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SOUS-SECTION 3 CONSTITUTION ET UTILISATION DU COMPTE DE PROVISIONS

SOUS-SECTION 3

Constitution et utilisation du compte de provisions

A. CONSTITUTION DE LA PROVISION

1Pour être admise en déduction des bases de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, la provision pour reconstitution des gisements doit être effectivement comptabilisée (CGI, art. 39-1 -5e).

2Par ailleurs, elle doit figurer sur le tableau ou le relevé des provisions mentionné à l'article 38 Il et III de l'annexe III au même code, qui doit être joint à la déclaration des résultats de chaque exercice (cf. 4 E 122 ).

En outre, l'article 10 D de l'annexe III au CGI précise que cette provision doit être inscrite au passif du bilan sous une rubrique spéciale faisant ressortir le montant des dotations de chaque exercice.

Cette dernière obligation trouve sa justification dans le fait qu'à la clôture de chaque exercice les délais d'utilisation des diverses dotations figurant à la provision sont différents, et elle est destinée à permettre de suivre l'emploi des sommes correspondant à chaque dotation.

Pratiquement, le montant global de la provision doit être inscrit au regard de la ligne appropriée de l'imprimé comptable n° 2051 à joindre à la déclaration des résultats de l'exercice.

En outre, ce montant global doit figurer sur la ligne appropriée de l'imprimé n° 2056 et être détaillé sur feuillet séparé selon l'année de constitution de la provision.

3 Caractère facultatif de la provision. Les entreprises ne sont nullement tenues, à la clôture de chaque exercice, de constituer la provision maximum à laquelle elles ont droit et peuvent même s'abstenir de la pratiquer.

Mais il est à noter que, dans le mesure où la dotation afférente à un exercice donné n'a pas été constituée à la clôture dudit exercice, elle ne peut être ajoutée aux dotations susceptibles d'être pratiquées à la clôture des exercices suivants.

En définitive, on ne peut, à cet égard, opérer de compensation entre des exercices successifs.

B. CONDITIONS D'UTILISATION DE LA PROVISION

I. Délai d'utilisation de la provision

4Conformément aux dispositions de l'article 39 ter-1 , al. 3 du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 16 de la loi de finances pour 1995 (n° 94-1162 du 29 décembre 1994), la provision pour reconstitution des gisements constituée au cours d'un exercice clos à compter du 31 décembre 1994, doit être utilisée dans le délai de 2 ans à partir de la clôture de cet exercice.

Le délai était fixé à un an pour les provisions constituées au cours d'exercices clos avant le 31 décembre 1994 et à 5 ans pour les provisions dotées au cours d'exercices clos avant le 31 décembre 1980.

L'utilisation de chaque dotation annuelle doit donc être suivie isolément ; le point de départ de son délai d'utilisation est l'ouverture de l'exercice suivant celui à la clôture duquel elle a été constituée.

II. Éléments dans lesquels la provision doit être utilisée

5La dotation constituée à la clôture d'un exercice doit être utilisée, soit sous forme de travaux ou immobilisations nécessaires à la recherche de gisements d'hydrocarbures dans l'ensemble des territoires et pays déjà cités, soit à l'acquisition de participations dans des sociétés ou organismes ayant pour objet d'effectuer la recherche et l'exploitation de tels gisements dans les mêmes territoires et pays.

Toutefois, à compter des exercices clos postérieurement au 24 décembre 1963 ¹ , ces provisions peuvent -après agrément ²³ du ministre de l'économie et des finances sur propositions du ministre de l'Industrie et dans les conditions fixées par cet agrément- être utilisées directement ou par acquisition de participations, dans d'autres pays ou territoires que ceux visés ci-dessus (CGI, art. 39 ter-1 , 2° al.).

Les demandes d'agrément doivent être déposées à la Direction générale des Impôts [Service du Contentieux, bureau IV C, 139, rue de Bercy, 75 574 Paris Cedex 12 (Télédoc 957)].

Enfin, pour la détermination des résultats des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1976 les provisions utilisées hors des zones prioritaires fixées par arrêté conjoint du ministre de l'économie et des finances et du ministre de l'Industrie ne peuvent être employées qu'au financement de la moitié des dépenses exposées ou des immobilisations réalisées.

1. Travaux ou immobilisations ⁴ .

6Le paragraphe a de l'article 10 C de l'annexe III au CGI précise que la provision pour reconstitution des gisements d'hydrocarbures peut être utilisée à tous travaux ou immobilisations nécessaires aux recherches d'hydrocarbures entreprises dans la métropole, dans les départements et les territoires français d'outre-mer, dans les États qui faisaient partie de la Communauté instituée par la Constitution de 1958, ainsi qu'en Algérie, au Maroc, en Tunisie, au Togo et au Cameroun, à l'exclusion des travaux ou immobilisations portant sur un gisement reconnu ayant donné lieu à attribution d'un titre d'exploitation sauf s'ils sont destinés à améliorer la récupération des hydrocarbures dans ce gisement.

En effet, le décret n° 92-1013 du 18 septembre 1992 introduit une exception à cette mesure d'exclusion ; elle concerne les travaux ou immobilisations destinés à améliorer la récupération des hydrocarbures dans les gisements exploités.

Cette mesure a pour objet d'encourager une meilleure extraction des hydrocarbures dans les réserves découvertes.

Par ailleurs, eu égard à l'évolution des techniques de recherche et de mise en valeur des gisements d'hydrocarbures, il a paru également possible d'admettre en emploi de la provision les travaux ou immobilisations nécessaires à la recherche scientifique et technique et destinés à améliorer les techniques d'exploration et de mise en valeur des gisements.

Les dépenses engagées pour améliorer la récupération des hydrocarbures et les dépenses de recherche scientifique et technique destinées à améliorer les techniques d'exploration et les techniques de mise en valeur des gisements sont admises en emploi de la provision pour reconstitution des gisements dotée au titre des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1991.

a. Exercices ouverts à compter du 1er janvier 1991.

1° Investissements.

7Les investissements considérés doivent avoir pour objet de favoriser la recherche de nouveaux gisements et la mise en valeur de ceux déjà découverts ⁴ Ils doivent consister en :

• travaux de prospection géologique et géophysique quel que soit le régime du titre minier concerné ;

• forages effectués en dehors d'une surface couverte par un titre d'exploitation (permis ou concession d'exploitation) ;

• à l'intérieur d'une surface couverte par un titre d'exploitation (permis ou concession) seuls constitueront un emploi valable de la provision les forages ou reprises de puits qui auront pour objet la mise en valeur d'accumulations supplémentaires ou la récupération améliorée d'accumulations existantes :

- dans les structures géologiques complexes, forages ou reprises de puits ayant pour objet la mise en valeur d'accumulations supplémentaires contenues dans des panneaux ou compartiments distincts ou dans des couches sous-jacentes ou sur-jacentes de celles du gisement en production ;

- dans les gisements en phase de déclin, forages intercalaires correspondant à un maillage de haute densité et destinés à la mise en valeur de réserves additionnelles qui n'auraient pu l'être sans ces travaux ;

- forages, reprises de puits et équipements de surface qui n'ont pas pour vocation à devenir eux-mêmes producteurs mais qui permettent d'augmenter ou de maintenir la production, ou de retarder sa diminution sur des puits exploités : forages d'injection et soutirage d'eau, ainsi que forages destinés à mettre en oeuvre des procédés de récupération améliorée (injection d'eau additionnée d'agents miscibles, injection de gaz miscibles, méthodes thermiques, etc.) ;

- forages destinés à l'exploitation mais qui par l'utilisation de techniques avancées (puits à long déport par exemple) sont aléatoires et entraînent des coûts élevés.

2° Dépenses connexes.

8Quant aux dépenses afférentes à ces travaux et pouvant être considérées comme constituant une utilisation de la provision pour reconstitution des gisements, elles englobent notamment, indépendamment des dépenses directes d'exécution desdits travaux :

- les dépenses d'établissement des voies d'accès indispensables aux recherches ;

- l'achat des terrains ou des propriétés minières ne contenant pas de gisements déjà connus, sur lesquels est prévu le programme de recherches et l'achat de tous droits y afférents ;

- la location de terrains ou les redevances données pour le droit d'effectuer les recherches ;

- l'achat de l'équipement nécessaire aux recherches, à l'exclusion toutefois des matériels appelés à servir principalement à l'exploitation ;

- les constructions industrielles nécessitées par la recherche -y compris les logements du personnel et les installations annexes de caractère social- sous réserve qu'il s'agisse d'installations présentant par leur nature un caractère provisoire.

9Bien entendu, il n'y a pas à distinguer suivant que les travaux dont il s'agit sont effectués directement par l'entreprise elle-même ou, au contraire, exécutés pour son compte par de tierces entreprises.

10Par contre, ne peuvent être considérés comme une utilisation valable de la provision les travaux d'équipement et les achats de matériel destinés à l'exploitation d'un gisement découvert.

3° Recherche scientifique et technique.

11Les dépenses de recherche scientifique et technique destinées à améliorer les techniques d'exploration et de mise en valeur de nouvelles réserves ainsi que les dépenses assimilées constituent également, désormais, une utilisation valable de la provision.

Contrairement aux investissements et dépenses précédemment définis, ces dépenses concernent la recherche fondamentale et ne correspondent donc pas à des permis déjà attribués.

12Il s'agit des dépenses (études en laboratoires, simulations informatiques ou sur maquettes, ...) qui sont engagées afin de :

- mieux sélectionner et évaluer les domaines miniers (géologie, géophysique) ;

- maximiser la probabilité de succès des forages en les localisant mieux par une meilleure connaissance de la structure géologique et en améliorant les techniques de forage et de mise en production (récupération améliorée des hydrocarbures) ;

- mettre en production des champs de plus en plus difficiles (technologies marines, plates-formes automatiques).

13Les dépenses incluses dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche prévu à l'article 244 quater B du CGI ne constituent pas un emploi admis pour reconstitution des gisements.

b. Exercices ouverts avant le 1er janvier 1991.

14Les investissements considérés doivent être nécessaires aux recherches et consister essentiellement :

a. En travaux de prospection géologique et géophysique, c'est-à-dire en travaux de reconnaissance à grande échelle, qui peuvent partiellement couvrir une surface déjà comprise dans un titre d'exploitation, mais la débordant largement, et ne concernent pas le gisement reconnu et exploité, même s'ils se font à son voisinage ;

b. En forages effectués en dehors d'une surface couverte par un titre d'exploitation (permis d'exploitation ou acte de concession) ;

c. En forages effectués sur une surface ayant donné lieu à titre d'exploitation et ayant pour objet, non la mise en valeur du gisement reconnu, mais la recherche d'un gisement distinct, sous-jacent ou sur-jacent, situé à une cote de profondeur nettement différente du premier. Dans ce cas, à l'exclusion du forage d'exploitation révélateur du gisement, les puits productifs forés pour sa délimitation et appelés à être l'objet d'une mise en exploitation régulière ne peuvent constituer une utilisation valable de la provision pour reconstitution des gisements.

15Quant aux dépenses afférentes à ces travaux de recherche et pouvant être considérées comme constituant une utilisation de la provision pour reconstitution des gisements, elles englobent notamment, indépendamment des dépenses directes d'exécution desdits travaux :

- les dépenses d'établissement des voies d'accès indispensables aux recherches ;

- l'achat des terrains ou des propriétés minières ne contenant pas de gisements déjà connus, sur lesquels est prévu le programme de recherches, et l'achat de tous droits y afférents ;

- la location de terrains ou les redevances données pour le droit d'effectuer les recherches ;

- l'achat de l'équipement nécessaire aux recherches, à l'exclusion toutefois des matériels appelés à servir principalement à l'exploitation ;

Bien entendu, il n'y a pas à distinguer suivant que les travaux dont il s'agit sont effectués directement par l'entreprise elle-même ou, au contraire, exécutés pour son compte par des tierces entreprises.

Par contre, ne peuvent être considérés comme une utilisation valable de la provision les travaux d'équipement et les achats de matériels destinés à la mise en valeur du gisement découvert.

1 Date de publication de la loi n° 63-1293 du 21 décembre 1963 dont l'article 20 a édicté cette mesure de tolérance.

2 Cf. 13 D 2311, n°s 1 et suiv.

3 L'admission au régime du bénéfice mondial ou du bénéfice consolidé emporte, sauf disposition contraire expresse, autorisation d'emploi, dans rensemble des pays où les sociétés possèdent des exploitations dont les résultats donnent lieu à consolidation, des provisions constituées en application de l'article 39 ter (RM POPEREN, JO, déb. AN, 12 février 1977, p. 649).

4 Dans le cas où le service éprouverait des difficultés pour apprécier si certains travaux ou certaines immobilisations peuvent ou non être considérés comme un emploi valable de la provision pour reconstitution des gisements il conviendra, en raison du caractère technique de cette question, de demander l'avis d'un expert selon la procédure prévue aux articles L 45 A et L 198 A du LPF ('ingénieur en chef des mines territorialement compétent).

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