SOUS-SECTION 2 RÉGIME FISCAL DES SOCIÉTÉS COOPÉRATIVES
SOUS-SECTION 2
Régime fiscal des sociétés coopératives
1L'article 206-1 du CGI soumet à l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés coopératives et leurs unions sous réserve de certaines exceptions (sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du CGI) et des exonérations prévues en leur faveur par des dispositions légales particulières (sociétés coopératives agricoles : art. 207-1-2° et 3° du CGI ; coopératives artisanales et leurs unions : art. 207-1-3° bis du CGI ; sociétés coopératives de construction : art. 207-1-7° du CGI, etc. ).
2D'une manière générale, sont considérés comme des sociétés coopératives et entrent dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés les organismes qui ont adopté la qualité de coopérative et se trouvent ainsi soumis au statut de la coopération (les règles particulières concernant la détermination du bénéfice imposable des sociétés coopératives et autres organismes similaires sont commentées à la section H 138 et celles concernant le régime fiscal des ristournes versées par les coopératives, au titre 2 de la présente division, H 214).
3En revanche, les organismes qui n'ont pas le statut de sociétés coopératives échappent, en principe, à l'impôt sur les sociétés.
A. ORGANISMES AYANT LE STATUT DE SOCIÉTÉS COOPÉRATIVES
4La liste -non limitative- des principaux organismes concernés comprend notamment :
- les coopératives de consommation ;
- les coopératives ouvrières de production ;
- les sociétés d'intérêt collectif agricole (SICA) ;
- d'autres sociétés ou groupements coopératifs, mutualistes ou similaires.
I. Les sociétés coopératives de consommation
5Les coopératives de consommation sont des sociétés à capital et personnel variables constituées par des consommateurs dans le but de vendre à leurs adhérents les objets de consommation qu'elles achètent ou fabriquent soit elles-mêmes, soit en s'unissant entre elles, et de distribuer les bénéfices entre les associés au prorata de la consommation de chacun ou d'en affecter tout ou partie à des oeuvres de solidarité sociale.
6Les groupements de consommateurs appartenant ou non à une ou plusieurs entreprises privées ou à des administrations publiques et comprenant au moins sept personnes doivent être constitués sous la forme de sociétés coopératives de consommation.
Des coopératives de consommation peuvent constituer, soit entre elles, soit avec des coopératives de production, des unions.
7Les sociétés coopératives de consommation et leurs unions sont passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206-1 du CGI.
Mais, dans les conditions et limites prévues à l'article 214 du même code, ces organismes peuvent déduire de leurs bénéfices les bonis provenant des opérations faites avec les associés et distribués à ces derniers au prorata de la commande de chacun d'eux (cf. H. 2141).
II. Les sociétés coopératives ouvrières de production
8Le statut des sociétés coopératives ouvrières de production est actuellement défini par la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978.
Aux termes de l'article 1er de la loi du 19 juillet 1978, les sociétés coopératives ouvrières de production sont formées par des travailleurs de toutes catégories ou qualifications professionnelles, associés pour exercer en commun leurs professions dans une entreprise qu'ils gèrent directement ou par l'intermédiaire de mandataires désignés parmi eux.
Les SCOP sont des sociétés à capital variable qui peuvent être constituées sous la forme de sociétés anonymes ou de sociétés à responsabilité limitée.
9Les sociétés coopératives ouvrières de production sont soumises à l'impôt sur les sociétés conformément aux dispositions de l'article 206-1 du CGI.
La part des bénéfices nets qui est distribuée aux travailleurs dans les conditions prévues à l'article 33-3° de la loi du 19 juillet 1978 est admise en déduction du bénéfice imposable, dans les conditions et limites prévues à l'article 214 du CGI (cf. H 2142 ).
III. Les sociétés d'intérêt collectif (SICA)
10Les SICA ont le statut de société coopérative et sont régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947, à l'exception de certaines de ses dispositions, ainsi que par les articles L. 531-1 à L. 535-5 et R.* 531-2 à R.* 535-1 du code rural. Seules peuvent se prévaloir de la qualité de SICA les sociétés ayant reçu l'agrément de l'autorité administrative.
Les SICA ont pour objet de créer ou de gérer des installations et équipements ou d'assurer des services soit dans l'intérêt des agriculteurs d'une région déterminée, soit de façon plus générale dans celui des habitants de cette région sans distinction professionnelle.
Sur le plan fiscal, les SICA sont soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sur le fondement de l'article 206-1 du CGI. Elles ne peuvent bénéficier des exonérations prévues en faveur des coopératives agricoles.
Toutefois, lorsque leur sociétariat répond à certaines conditions, elles sont autorisées à déduire de leurs résultats imposables les bonis provenant des opérations faites avec les associés coopérateurs et distribués à ces derniers au prorata de leurs activités, dans les conditions et limites prévues par l'article 214-1 et 1 bis du CGI (cf. H 2143 ).
IV. Autres sociétés coopératives, mutualistes ou similaires
11Les organismes coopératifs ou similaires sont soumis à l'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions de l'article 206-1 du CGI sous réserve, bien entendu, des cas d'exemptions prévus par des dispositions particulières. Le cas échéant, les dispositions de l'article 214-1 et 1 bis du CGI sont susceptibles de s'appliquer à ces organismes (cf. H 2144 ).
Sont notamment concernées :
1. Les sociétés coopératives constituées entre commerçants ou artisans.
12 a. Coopératives d'achats en commun de commerçants détaillants ainsi que les coopératives de commerçants détaillants qui sont des sociétés à capital variable devant se conformer notamment aux dispositions de la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération, et de la loi n° 72-652 du 11 juillet 1972 relative aux sociétés coopératives de commerçants (cf. H 2144 ).
13 b. Coopératives artisanales et leurs unions, coopératives d'entreprises de transports, coopératives artisanales de transport fluvial, coopératives maritimes et leurs unions fonctionnant conformément à la loi n° 83-657 du 20 juillet 1983 (JO du 21 juillet 1983) relative au développement de certaines activités d'économie sociale.
Ces organismes qui entrent dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés sont exonérés dans les conditions et limites prévues à l'article 207 du CGI.
Les conditions relatives aux modalités d'exonération ou d'assujettissement sont décrites dans le chapitre 3 du présent titre (cf. H 138 ).
2. Certains organismes de crédit populaire ou coopératifs tels que :
a. Les banques populaires.
14Ces organismes relèvent normalement de l'impôt sur les sociétés conformément aux dispositions de l'article 206-1 du CGI.
Les dispositions précitées de l'article 214-1-1° et 1° bis du même code relatives à la déduction des ristournes sont applicables par extension aux banques populaires et aux sociétés coopératives de crédit régies par une législation particulière.
b. Les caisses de crédit mutuel (non agricole).
15L'article 5 de la loi de finances rectificative pour 1981 (n° 81-1180 du 31 décembre 1981) en abrogeant les dispositions de l'article 207-3 du CGI a mis fin au régime spécial d'imposition dont bénéficiaient les caisses locales de crédit mutuel soumises jusqu'alors à l'impôt sur les sociétés sur les seuls revenus de leur fortune propre et selon les modalités prévues à l'article 206-5 du même code.
Par suite, les caisses locales de crédit mutuel sont assujetties à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, comme l'étaient déjà, depuis le 1er janvier 1980, la Caisse centrale et les caisses départementales et interdépartementales de crédit mutuel (CGI, art. 206-7 ).
Cette disposition s'applique aux exercices clos à compter du 31 décembre 1981 inclusivement.
c. Les caisses de crédit agricole mutuel.
1° Caisse nationale, caisses régionales et caisses locales qui leur sont affiliées.
16En application de l'article 206-6-1° du CGI, ces caisses sont, depuis le 1er janvier 1979, assujetties à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, l'article 23 de la loi n° 78-1240 du 29 décembre 1978 ayant supprimé l'exonération dont bénéficiaient ces organismes.
Il est précisé que, depuis cette date, la Caisse nationale de crédit agricole, les caisses régionales de crédit agricole mutuel mentionnées à l'article 614 du code rural et les caisses locales de crédit agricole mutuel affiliées à ces dernières bénéficiaient, aux termes de l'ancien article 220 ter du CGI, de modalités particulières de calcul de l'impôt. En effet, celui-ci n'était assis au taux de 50 % que sur une fraction des bénéfices imposables, soit les 5/10 pour l'exercice clos en 1979 et les 6/10 pour l'exercice clos en 1980. Il était prévu ensuite que pour les exercices clos au cours des années 1981 et suivantes l'impôt ne serait calculé que sur la fraction des deux tiers.
L'article 4 de la loi de finances rectificative pour 1981 (n° 81-1180 du 31 décembre 1981) a supprimé ces avantages en abrogeant les dispositions de l'article 220 ter du CGI.
2° Caisses du secteur libre.
17L'article 85 de la loi de finances pour 1985 (loi n° 84-1208 du 29 décembre 1984), codifié sous la forme de l'article 206-9 du CGI, a eu pour effet de soumettre à l'impôt sur les sociétés certaines caisses de crédit mutuel agricole et rural (dites du secteur libre puisque non soumises à la tutelle de la Caisse nationale de crédit agricole) qui étaient auparavant exonérées en application de l'ancien article 207-1-1° du CGI.
Il en résulte que pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1985 les caisses de crédit mutuel agricole et rural affiliées à la fédération centrale de crédit mutuel agricole et rural visée à l'article
20 de la loi n° 84-46 du 24 janvier 1984 relative à l'activité et au contrôle des établissements de crédit sont assujetties à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun.
Le décret n° 85-1048 du 26 septembre 1985, codifié sous les articles 46 quater-0Z à 46 quater-0ZC de l'annexe III du CGI, a fixé les conditions d'application de cette disposition.
Par ailleurs, à titre transitoire, les bénéfices imposables du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 1985 n'ont été retenus pour le calcul de l'impôt sur les sociétés qu'à concurrence de 60 % de leur montant.
3. Certains organismes à caractère agricole tel que les sociétés coopératives agricoles.
18Les coopératives agricoles et leurs unions forment une catégorie spéciale de sociétés, distinctes des sociétés civiles et des sociétés commerciales. Elles sont régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947, à l'exception de certaines de ses dispositions, ainsi que par les articles L. 521-1 à L. 529-11 et R.* 521-1 à R.* 529-2 du code rural.
Les sociétés coopératives agricoles ont pour objet l'utilisation en commun par des agriculteurs de tous moyens propres à faciliter ou à développer leur activité économique, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité.
Ces organismes qui entrent normalement dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés sont exonérés de cet impôt dans les conditions et limites prévues à l'article 207-1, 2° et 3°, 1 bis, 1 quater et 1 quinquies du CGI (cf. H 1312 ).
B. ORGANISMES N'AYANT PAS LE STATUT DE SOCIÉTÉS COOPÉRATIVES
19Certains organismes qui présentent des caractères analogues à ceux des organismes coopératifs ne peuvent cependant être considérés comme des sociétés coopératives et, par conséquent, ne sont pas assujettis, en cette qualité, à l'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions de l'article 206-1 du CGI.
20Toutefois, ces organismes peuvent relever de cet impôt en vertu de dispositions particulières.
Tel est le cas, notamment, des sociétés mutualistes et de leurs unions qui sont imposables à l'impôt sur les sociétés si elles bénéficient, notamment, de revenus fonciers, agricoles ou de certains revenus mobiliers (CGI, art. 206-5 ).