SECTION 2 SOCIÉTÉS DE PERSONNES ET ASSIMILÉES
SECTION 2
Sociétés de personnes et assimilées
1En vertu de l'article 8 du CGI et d'autres dispositions particulières visées aux articles 239 ter, 239 quater, 239 quater A, 239 quater B et 239 quater C, les associés et membres des sociétés de personnes et assimilées sont soumis à l'impôt pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société.
Il s'agit :
- soit de l'impôt sur le revenu lorsque les associés ou membres relèvent de cet impôt (CGI, art. 8 ) ;
- soit de l'impôt sur les sociétés lorsque les associés ou membres sont passibles de cet impôt (CGI, art. 218 bis ).
Ce principe s'applique bien entendu à la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
Remarque. - L'article 8 est également applicable lorsque les résultats sociaux comprennent des bénéfices ressortissant à une autre catégorie que celle des bénéfices industriels et commerciaux. On se référera à cet égard aux précisions données dans la série 5 FP en tant qu'elles concernent respectivement :
- les revenus fonciers, cf. 5 D 121 ;
- les bénéfices agricoles, cf. 5 E 122 ;
- les bénéfices non commerciaux, cf. 5 G 12.
2Aux termes de l'article 60 du CGI :
- le bénéfice des sociétés de personnes et assimilées est déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants individuels et, en outre, suivant des modalités fixées par décret pour celles de ces sociétés qui sont admises au régime du forfait (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies) ;
- ces mêmes sociétés sont tenues aux obligations qui incombent aux exploitants individuels.
Enfin l'article L 53 du LPF dispose que la procédure de vérification des déclarations déposées par une de ces sociétés est suivie directement entre l'Administration et ladite société.
3Une première sous-section a pour objet de rappeler succinctement :
- la nature des sociétés ou organismes visés par les dispositions précitées ;
- les modalités de détermination du bénéfice imposable au niveau de la société de personnes ou assimilées ;
- les obligations qui incombent à ces mêmes personnes ;
- les règles de répartition des résultats entre chacun des associés ;
- les principes d'imposition de la quote-part de résultats revenant à chaque associé.
Enfin, les particularités propres à chacune des diverses sociétés de personnes ou assimilées seront examinées dans une sous-section distincte pour chaque type de société.
SOUS-SECTION 1
Règles générales d'imposition des sociétés de personnes
A. SOCIÉTÉS OU ORGANISMES ASSIMILÉS RELEVANT DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
1 Les sociétés de personnes et assimilées soumises au régime de l'article 8 du CGI et d'autres dispositions particulières s'entendent :
- lorsqu'elles n'ont pas opté pour l'impôt sur les sociétés :
. des sociétés en nom collectif ;
. des sociétés civiles mentionnées au 1° de l'article 8 ;
. des sociétés en commandite simple pour la part de bénéfices revenant aux commandités ;
. des sociétés en participation -y compris les syndicats financiers- à raison des droits des associés indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été communiqués à l'Administration ;
. des sociétés créées de fait ;
. des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée lorsque l'associé unique est une personne physique (EURL) ;
. des exploitations agricoles à responsabilité limitée (EARL) à associé unique ainsi que celles formées uniquement entre associés parents en ligne directe ou entre frères et soeurs ainsi qu'entre les conjoints de ces personnes ; à compter des impositions dues au titre de l'exercice 1990, l'application de l'article 8 du CGI n'est pas remise en cause lorsqu'en cas de décès d'un associé, ses enfants entrent dans la société (CGI, art. 8-5° b ) ;
. des EARL créées à compter du 1er janvier 1989 à l'occasion de l'apport de tout ou partie d'une exploitation individuelle et constituées uniquement entre l'apporteur et un exploitant qui s'installe ainsi que, le cas échéant, entre les membres de leurs familles qui leur sont apparentés dans les conditions fixées ci-dessous sous réserve que l'EARL réponde aux conditions fixées au 1° de l'article R* 343-10 du code rural.
- des sociétés à responsabilité limitée et des sociétés en commandite simple de caractère familial ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes en application du décret du 20 mai 1955 et pour les seules SARL de familles en vertu de l'article 239 bis AA du CGI (CGI, art. 8-3° ) :
- des sociétés de personnes formées entre personnes d'une même famille, qui ont opté avant le 1er janvier 1981 pour l'imposition selon le régime fiscal des sociétés de capitaux, qui exerçent une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et qui ont renoncé à leur option (CGI. art. 239-3 ) ;
- des sociétés civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente (CGI, art. 239 ter ) ;
- des groupements d'intérêt économique (CGI, art. 239 quater ) ;
- des groupements européens d'intérêt économique (CGI, art. 239 quater C ) :
- des groupements d'intérêt public (CGI art 239 quater B ) ;
- des sociétés civiles de moyens (CGI, art. 239 quater A ) ;
- des sociétés de copropriétaires de navires :
- des sociétés de copropriétaires de cheval de course ou d'étalon jusqu'à l'entrée en vigueur de la loi n° 96-1182 du 30 décembre 1996 (CGI, ancien art. 35-1-7° bis ; cf. toutefois supra 4 F 1112, n°s 14 et suiv. ) :
- des indivisions.
On se reportera en ce qui concerne les particularités que peuvent comporter ces diverses sociétés et organismes assimilés aux développements qui leur sont respectivement consacrés ci-dessous aux sous-sections 4 F 1222 à 1227.
B. DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE SOCIAL
2En vertu de l'article 60, alinéa 1, précité, le bénéfice des sociétés de personnes et assimilées est dans tous les cas déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants individuels, c'est-à-dire globalement au niveau de la société. Ainsi s'appliquent au regard de la société :
- soit les principes spécifiques aux régimes d'imposition d'après le bénéfice réel (régime du bénéfice réel ou simplifié d'imposition, cf. 4 G 33 et 4 G 34 ) ;
- soit les règles propres au régime du forfait (cf. 4 G 321).
3Il convient de noter toutefois que sont exclues du forfait les sociétés civiles de moyens, qui relèvent de plein droit du régime simplifié d'imposition (CGI, art. 302 septies A bis-III-b), et les sociétés de copropriétaires de navires et de copropriétaires de chevaux de course ou d'étalons dont les résultats sont déterminés dans les conditions prévues pour les exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel (CGI, art. 61 A).
L'article 302 ter-2 du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 29 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994, exclut du régime du forfait, pour la détermination des résultats imposables des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996, l'ensemble des sociétés ou organismes dont les résultats sont imposés à l'impôt sur le revenu selon le régime des sociétés de personnes défini à l'article 8 du CGI. Il s'agit notamment :
- des sociétés en nom collectif ;
- des sociétés en commandite simple pour la part revenant aux commandités ;
- des sociétés à responsabilité limitée ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes en application de l'article 239 bis AA du CGI ;
- des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique ;
- des sociétés civiles dont les résultats relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux 1 ;
- des groupements d'intérêt économique, des groupements d'intérêt public et des groupements européens d'intérêt économique visés aux articles 239 quater , 239 quater B , 239 quater C du CGI.
4Il est rappelé que le bénéfice imposable -qu'il soit déterminé de manière réelle ou forfaitairement- doit comprendre les rémunérations des associés ainsi que les intérêts alloués au capital ou considérés comme excédentaires.
I. Rémunérations des associés
5Les appointements prélevés par les associés des sociétés et organismes dont les bénéfices sont imposés dans les conditions fixées par l'article 8 du CGI doivent être compris dans les bénéfices de l'entreprise.
En effet, les intéressés doivent être considérés comme des chefs d'entreprise indéfiniment responsables du passif social en leur qualité de copropriétaire de l'affaire. Par suite, la rémunération de leur travail personnel ou de leur collaboration à la gestion de l'entreprise s'opère normalement par la répartition à leur profit des bénéfices sociaux.
6Toutefois, ce principe n'est pas opposé 2 :
- dans les groupements d'intérêt économique, pour les rémunérations versées en contrepartie de l'exercice d'une profession autonome détachable de l'objet du groupement (cf. 4 C 443, n°s 2 et suiv. ) ;
- dans les sociétés en nom collectif, pour les rémunérations versées au nu-propriétaire de parts qui n'est pas associé en fait à l'exploitation du fonds social (cf. 4 C 443, n°s 2 et suiv. ).
II. Intérêts
7Doivent être également compris dans les bénéfices imposables
- les intérêts servis aux capitaux propres (cf. 4 C 51 ) ;
- les intérêts excédentaires au sens de l'article 39-1-3° du CGI (cf. 4 C 551 ).
C. OBLIGATIONS INCOMBANT AUX SOCIÉTÉS DE PERSONNES ET ASSIMILÉES
I. Déclaration des résultats
8En vertu du deuxième alinéa de l'article 60 du CGI, les sociétés de personnes et assimilées sont tenues aux obligations fiscales et comptables incombant normalement aux exploitants individuels.
Elles doivent donc souscrire dans les mêmes délais et sous les mêmes sanctions :
- lorsqu'elles sont placées sous un régime de bénéfice réel, une déclaration de résultats (cf. 4 G 332 et 4 G 343 ) ;
- pour la détermination des résultats imposables des exercices ouverts jusqu'au 31 décembre 1995 (cf. n° 3 , 2 ème al. ci-dessus), lorsqu'elles bénéficiaient du régime forfaitaire, une déclaration contenant les renseignements nécessaires à leur identification et à la fixation de leur forfait de bénéfice et de chiffre d'affaires (cf. 4 G 32 ).
9Il est rappelé que la procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la société de personnes (LPF, art. L 53 ; cf. 4 G 334 ).
II. Déclaration des parts de bénéfices des associés
(cf. également 5 A 4 )
10En vertu de l'article 242-1 du CGI, les sociétés imposées selon le régime fiscal des sociétés de personnes, c'est à dire les sociétés en nom collectif, en commandite simple, les sociétés en participation et les sociétés de copropriétaires de navires qui n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux doivent déclarer les conditions dans lesquelles leurs bénéfices sont répartis ou distribués entre les associés et coparticipants.
Lorsque les résultats à répartir proviennent de l'exercice de plusieurs activités relevant de catégories distinctes pour l'assiette de l'impôt sur le revenu :
- la connaissance des résultats propres à chacune de ces activités suppose que soit recherchée la quote-part d'actif affectée à chacune de ces activités et que soient établis des comptes de liaison interne susceptibles de permettre la ventilation des charges et des produits se rapportant à chacun des secteurs d'activité concernés :
- les gérants doivent calculer la part revenant à chacun des associés dans les différentes catégories de revenus imposables.
11Les renseignements doivent être indiqués dans le cadre approprié figurant à la déclaration n° 2031 bis, annexé à la déclaration n° 2031 (régime du bénéfice réel normal ou régime simplifié d'imposition) ou sur la déclaration n° 951 pour les sociétés qui étaient soumises au régime du forfait jusqu'à la détermination des résultats imposables des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996 (cf. n° 3 ci-dessus).
12En application de l'article 48 de l'annexe III au CGI, les renseignements à fournir sont les suivants :
- les noms, prénoms, domicile et qualité des associés :
- la part du bénéfice ou du déficit à prendre en considération pour le calcul de la base soumise à l'impôt sur le revenu au nom de chaque associé (cette part comprend, le cas échéant, les appointements et intérêts bénéficiant à l'associé et qui n'ont pas été admis en déduction ; cf. ci-dessus n°s 5 et 6 j.
Remarque. - Il est précisé que pour les sociétés de personnes adhérant à un centre de gestion agréé, l'abattement est désormais calculé sur la part de bénéfice revenant à chaque associé (cf. 4 F 23, n° 13 ).
En outre, la part des revenus de valeurs et capitaux mobiliers revenant à chaque associé doit être déclarée sur un formulaire normalisé. Il est également satisfait à cette obligation de déclaration par la communication d'un support informatique (CGI ann. III, art. 49 H).
En effet, de tels revenus ne sont pas compris dans les bénéfices imposables à répartir mais inclus dans les revenus soumis au nom de chaque associé :
- soit à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
- soit à l'impôt sur les sociétés.
En ce qui concerne l'incidence des profits de construction, cf. 8 E .
1 Les sociétés civiles de construction-vente visées à l'article 239 ter du CGI étaient déjà exclues du régime du forfait dès lors qu'elles exercent des activités portant sur des immeubles.
2 Dans la mesure, bien entendu. où les rémunérations versées correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu (cf. 4 C 441 ).