B.O.I. N° 207 du 20 NOVEMBRE 2001
SECTION 2 :
Portée et calcul des allégements fiscaux
97.Le paragraphe I de l'article 44 sexies prévoit :
- une exonération des bénéfices réalisés à compter de la date de création de l'entreprise jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue ;
- un abattement de 75 %, de 50 % ou de 25 % sur les bénéfices réalisés respectivement au cours de la première, de la seconde ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération.
98.L'exonération et les abattements s'appliquent sans qu'il soit besoin de produire une demande. Il appartient aux entreprises qui estiment être en mesure d'en bénéficier et n'ont pas obtenu de prise de position formelle de l'administration (cf. n° 96 .), de justifier qu'elles remplissent les conditions nécessaires.
L'article 49 J de l'annexe III prévoit que les déclarations de résultats doivent être accompagnées d'un état conforme au modèle fixé par l'administration et figurant en annexe 6.
Le montant du bénéfice exonéré est inscrit, selon que l'entreprise relève du régime du bénéfice réel ou du régime simplifié d'imposition, sur la ligne prévue à cet effet au tableau n° 2058-A de détermination du résultat fiscal ou au tableau n° 2033-B, cadre B. Il est également mentionné dans le cadre approprié de l'imprimé de déclaration n° 2065 ou 2031.
SOUS-SECTION 1 :
Détermination du bénéfice exonéré
A. PÉRIODE DE RÉALISATION DES BÉNÉFICES
I. La clôture des exercices comptables intervient tous les douze mois à compter de la date de création.
99.L'application des principes posés par l'article 44 sexies conduit à exonérer les bénéfices des deux premiers exercices et à accorder un abattement de 75 %, 50 %, 25 % sur les bénéfices des troisième, quatrième et cinquième exercices.
II. La clôture des exercices comptables ne coïncide pas avec le terme de la période de vingt-quatre mois et de chacune des périodes de douze mois suivantes.
100.Les bénéfices de l'exercice au cours duquel intervient le terme de la période de vingt-trois mois suivant celui de la création sont, compte tenu d'une répartition prorata temporis, exonérés pour une part et font l'objet d'un abattement de 75 % pour l'autre part.
Les bénéfices de l'exercice au cours duquel intervient le terme de la période de douze mois suivant la période d'exonération font l'objet, selon le même principe, d'un abattement de 75 % pour une part et d'un abattement de 50 % pour l'autre part.
Dans les mêmes conditions, les bénéfices des exercices au cours desquels intervient le terme de chacune des deux périodes de douze mois suivantes font l'objet pour le premier d'un abattement de 50 % pour une partie et d'un abattement de 25 % pour l'autre partie, et pour le second d'un abattement de 25 % et d'une imposition normale.
101. Exemple :
Une société remplissant par ailleurs toutes les conditions posées par l'article 44 sexies est créée le 15 octobre 1999 et clôture ses exercices comptables au 31 décembre de chaque année (la première fois le 31 décembre 2000).
L'exonération concerne la période du 15 octobre 1999 au 30 septembre 2001 et les abattements de 75 %, 50 % ou 25 % s'appliquent respectivement au 30 septembre de chacune des années 2002, 2003 et 2004.
En conséquence, pour chacun des exercices, les bénéfices seront soumis au régime suivant :
- exercice clos en 2000 : exonération ;
- exercice clos en 2001 : exonération de 9/12èmes des bénéfices, abattement de 75 % sur 3/12èmes des bénéfices ;
- exercice clos en 2002 : abattement de 75 % sur 9/12èmes des bénéfices, abattement de 50 % sur 3/12èmes des bénéfices ;
- exercice clos en 2003 : abattement de 50 % sur 9/12èmes des bénéfices, abattement de 25 % sur 3/12èmes des bénéfices ;
- exercice clos en 2004 : abattement de 25 % sur 9/12èmes des bénéfices, imposition normale sur 3/12èmes des bénéfices.
B. BÉNÉFICE SUSCEPTIBLE D'ÊTRE EXONERE
102.L'exonération d'impôt sur les bénéfices prévu à l'article 44 sexies porte sur les bénéfices réalisés et déclarés dans les délais légaux.
I. Bénéfice réalisé
103.L'article 44 sexies, dans sa rédaction antérieure à l'adoption des dispositions du I de l'article 92 de la loi de finances pour 2000, prévoit l'exonération des bénéfices réalisés et déclarés selon les modalités de l'article 53 A.
Ainsi, conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat (CE 27 avril 2001, n° 202419, ministre c/ SA RMC Découpage), le bénéfice à retenir pour l'application du régime de faveur correspond au bénéfice net tel qu'il est défini au 2 de l'article 38, lequel inclut notamment les accroissements de valeurs d'actif résultant d'une réévaluation des immobilisations.
104.En conséquence, la doctrine administrative (documentation administrative 4 A 2141, n° 70 du 9 mars 2001) précisant que les résultats dégagés lors de la réévaluation des éléments d'actif n'entrent pas dans le champ d'application de l'exonération est rapportée. Les contentieux et les affaires en cours devront par conséquent être désormais examinés à la lumière de la jurisprudence du Conseil d'Etat précitée.
105.L'article 44 sexies, dans sa rédaction résultant de l'article 92 de la loi de finances pour 2000, exclut expressément les plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif du bénéfice des allégements.
L'exclusion des plus-values de réévaluation du bénéfice de l'allégement sera donc fondée sur les dispositions de l'article 44 sexies modifié par le I de l'article 92 déjà cité, s'agissant de la détermination du résultat des exercices clos à compter du 1 er janvier 1999 pour les entreprises qui relèvent de l'impôt sur le revenu, ou des exercices clos à compter du 31 décembre 1999, pour celles relevant de l'impôt sur les sociétés.
106.Le régime de faveur est en revanche applicable aux plus-values de cession des éléments composant l'actif immobilisé, y compris lorsqu'elles sont dégagées à l'occasion de la cessation de l'activité de l'entreprise (cf. réponse ministérielle Bergelin, JO AN Débats, 24 avril 1995, p. 2183).
II. Cumul avec d'autres abattements ou d'autres avantages fiscaux
107.L'allégement prévu à l'article 44 sexies peut être cumulé avec les abattements sur les bénéfices prévus au 4 bis de l'article 158 pour les adhérents aux centres de gestion agréés et à l'article 217 bis en faveur de certaines sociétés sises dans les départements d'outre-mer. Les abattements de 75 %, 50 % ou 25 % prévus à l'article 44 sexies s'appliquent avant ceux visés au 4 bis de l'article 158 et à l'article 217 bis. Ceux-ci sont donc pratiqués, le cas échéant, sur la fraction restant imposable des bénéfices réalisés par les contribuables bénéficiant du régime prévu à l'article 44 sexies.
108.Toutefois, lorsque l'administration remet en cause le régime de faveur prévu à l'article 44 sexies, les entreprises ne peuvent pas bénéficier, pour les suppléments d'imposition qui en résultent, de l'abattement afférent à leur qualité de membre d'un centre de gestion agréé. En effet, le 4 bis de l'article 158 ne prévoit l'application de l'abattement de 20 % qu'aux redressements qui font suite à une déclaration rectificative souscrite spontanément par l'adhérent (cf. réponse ministérielle Mestre, JO AN Débats, 26 décembre 1988, p. 3853).
109.S'agissant des taux réduits d'imposition, les entreprises relevant de l'impôt sur les sociétés qui bénéficient du régime des entreprises nouvelles ne sont pas considérées comme étant soumises à cet impôt dans les conditions de droit commun pendant la période d'application des allégements. Elles ne peuvent donc se prévaloir, au titre des exercices clos durant cette période, du régime d'imposition à l'impôt sur les sociétés au taux réduit de 19 % prévu au f du I de l'article 219 en faveur des entreprises incorporant une partie de leurs bénéfices au capital (cf. instruction du 30 mai 1997, B.O.I. 4 H-3-97, n° 4 ).
En revanche, elles peuvent bénéficier, pour leur résultat restant imposable, des taux réduits prévus au b du I de l'article 219 en faveur des petites entreprises contrôlées par des personnes physiques, sous réserve bien entendu qu'elles remplissent également les conditions d'application de ces dispositions.
110.Par ailleurs, les entreprises nouvelles placées sous le dispositif de l'article 44 sexies peuvent bénéficier le cas échéant d'une exonération de certaines impositions établies au profit des collectivités territoriales, des établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre et organismes consulaires au titre des deux années suivant celle de leur création (voir cependant supra n° 46 ). Cette possibilité d'exonération concerne :
- la taxe professionnelle, en application de l'article 1464 B ;
- la taxe foncière sur les propriétés bâties, en application de l'article 1383 A ;
- les taxes pour frais de chambre de commerce et d'industrie et pour frais de chambre des métiers, en application de l'article 1602 A.
L'exonération est subordonnée à une délibération de la collectivité territoriale, de l'établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre ou de l'organisme compétent prise avant le 1 er juillet de l'année N pour s'appliquer à compter de N+1 aux entreprises créées à compter du 1 er janvier N.
Il convient, pour plus de précisions, de se reporter aux commentaires figurant dans l'instruction du 3 août 1995 (B.O.I. 6 E-9-95 ) et dans une nouvelle instruction à paraître dans la même série.
III. Bénéfice déclaré
111.Pour être exonérées, les entreprises qui remplissent les conditions de l'article 44 sexies doivent déposer une déclaration régulière dans les délais légaux prévus aux articles 175 ou 223, selon qu'il s'agit d'entreprises dont les bénéfices sont passibles de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés.
112.La fraction du bénéfice réalisé à la clôture d'un exercice et qui n'a pas fait l'objet d'une telle déclaration est donc exclue de l'exonération ou de l'abattement. Cette exclusion porte :
- sur les bases correspondant aux impositions établies par l'administration en cas d'absence ou de retard de déclaration, alors même qu'une procédure de taxation ou d'évaluation d'office ne serait pas applicable ;
- sur les redressements effectués par l'administration dans le cadre d'un contrôle sur pièces ou d'une vérification sur place, quelle que soit la procédure de redressement suivie. Cette exclusion porte également sur les redressements faisant suite aux indications portées par le contribuable lors du dépôt de sa déclaration en application de l'article 1732.
113.Toutefois, il est admis que l'administration ne remette pas en cause le régime de faveur compte tenu des circonstances particulières qui peuvent justifier des retards limités à quelques jours dans le dépôt des déclarations (cf. réponse ministérielle Kert, JO AN Débats, 7 août 1989, p. 3514).
En outre, d'une manière générale, le service est invité à examiner au cas par cas les circonstances qui ont amené un contribuable de bonne foi à déposer sa déclaration de résultats avec retard avant de procéder à la remise en cause du régime de faveur sur ce fondement.
114.Par exception aux dispositions qui précédent, l'exonération ou l'abattement prévu à l'article 44 sexies peut être appliqué à la fraction du bénéfice résultant d'une déclaration rectificative déposée spontanément par l'entreprise en vue de réparer les erreurs affectant la déclaration initiale. Toutefois, il est rappelé que les déclarations ayant pour objet de rectifier des décisions de gestion antérieures ou de réparer des irrégularités commises de mauvaise foi ne sont pas admises.
Le caractère spontané de la déclaration rectificative s'apprécie de la manière suivante :
- la régularisation de la situation fiscale du contribuable doit provenir de sa propre initiative et ne pas être le résultat d'une démarche particulière du service ;
- les erreurs que le contribuable souhaite réparer ne doivent pas avoir fait l'objet, avant l'envoi de la déclaration rectificative, de l'engagement d'une procédure administrative ou judiciaire relative au même impôt et à la même période d'imposition.
Une simple demande de renseignements ne constitue pas un début de procédure administrative. En revanche, celle-ci est engagée par la réception d'une mise en demeure, d'une demande de justifications, d'une notification de redressements, d'un avis de vérification de comptabilité ou d'examen de situation fiscale personnelle.
115.Le non-respect des obligations déclaratives en matière de résultats au titre d'un exercice ne fait pas obstacle au bénéfice du régime de faveur au titre des exercices suivants.
Remarque : Si l'examen des circonstances de fait révèle que des décalages dans la prise en compte des charges ou des produits ont été pratiqués dans le but de maximiser les droits à exonération, le service est en droit de rectifier, dans le respect des règles de prescription, les bases d'imposition des exercices concernés et de faire application des sanctions mentionnées à l'article 1729 (réponse ministérielle Pastor, JO Sénat Débats, 3 août 2000, p. 2720).
IV. Reports déficitaires
117.Les bénéfices exonérés s'entendent des bénéfices et plus-values qui auraient été imposés si les dispositions de l'article 44 sexies n'avaient pas été applicables.
118.Ainsi, pour les sociétés relevant de l'impôt sur les sociétés, l'allégement prévu à l'article 44 sexies s'applique après déduction des déficits et moins-values reportables, y compris la fraction de ceux-ci correspondant à des amortissements régulièrement comptabilisés mais réputés différés en période déficitaire.
Les déficits et amortissements réputés différés qui n'auraient pas pu être déduits dans les conditions prévues au I de l'article 209 au cours de la période d'exonération sont reportés sur les exercices ultérieurs, dans les limites prévues à cet article.
119.S'agissant des entreprises individuelles ou des sociétés de personnes soumises au régime fiscal de l'article 8, l'exonération des bénéfices ne fait pas obstacle à la déduction des déficits du revenu global du contribuable.