SOUS-SECTION 3 CAS PARTICULIERS
SOUS-SECTION 3
Cas particuliers
A. CESSION OU CESSATION D'ENTREPRISE
1En cas de cession ou cessation d'entreprise, les provisions qui avaient été antérieurement constituées pour des motifs propres à l'entreprise doivent, en principe, être rapportées aux résultats du dernier exercice d'exploitation lorsque, du fait même de la cession ou de la cessation, elle deviennent sans objet (cf. en ce sens, CE, arrêts du 28 mai 1945, n° 76726, 8e s.-s., RO, p. 271, et du 20 décembre 1947, n° 87623, RO, p. 318).
Le Conseil d'État a ainsi jugé qu'en cas de fusion de sociétés, les provisions constituées par la société absorbée deviennent sans objet et doivent, dès lors, être rapportées aux bénéfices réalisés par cette société au cours de son dernier exercice (CE, arrêt du 17 juin 1957, n°s 19274, 33867 et 34099, RO, p. 362).
2Toutefois, cette jurisprudence n'est pas applicable au cas de fusion ou d'opération assimilée réalisée sous le régime de faveur visé aux articles 210 A à 210 C du CGI. En effet, en stipulant expressément que l'impôt sur les sociétés n'est applicable aux provisions figurant au bilan de la société absorbée que si elles deviennent sans objet, l'article 210 A-2 du CGI reconnaît implicitement que, dans le cadre de ce régime particulier, les provisions ne deviennent pas sans objet du fait même de la fusion (cf. 4 1 1241, n°s 25 et suiv.).
Par ailleurs, dans un arrêt du 6 février 1985 (n°s 40309 et 50442) après avoir rappelé les dispositions de l'article 210 A-3-a du CGI -qui suspendent, en cas de fusion, l'imposition à l'impôt sur les sociétés des provisions qui figurent au dernier bilan de la société absorbée, à la condition que ces provisions soient reprises au passif de la société absorbante dans le premier bilan dont la clôture suit la fusion-, le Conseil d'État a jugé que ces dispositions n'interdisent pas à la société absorbée d'annuler et de réintégrer à ses résultats, lors de la clôture de son dernier bilan, les provisions qu'elle avait constituées et qui avaient, en ce qui la concerne, perdu leur objet dès lors qu'elle n'assurait plus les obligations commerciales correspondant auxdites provisions.
• Transmission d'une entreprise individuelle par voie d'apport en société
3Par analogie avec le régime des fusions, il était admis que les provisions figurant au dernier bilan de l'entreprise individuelle apporteuse ne soient rapportées à son résultat imposable que si elles devenaient sans objet (cf. 4 B 3512, n°s 24 et suiv.).
L'article 43 de la loi n° 88-15 du 5 janvier 1988 relative au développement et à la transmission des entreprises a légalisé cette solution en complétant la rédaction du paragraphe I de l'article 151 octies du CGI.
En application de ce texte, les provisions figurant au dernier bilan de l'entreprise individuelle apporteuse ne sont rapportées à son résultat imposable que si elles deviennent sans objet.
En contrepartie, la société bénéficiaire des apports doit :
-inscrire immédiatement à son bilan les provisions en sursis d'imposition afférentes aux éléments transférés ; .
- satisfaire aux obligations régissant ces provisions dans les mêmes conditions qu'aurait dû le faire le précédent exploitant.
B. PROVISION AYANT FAIT APPARAÎTRE LORS DE SA CONSTITUTION UN DÉFICIT QUI N'A PU ÊTRE IMPUTÉ DANS LES DÉLAIS DU REPORT DÉFICITAIRE
4Il a été admis, lorsqu'une provision régulièrement constituée devient sans objet alors que sa constitution avait fait apparaître un déficit fiscal qui n'a pas pu être entièrement déduit des bénéfices imposables en raison de la limitation de la durée du report déficitaire prévue par l'article 209-I (2e al.) du CGI, que seule la fraction de la provision qui a été effectivement déduite des bénéfices doit être rattachée au résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elle est devenue sans objet.
5Mais cette solution, qui déroge à la règle de limitation du report déficitaire ainsi qu'au principe suivant lequel les provisions doivent être rattachées au résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elles sont devenues sans objet, doit être limitée aux seules provisions régulièrement constituées (RM n° 583 MARTIN, JO déb. AN du 4 janvier 1969, p. 18 ; RM n° 4582 CHAUVET, JO déb. AN du 26 avril 1969 p. 1078).
C. PROVISION DEVENUE SANS OBJET AU COURS D'UN EXERCICE AMNISTIÉ
6L'Administration tient de l'article 39-1-5° du CGI le droit de procéder aux redressements nécessaires sans qu'aucun délai de prescription ne lui soit opposable, lorsqu'elle constate qu'une provision régulièrement constituée à l'origine est devenue sans objet (cf. ci-avant 4 E 4122, n° 1 ). Il a été admis 1 , toutefois, que le rapport de la provision au résultat fiscal du plus ancien des exercices soumis à vérification n'a pas à être effectué lorsque l'entreprise peut établir, d'une façon certaine, que la provision considérée est effectivement devenue sans objet au cours d'un exercice couvert par l'amnistie.
D. PROVISION CONSTITUÉE SUR DES TITRES ANTÉRIEUREMENT À LEUR PRÊT (LOI SUR L'ÉPARGNE N° 87-416 DU 17 JUIN 1987) OU À LEUR REMISE EN GARANTIE (LOI SUR LA MODERNISATION DES ACTIVITÉS FINANCIERES N° 96-597 DU 2 JUILLET 1996)
7Cf. ci-avant 4 E 3114, n°s 36 et 37 .
1 À l'Occasion de l'application de l'article 46 de la loi n° 52-401 du 14 avril 1952, portant amnistie fiscale.