B.O.I. N° 90 du 28 MAI 2004

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

4 A-4-04  

N° 90 du 28 MAI 2004

IMPOT SUR LES SOCIETES - IMPOT SUR LE REVENU - DISPOSITIONS PARTICULIERES - CREANCES FISCALES NEES
DU REPORT EN ARRIERE DES DEFICITS - CREANCES FISCALES NEES DE L'EXCEDENT DE CREDIT D'IMPÔT EN
FAVEUR DES ENTREPRISES INDUSTRIELLES ET COMMERCIALES OU AGRICOLES EFFECTUANT DES DEPENSES DE
RECHERCHE - REMBOURSEMENT ANTICIPE AUX ENTREPRISES EN DIFFICULTE.

(C.G.I., ART. 199 TER B, 220 QUINQUIES)

NOR : ECO F 04 10016 J

Bureaux B 1 et B 2

INTRODUCTION

1.La présente instruction a pour objet de commenter les dispositions de l'article 14 de la loi de finances pour 2004 n° 2003-1311 du 30 décembre 2003, codifiée au cinquième alinéa du I de l'article 220 quinquies du code général des impôts, ainsi que les dispositions de l'article 87 de la loi de finances pour 2004 n° 2003-1311 du 30 décembre 2003, codifiées au huitième alinéa du I de l'article 199 ter B du même code. Sauf mention contraire, les articles cités sont ceux du code général des impôts ou de ses annexes.

Le régime actuel du report des déficits permet aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés d'opter pour le report en arrière de leurs déficits sur les bénéfices des trois exercices précédents. L'exercice de l'option permet de constater une créance résultant de l'excédent d'impôt sur les sociétés, égale au produit du déficit imputé par le taux normal de l'impôt applicable à l'exercice déficitaire (cf. documentation administrative 4 H 2222 ).

La créance peut être utilisée pour le paiement de l'impôt sur les sociétés - acomptes et solde - dû au titre des exercices clos au cours des cinq années suivant cette clôture. La fraction de la créance non utilisée au cours de cette période est remboursée au terme des cinq années suivant celle de la clôture de l'exercice au titre duquel l'option a été exercée.

2.En matière de crédit d'impôt recherche, l'excédent de crédit d'impôt non imputé sur l'impôt sur les sociétés ou sur l'impôt sur le revenu constitue une créance sur l'Etat. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée. A l'issue de cette période, la créance est remboursée. Des modalités spécifiques de remboursement sont néanmoins prévues en faveur de certaines entreprises nouvelles (cf. documentation administrative 4 A 4131 ).

CHAPITRE 1 :

ENTREPRISES CONCERNEES

3.Le bénéfice du remboursement anticipé de la créance née du report en arrière des déficits ou du crédit d'impôt recherche prévu par les articles 14 et 87 de la loi de finances pour 2004 est réservé aux entreprises ayant fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire, soumises à l'impôt sur les sociétés, et à l'impôt sur le revenu en ce qui concerne le crédit d'impôt recherche, et qui ont exercé l'option pour le report en arrière de leurs déficits ou le crédit d'impôt recherche.

Section 1 :

Forme sociale des entreprises

Sous-section 1 :

Report en arrière du déficit

4.Le dispositif prévu à l'article 220 quinquies est applicable à toutes les formes d'entreprises dès lors qu'elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés de plein droit ou sur option ainsi qu'à l'ensemble des redevables de cet impôt au taux normal sur tout ou partie de leurs résultats (associations, fondations, régies, établissements publics, établissements stables de sociétés étrangères,...).

5.En revanche, seules sont concernées par les dispositions de l'article 14 de la loi de finances pour 2004 les personnes morales de droit privé, notamment les associations et mutuelles, auxquelles la procédure de redressement ou de liquidation judiciaire prévue par la loi n° 85-98 du 25 janvier 1985 est applicable.

En effet, les personnes morales de droit public sont exclues du champ d'application de cette loi, quelle que soit la forme que peut revêtir leur activité. En conséquence, elles ne sont pas susceptibles de demander le remboursement anticipé de leur créance fiscale née du report en arrière de leur déficit.

Sous-section 2 :

Crédit d'impôt recherche

6.Ces précisions sont également applicables au crédit d'impôt recherche étant rappelé que seules les entreprises exerçant des activités industrielles, commerciales ou agricoles peuvent bénéficier du crédit d'impôt recherche.

7.Par ailleurs, les exploitants individuels soumis à l'impôt sur le revenu peuvent également bénéficier du remboursement immédiat du crédit d'impôt recherche en cas de liquidation et de redressement judiciaire dès lors que ces exploitants peuvent bénéficier de ces procédures en application de l'article L. 620-2 du code de commerce.

8.Enfin, les groupements et sociétés soumis au régime des sociétés de personnes, c'est-à-dire n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés, sont exclus du remboursement anticipé dès lors qu 'i ls ne sont pas eux-même titulaires de la créance de crédit d'impôt recherche, celle-ci ayant été transférée aux associés de ces sociétés et groupements (cf. documentation administrative 4 4122, n° 41 à 51).

Cependant, si les associés font eux-m ême l'objet d'un redressement ou d'une liquidation judiciaire, et qu'ils détiennent une créance issue du crédit d'impôt recherche ils peuvent bénéficier du remboursement anticipé dans les conditions de droit commun.

Section 2 :

L'entreprise doit avoir fait l'objet d'un redressement ou d'une liquidation judiciaire

9.Seules les entreprises ayant fait l'objet d'un redressement ou d'une liquidation judiciaire peuvent demander le remboursement anticipé de leurs créances. Il ne s'agit que d'une possibilité, les entreprises conservant la faculté de continuer d'imputer leurs créances sur l'impôt sur les sociétés ou sur l'impôt sur le revenu dû ultérieurement.

Le jugement d'ouverture de la procédure de redressement ou de liquidation judiciaire doit avoir été prononcé au moment où la demande de remboursement est soumise au comptable chargé du recouvrement de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu. L'ouverture du redressement ou de la liquidation n'est possible que lorsque l'entreprise est dans une situation de cessation des paiements. Le redressement ou la liquidation judiciaire est prononcé par le tribunal de commerce ou le tribunal de grande instance selon que l'entreprise est ou non commerçante.

10.Le jugement de redressement judiciaire ouvre une période d'observation en vue de l'établissement d'un bilan économique et social et de propositions tendant à la continuation ou à la cession de l'entreprise.

A l'issue de cette période, le tribunal arrête un plan de redressement prévoyant la continuation de l'entreprise, accompagné le cas échéant d'une cession totale ou partielle, lorsqu'il existe des possibilités sérieuses de redressement et de règlement du passif.

11.La liquidation judiciaire peut être prononcée à l'issue d'une période d'observation ou dès l'ouverture de la procédure, lorsqu'il apparaît qu'aucun espoir de redressement ne peut être envisagé sérieusement. Le tribunal prononce la liquidation judiciaire si l'entreprise a cessé toute activité ou si le redressement est manifestement impossible.

12.Dans les deux situations, les entreprises peuvent demander le remboursement anticipé de leur créance née du report en arrière des déficits ou du crédit d'impôt recherche dès la date du jugement d'ouverture de la procédure.

13.La mise en oeuvre d'une procédure d'apurement du passif non judiciaire ou qui ne fait pas l'objet d'un jugement ne permet pas de demander le remboursement par anticipation de la créance née du report en arrière des déficits ou de la créance de crédit d'impôt recherche.

Il en est ainsi de la procédure de règlement amiable institutée par la loi 84-148 du 1 ^er mars 1984, laquelle concerne les entreprises qui ne sont pas en situation de cessation des paiements mais éprouvent des difficultés juridiques, économiques ou financières ou des besoins ne pouvant être couverts par un financement adapté aux possibilités de l'entreprise. Le non-respect de l'accord conclu dans le cadre de la procédure de règlement amiable peut toutefois conduire à l'ouverture d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire.

Il en est de même de la liquidation conventionnelle d'une société.

Section 3 :

L'entreprise doit être détentrice de la créance au jour de la demande

Sous-section 1 :

Créances détenues par l'entreprise ayant fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire

14.Le remboursement anticipé des créances nées du report en arrière des déficits ou du crédit d'impôt recherche peut être demandé par les sociétés qui ont conservé la propriété de la créance constatée à cette occasion.

Sous-section 2 :

Créances ayant fait l'objet d'une cession à titre de garantie

15.En cas de cession à titre de garantie à un établissement de crédit dans les conditions prévues aux articles L. 313-23 à L. 313-35 du code monétaire et financier, la créance ne peut plus être imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre d'un exercice clos à compter de la date de la cession à hauteur de la fraction cédée. Elle cesse également d'être remboursable à la société cédante.

L'établissement de crédit qui a bénéficié de la cession à titre de garantie de la créance peut en obtenir le remboursement au terme du délai de cinq ans s'agissant de la créance née du report en arrière des déficits ou de trois ans s'agissant du crédit d'impôt recherche s'il en a la propriété à cette date, ou avant s'il fait l'objet lui-même d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire.

En revanche, le fait que l'entreprise cédante fasse l'objet d'une telle procédure ne permet pas à l'établissement de crédit d'obtenir un remboursement anticipé.

16.En cas de simple nantissement de la créance née du report en arrière des déficits ou du crédit d'impôt recherche, l'entreprise en reste propriétaire : elle peut donc en demander le remboursement anticipé dès lors qu'elle fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire.

Sous-section 3 :

Créances détenues par la société mère d'un groupe fiscal

  A. CRÉANCES CONSTITUÉES PAR LA SOCIÉTÉ MÈRE AU TITRE DU RÉSULTAT D'ENSEMBLE

17.L'excédent d'impôt sur les sociétés résultant de l'application du report en arrière des déficits d'ensemble fait naître au profit de la société mère une créance qui peut lui être remboursée au terme des cinq années suivant celle au cours de laquelle l'exercice déficitaire du groupe a été clos. Il en est de même du crédit d'impôt recherche d'ensemble du groupe qui peut être remboursé à la société mère dans les conditions de droit commun (cf. documentation administrative 4 A 416 ).

Le dispositif de remboursement anticipé tant de la créance représentative du report en arrière des déficits que de celle du crédit d'impôt recherche est applicable dès lors que la société mère titulaire de la créance fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire.

  B. CRÉANCES DES FILIALES CONSTATÉES AVANT LEUR ENTRÉE DANS LE RÉGIME

18.La créance née du report en arrière des déficits constatés par la filiale d'un groupe au titre d'exercices précédant celui à compter duquel ses résultats sont pris en compte pour la détermination du résultat d'ensemble peut :

- soit être conservée au bilan de cette société. Dans ce cas, elle peut être utilisée pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dont la filiale serait redevable au titre d'un exercice, compris dans le délai légal d'utilisation de la créance, et au cours duquel elle aurait cessé d'être membre du groupe. Le montant non utilisé de la créance peut faire l'objet d'un remboursement à la société filiale au terme des cinq années suivant celle au cours de laquelle l'exercice déficitaire de la filiale a été clos.

Les entreprises filiales d'un groupe qui se trouvent dans cette situation et qui font l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire peuvent bénéficier du dispositif du remboursement anticipé ;

- soit être cédée à la société mère à sa valeur nominale, en application de l'article 223 G, et par exception aux dispositions de l'article 220 quinquies. Dans ce cas, conformément au 3 de l'article 223 G, la société mère peut utiliser cette créance pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dû à raison du bénéfice d'ensemble à hauteur du seul montant de l'impôt sur les sociétés auquel aurait été soumise la filiale cédante si elle n'avait pas été membre du groupe et demander le remboursement de la créance non utilisée qu'elle détient encore au terme des cinq années suivant celle au cours de laquelle l'exercice déficitaire de la filiale a été clos.

La société mère cessionnaire des créances de ses filiales et qui fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire peut bénéficier du dispositif du remboursement anticipé.

En revanche, l'ouverture d'une procédure judiciaire concernant la filiale ayant cédé la créance est sans incidence sur la mise en oeuvre du remboursement anticipé au niveau de la société mère.

19.S'agissant du crédit d'impôt recherche, il est rappelé que le crédit d'impôt recherche constaté par une filiale antérieurement à son entrée dans le groupe ne peut être transmis à la société-mère. La créance constatée à ce titre par la filiale est donc utilisée par cette dernière dans les conditions de droit commun. La filiale peut en conséquence en demander le remboursement anticipé si elle fait elle-même l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire (cf. documentation administrative 4 A 416 n° 4 ).