, lorsque le CRIDON est dépourvu de la personnalité juridique, son activité constitue un secteur distinct des activités propres des chambres.
Les opérations réalisées sont regroupées sur une déclaration unique déposée au nom du CRIDON.
1 La liste de ces produits est donnée à la DB 3 C 442.
2 Depuis le 1er janvier 1986, les activités du service des alcools ont été transférés à l'Office national interprofessionnel du vin (ONIVINS) pour l'alcool d'origine viticole et au fonds d'intervention et de régularisation du marché du sucre (FIRS) pour l'alcool de betterave.