SOUS-SECTION 2 PAIEMENT
SOUS-SECTION 2
Paiement
A. PRINCIPES
1En application de l'article 223 A du CGI, la société mère se constitue, par son option, seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble, du précompte et de l'imposition forfaitaire annuelle dus par chaque société du groupe.
Cette société mère est donc tenue de verser les acomptes et le solde d'impôt sur les sociétés, calculés sur le résultat d'ensemble. Toutefois, l'article 223 N du CGI prévoit des dispositions particulières pour le versement des acomptes dus au cours de l'exercice au titre duquel chaque société entre dans le groupe, et au cours de l'exercice de sortie du groupe d'une société.
De même, en application des dispositions du deuxième alinéa de l'article 223 M du même Code, chaque société acquitte l'imposition forfaitaire annuelle due au titre de l'année de son entrée dans le groupe.
• Solidarité des sociétés du groupe pour le paiement des impositions dues par la société mère.
2Le dernier alinéa de l'article 223 A du CGI rend les sociétés du groupe solidaires pour le paiement de l'impôt sur les sociétés, de l'imposition forfaitaire annuelle et du précompte ainsi que des pénalités éventuelles dont la société mère est redevable.
Cette solidarité est limitée au montant des sommes qui seraient dues par chacune des sociétés si elles n'étaient pas membres du groupe. En cas d'absence de versement des sommes dues par la société mère, la dette fiscale qui peut être mise à la charge d'une société du groupe doit donc être calculée :
- en matière d'impôt sur les sociétés, sur la base de son bénéfice imposable, y compris les redressements effectués par le service, dans les conditions de droit commun ;
- en matière d'imposition forfaitaire annuelle, en fonction de son chiffre d'affaires toutes taxes comprises ;
- en matière de précompte, sur la base des distributions qui auraient entraîné l'exigibilité d'un précompte si la société n'était pas membre du groupe.
À défaut de versement spontané, le recouvrement des sommes dues est poursuivi à l'encontre de la société mère par les comptables du Trésor (impôt sur les sociétés, imposition forfaitaire annuelle) ou les comptables de la Direction générale des Impôts (précompte) selon les dispositions communes qui sont applicables aux impositions dont ils assurent le recouvrement. La solidarité des autres sociétés du groupe est mise en oeuvre après émission, selon le cas, d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement.
Les dispositions des articles 223 M à 223 O du CGI appellent les commentaires suivants.
B. PAIEMENT DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
I. Calcul et paiement des acomptes de l'exercice d'entrée dans le groupe
3Conformément aux dispositions de l'article 223 N-1 du CGI, la société qui devient membre d'un groupe doit verser les acomptes provisionnels d'impôt sur les sociétés dans les conditions habituelles (cf. 4 H 55 ) pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans ce groupe.
Ces dispositions sont applicables à la société mère au titre du premier exercice couvert par l'option initiale et à chaque filiale au titre du premier exercice au cours duquel ses résultats sont compris dans le résultat d'ensemble.
La société qui redevient membre du groupe après en être sortie doit également verser les acomptes provisionnels au cours de l'exercice de son retour dans le groupe.
Les acomptes provisionnels sont versés au cours de l'exercice d'entrée au comptable du Trésor dont relève chaque société.
4Par ailleurs, en ce qui concerne les modalités de limitation éventuelle des acomptes d'impôt sur les sociétés dus par la société mère d'un groupe constitué en application de l'article 223 A du CGI, dans l'hypothèse où de nouvelles sociétés entrent dans le groupe au titre de l'exercice concerné, la question a été posée de savoir si pour le calcul de la limitation des acomptes prévue à l'article 1668-4 bis du code déjà cité, le bénéfice d'ensemble prévisionnel à retenir doit tenir compte du résultat prévisionnel de chacune des sociétés membres, ou s'il faut en exclure les résultats des sociétés entrant dans le périmètre. En cas de réponse positive sur ce dernier point, la société mère est-elle fondée à limiter ses acomptes en comptant comme siens les sommes versées à ce titre par celles de ses filiales nouvellement intégrées.
En application de l'article 223 A du code général des impôts, la société mère se constitue seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble. Ce résultat étant constitué du résultat des sociétés déjà membres du groupe et de celui des sociétés entrant dans le périmètre, les acomptes d'impôt sur les sociétés sont calculés sur le bénéfice de l'ensemble du groupe, y compris celui afférent aux nouveaux membres de celui-ci.
Les acomptes dus à raison du bénéfice d'ensemble sont constitués d'une part de ceux que les nouveaux membres sont tenus de verser pour le compte du groupe dans les conditions de droit commun, en application des dispositions du 1 de l'article 223 N, au cours des 12 mois suivant le début de l'exercice de leur entrée dans le groupe et d'autre part de ceux payés par la société mère pour le compte des sociétés déjà membres du groupe.
Les sociétés entrant dans le périmètre d'intégration peuvent limiter leurs acomptes dans les conditions prévues à l'article 1668-4 bis ; il en est de même de la société mère pour les acomptes qu'elle acquitte à raison du bénéfice d'ensemble.
5Remarques.
Des règles particulières dérogeant au principe édicté par l'article 223 N-1 du CGI sont prévues en cas d'absorption de la société mère. Il en est de même, en cas de scission de la société mère et constitution de nouveaux groupes.
Par ailleurs, en cas de prise de contrôle à 95 % au moins de la société mère, et de création d'un nouveau groupe, il est admis que la société mère du groupe ayant cessé continue à acquitter les acomptes d'impôt sur les sociétés au lieu et place des sociétés de l'ancien groupe.
Ces dispositions sont exposées ci-après H 666 .
II. Paiement de l'impôt sur les sociétés par la société mère
1. Premier acompte du second exercice d'application du régime de groupe.
6En principe, les sociétés calculent leur premier acompte provisionnel en fonction des résultats de leur avant-dernier exercice.
Pour le second exercice d'application du régime de groupe, l'exercice de référence correspond donc à l'exercice de la société mère qui précède la date d'effet de son option.
Afin d'éviter aux sociétés mères d'avoir éventuellement à effectuer un versement supérieur à celui qui serait normalement dû en fonction du résultat d'ensemble du premier exercice d'application du régime, ces sociétés peuvent présenter au comptable du Trésor une demande de dispense ou de réduction de ce premier acompte sous leur responsabilité et dans les conditions suivantes.
a. Le résultat d'ensemble du premier exercice du groupe est présumé déficitaire.
7La société mère peut demander à être dispensée du versement du premier acompte.
Dans l'hypothèse où une société mère ne sollicite pas le bénéfice de cette mesure et a versé un premier acompte calculé sur ses résultats propres de l'avant-dernier exercice clos, elle peut ultérieurement obtenir le remboursement de ce premier acompte si l'exercice précédent s'est soldé effectivement par un résultat d'ensemble déficitaire ou nul.
b. Le résultat d'ensemble du premier exercice du groupe est estimé inférieur au bénéfice de l'avant-dernier exercice de la société mère.
8Cette société peut demander à calculer le premier acompte sur la base du bénéfice d'ensemble tel qu'elle l'évalue, et non sur la base de ses résultats de l'avant-dernier exercice ainsi que le prévoit l'article 360 de l'annexe III au CGI.
c. Le résultat d'ensemble du premier exercice du groupe est estimé inférieur à la somme des bénéfices de l'avant-dernier exercice des sociétés du groupe.
9La société mère qui estime que les sociétés du groupe ont versé au titre du premier exercice des acomptes excédant l'impôt réellement dû, peut demander à être dispensée du versement du premier acompte du nouvel exercice à concurrence du montant de l'excédent de versement dont elle s'estime bénéficiaire au titre du dernier exercice.
La faculté de dispense ou de réduction d'acompte peut être étendue au deuxième acompte dans le cas particulier où cet acompte viendrait à échoir avant que l'excédent de versement ait pû être remboursé.
10La demande de dispense ou de réduction du premier acompte est adressée au comptable du Trésor dans les conditions habituelles, à la date d'échéance du premier acompte.
La majoration de 10 % prévue à l'article 1762-3 du CGI s'applique dans les conditions habituelles aux demandes de réduction ou de dispense du premier acompte en cas d'erreur d'évaluation.
2. Excédent de versement des acomptes du premier exercice d'application du régime.
11Conformément à l'article 223 N-1 du CGI, lorsque la liquidation de l'impôt sur les sociétés dû par la société mère à raison du résultat d'ensemble du premier exercice d'application du régime de groupe fait apparaître que les acomptes versés par les sociétés du groupe sont supérieurs à l'impôt dû, l'excédent de versement est restitué à la société mère dans les trente jours de la date de dépôt du bordereau-avis de versement de cette société.
Ce remboursement est opéré d'office par le comptable du Trésor, auquel doivent parvenir les bordereaux-avis des sociétés filiales qui sont entrées dans le groupe, sans que la société mère ait à en faire la demande.
Ces dispositions s'appliquent pour la liquidation du solde de l'impôt dû au titre du premier exercice couvert par l'option initiale de la société mère, et également au titre des exercices ultérieurs au cours desquels des sociétés filiales sont entrées dans le groupe.
12 Remarque. Le service des Impôts n'intervient pas dans le remboursement des excédents de versement et n'a donc pas à établir de certificat de dégrèvement, lorsque les bordereaux-avis de versement ont été déposés dans le délai réglementaire.
3. Utilisation des créances sur le Trésor constatées au titre du report en arrière des pertes.
13La société mère qui dispose de créances sur le Trésor au titre du report en arrière des déficits peut les utiliser pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dû sur le bénéfice d'ensemble. Sous réserve des précisions ci-après, les conditions d'utilisation de ces créances doivent respecter les règles de droit commun (cf. 4 H 2223, n°s 30 et suiv. ).
La société mère peut utiliser :
- ses créances propres constatées au titre d'exercices antérieurs à la date d'effet de son option pour le régime de groupe, sans limitation ;
- les créances constatées au titre d'exercices couverts par l'option à raison du déficit d'ensemble ;
- les créances propres des sociétés filiales constatées au titre d'exercices précédant leur entrée dans le groupe et qui ont été cédées à la société mère pour leur valeur nominale en application de l'article 223 G-3 du CGI.
14Conformément à la loi, cette cession ne doit dégager ni profit ni perte pour les deux sociétés. Bien entendu, les sociétés filiales ne peuvent pas céder à la société mère les créances qu'elles ont cédées à titre de garantie à un établissement de crédit avant d'en avoir retrouvé la pleine propriété.
15La société mère peut utiliser les créances acquises auprès d'une société filiale à hauteur de l'impôt sur les sociétés auquel cette dernière société aurait été soumise si elle avait été imposée distinctement. Cette imputation peut être effectuée sur les acomptes puis sur le solde de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble.
16Les créances dont la société mère est propriétaire doivent être imputées en respectant l'ordre dans lequel elles sont apparues dans chacune des sociétés concernées.
17En cas de sortie du groupe d'une société qui a cédé une créance à la société mère, cette dernière ne peut pas utiliser la créance provenant de sa filiale au titre d'exercices au cours desquels celle-ci n'est plus membre du groupe. La créance acquise et non utilisée est remboursée à la société mère au terme des cinq années qui suivent l'exercice au cours duquel la créance est née.
4. Imputation des avoirs fiscaux et crédits d'impôt des sociétés du groupe.
18En application des dispositions de l'article 223 O-1 du CGI, la société mère est substituée aux sociétés du groupe pour l'imputation sur le montant de l'impôt sur les sociétés dont elle est redevable au titre de chaque exercice :
- des avoirs fiscaux et crédits d'impôt attachés aux produits reçus par une société du groupe et qui n'ont pas ouvert droit à l'application du régime des sociétés mères visé aux articles 145 et 216 du CGI ;
- des crédits d'impôt pour dépenses de recherche dégagés par chaque société du groupe en application de l'article 244 quater B du CGI ;
- des crédits d'impôt pour dépenses de formation prévus à l'article 244 quater C du CGI ;
- des crédits d'impôt pour accroissement de la durée d'utilisation des équipements et réduction de la durée hebdomadaire de travail dégagés par chaque société du groupe en application de l'article 244 quater E du CGI.
19Dès lors, les avoirs fiscaux attachés à des dividendes distribués par une société à une autre société du groupe et n'ouvrant pas droit à l'exonération prévue pour les sociétés mères sont transférés à la société redevable de l'impôt dû pour l'ensemble des sociétés du groupe. Toutefois, selon le principe général posé par l'article 158 bis du CGI, l'avoir fiscal ne peut être utilisé que dans la mesure où le revenu auquel il est attaché est compris dans la base de l'impôt dû par le bénéficiaire. En l'occurrence, le revenu constitué par les dividendes déduits du résultat d'ensemble en application de l'article 223 B , 3e alinéa du code déjà cité n'est pas compris dans les bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés déclarées par la société redevable de l'impôt pour le groupe. Il n'est donc pas imputable sur l'impôt sur les sociétés dû par cette société (RM à M. Jean-Michel Dubernard, AN 16 septembre 1996, p. 4921, n° 40553).
20L'imputation des avoirs fiscaux et crédits d'impôt dont sont titulaires les sociétés du groupe sur le montant de l'impôt sur les sociétés dû par la société mère, par application des articles 209 bis-1 et 220 du CGI (cf. 4 H 5411 ) est subordonnée au transfert à cette dernière société des certificats d'avoir fiscal délivrés par les établissements payeurs aux filiales. Ces certificats sont joints à l'exemplaire de la déclaration de résultats de chaque société filiale bénéficiaire de revenus mobiliers. Cet exemplaire est ultérieurement transmis au service des Impôts auprès duquel la société mère a souscrit la déclaration du résultat d'ensemble. De même, une copie de l'imprimé spécial n° 2066 est jointe à cet exemplaire par les sociétés du groupe qui ont encaissé des revenus de source étrangère ouvrant droit à crédit d'impôt. Il est rappelé que l'ensemble des sommes imputables doit figurer au cadre C « Imputations » de la déclaration n° 2065 de chaque société du groupe.
21En outre, ce transfert s'accompagne d'une inscription des crédits d'impôt susceptibles d'être utilisés par la société mère sur l'état prévu à l'article 46 quater-O ZL de l'annexe III au CGI.