B.O.I. N° 114 du 2 juillet 1982
2. Conservation du privilège par la publicité
44.L'extension des privilèges applicables en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes annexes, ainsi que de contributions indirectes aux pénalités d'assiette et de recouvrement qui se rattachent à ces droits commande d'assurer la publicité prévue aux articles 1929 quater et 1929 quinquies du C.G.I. pour ces créances.
En effet, en organisant la publicité, la loi n° 66-1007 du 28 décembre 1966 ( codifiée sous l'art. 1929 quater C.G.I. ) a voulu donner aux tiers le moyen de connaître la situation financière réelle des débiteurs d'impôts quand l'importance de leur dette fiscale l'exige, quelle que soit la nature de cette dernière 9 .
La publicité permet, en application de l'article 1929 quinquies C.G.I., de revendiquer le privilège du Trésor sur l'ensemble des biens meubles du redevable, même au cas où ce dernier reste à la tête de ses biens, et d'utiliser, par conséquent, la procédure de l'avis à tiers détenteur.
Il est indispensable, par conséquent, d'assurer la publicité des sommes dues au titre des pénalités privilégiées.
45.La mise en oeuvre de cette publicité appelle les commentaires particuliers suivants :
46.Puisque l'article 1929 quater C.G.I. régit la publicité des « sommes dues » par les redevables, il y a lieu de considérer qu'il est intégralement applicable aux pénalités privilégiées qui doivent faire l'objet de cette formalité.
Dès lors, de la même façon qu'il devait auparavant être fait masse de l'ensemble des droits et des frais accessoires qui étaient et qui demeurent seuls pris en charge dans la recette concernée ( cf. Doc. de base, série 12 C-5113 , n°' 43 et 44), il doit maintenant être aussi tenu compte des pénalités d'assiette et de recouvrement qui se rattachent à ces droits.
Ce sont donc désormais l'ensemble des sommes mises à la charge d'un même redevable qui doivent faire l'objet de la publicité, sans qu'il y ait lieu de distinguer entre celles qui sont « prises en charge » et celles qui sont simplement « prises en compte ». L'une et l'autre catégorie sont à publier dorénavant bien qu'il ait été décidé de n'apporter dans l'immédiat aucune modification aux conditions de leurs suivis respectifs dans les écritures.
47.Pour la publicité des pénalités qui doivent faire l'objet de cette formalité, il convient donc de se reporter aux instructions contenues dans la Documentation de base, série 12 C-5113 , « Publicité du privilège du Trésor », qui leur sont étendues.
48.Néanmoins, les précisions suivantes sont apportées.
49.- De même que pour ce qui concerne les droits en principal, l'inscription des pénalités doit être requise initialement dans le mois qui suit le semestre civil au cours duquel a eu lieu l'émission de l'avis de mise en recouvrement ( cf. Doc. de base, série 12 C-5113 , n° 45 ). Lorsque c'est la grosse d'un jugement qui tient lieu de titre exécutoire, cette inscription doit être requise dans le mois qui suit le semestre civil de sa notification.
50.- L'ajournement abusif de l'émission de l'avis de mise en recouvrement, qu'il concerne les droits ou les pénalités, serait susceptible de soulever des contestations quant à la validité du privilège dès lors que l'article L. 256, 1 er alinéa, du Livre des procédures fiscales prescrit la notification de ce titre à défaut du paiement de la créance.
51.Dans ces conditions et en attendant la mise au point du dispositif informatique qui permettra la liquidation périodique des indemnités de retard et des intérêts de retard ainsi que la notification des avis de mise en recouvrement correspondants, il convient, avant la fin de chaque semestre civil, d'arrêter provisoirement les pénalités qui varient dans le temps et d'en notifier les avis de mise en recouvrement.
Celles d'entre elles dont le décompte et la notification du titre exécutoire auraient été rendus impossibles pour des raisons matérielles (par exemple, les indemnités de retard dues pour la période d'un mois commencé fin juin ou fin décembre) seront prises en compte pour la publicité obligatoire au titre du semestre civil suivant.
Dans la pratique, il est recommandé d'arrêter le décompte des pénalités et d'en notifier les avis de mise en recouvrement, pour la période écoulée, dès le début du cinquième mois de chaque semestre civil, soit dès les premiers jours des mois de mai et novembre.
52.Sont donc rapportées les prescriptions contenues dans l'instruction du 30 mai 1964 ( cf. B.O.C.I. 1964 , IV e partie, p. 119 ) et relatives aux modalités de décompte par les receveurs des Impôts des indemnités de retard et des intérêts de retard ( cf. n os 81 , 83 et 89 de cette instruction ), mais seulement dans la mesure où ces pénalités se rattachent à des droits en principal qui peuvent faire l'objet de publicité et où cette formalité peut être requise à l'encontre du redevable.
En outre, il doit être observé que, conformément aux recommandations contenues dans l'instruction précitée au paragraphe 23 , les avis de mise en recouvrement ne devront reprendre que les pénalités qui viennent d'être provisoirement décomptées, et non la totalité de la somme due par le redevable, afin d'éviter toute rupture de procédure.
3. Rang des privilèges généraux du Trésor
53.L'article 8-I de la loi de finances rectificative pour 1981 a pris soin de préciser que le classement des privilèges généraux du Trésor tant entre eux qu'à l'égard des autres garanties n'est pas modifié par l'extension de leur champ d'application aux pénalités d'assiette et de recouvrement appliquées aux droits en principal.
Les développements de la Documentation de base sur le sujet ( cf. DB 12 C-5112, n os22 à 54 ) conservent donc toute leur valeur.
4. Portée du privilège en cas de règlement judiciaire et liquidation des biens
54.L'extension du privilège en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et de taxes assimilées aux pénalités d'assiette et de recouvrement appliquées à ces droits s'est traduite par une abrogation tacite des dispositions de l'article 1926, 3 e alinéa, C.G.I., relatif à la portée du privilège en ce qui concerne les pénalités encourues par un redevable en état de règlement judiciaire ou de liquidation des biens.
Il est donc demandé au service de produire à la liquidation des biens ou au règlement judiciaire des redevables la totalité des pénalités privilégiées de taxes sur le chiffre d'affaires et de taxes assimilées et de ne pas faire application des dispositions de l'article précité. A cet égard, il conviendra de rectifier en conséquence l'imprimé modèle n° 3747 « Dossier de production de créances fiscales ». Les productions qui ne sont pas encore définitivement arrêtées devront être en outre régularisées. Si l'admission au passif ne correspond pas à la demande, les comptables devront inscrire une réclamation sur l'état des créances (décret du 22 décembre 1967, art. 51).
II. - GÉNÉRALISATION DE L'AVIS A TIERS DÉTENTEUR
A. Modification du champ d'application de l'avis à tiers détenteur quant aux créances concernées
55.En application de l'article 8-II de la troisième loi de finances rectificative pour 1981, la procédure de l'avis à tiers détenteur est étendue à tous les impôts, pénalités et frais accessoires privilégiés recouvrés par les comptables de la Direction générale des Impôts.
56.L'avis à tiers détenteur peut donc être utilisé désormais pour tous les droits qui bénéficient de l'un des privilèges généraux du Trésor et pour les pénalités d'assiette et de recouvrement qui leur sont appliquées ( cf. ci-dessus § I-A ).
57.En ce qui concerne les frais accessoires, il était déjà admis que les frais de poursuite privilégiés pouvaient bénéficier de ce mode de recouvrement en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et de taxes assimilées, lorsque l'avis à tiers détenteur était seulement associé au privilège prévu à l'article 1926 du C.G.I. ( cf. Doc . de base série 12 C-2221, n os 2 et 3 ).
58.Il s'ensuit que pour le recouvrement des pénalités d'assiette et de recouvrement appliquées aux taxes sur le chiffre d'affaires et aux taxes assimilées, comme pour celui de toute créance qui bénéficie du privilège de l'article 1926 du C.G.I., cette mesure peut être mise en oeuvre à l'intérieur du délai de péremption du privilège. Elle ne pourrait être utilisée au-delà que si la publicité prévue à l'article 1929 quater du C.G.I. a été régulièrement requise, conservant ainsi le privilège sur l'ensemble des biens meubles du redevable en application de l'article 1929 quinquies du C.G.I. (cf. Doc. de base, série 12 C-2221 , n ° 1).
59.S'agissant des créances qui bénéficient des privilèges des articles 1929-1 et 1927 du C.G.I., elles peuvent faire l'objet d'avis à tiers détenteur jusqu'à leur prescription. En effet, ces deux privilèges n'ont d'autre limite dans le temps que la prescription éventuelle des créances auxquelles ils sont attachés ( cf. Doc. de base, série 12 C-5132 et 5142 ).
60. Remarque. - Bien que les créances de contributions indirectes doivent faire l'objet de la publicité obligatoire prévue à l'article 1929 quater du C.G.I., le défaut ou l'irrégularité de cette formalité n'exclut pas l'utilisation de la procédure de l'avis à tiers détenteur tant que le redevable n'est pas en règlement judiciaire ou en liquidation des biens. En effet, ces deux événements sont les seules sanctions relatives à la publicité obligatoire ( cf. art . 1929 quater 7 du C.G.I. et, a contrario art . 33 de la loi n° 67-563 du 13 juillet 1967 sur le règlement judiciaire , la liquidation , des biens, la faillite personnelle et les banqueroutes ) puisque le privilège des contributions indirectes n'est pas soumis à péremption.
B. Incidence de l'extension de l'avis à tiers détenteur à tous les droits, pénalités et frais accessoires privilégiés
61.L'extension de la procédure de l'avis à tiers détenteur à tous les droits, pénalités d'assiette et de recouvrement qui leur sont appliqués ainsi qu'aux frais accessoires qui bénéficient d'un privilège général mobilier du Trésor ne modifie pas la nature et les effets de cette mesure de recouvrement.
Tous les commentaires contenus dans la documentation de base série 12 C 222 et dans les instructions publiées au Bulletin officiel de la Direction générale des Impôts gardent leur valeur et sont applicables lorsqu'un avis à tiers détenteur est délivré pour valoir paiement de créances qui ne pouvaient pas auparavant faire l'objet de ce mode de recouvrement.
62.En outre, cette extension ne modifie pas les conditions d'application des articles suivants du C.G.I. et du Livre des procédures fiscales :
63.- article 1929 quater C.G.I.
S'agissant des créances recouvrées par les comptables des Impôts, seules les sommes dues au titre des taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes annexes, ainsi que des contributions indirectes peuvent faire l'objet de la publicité organisée à l'article précité ( cf. ci-dessus n° 44 et suivants ).
Sont donc toujours exclues du champ d'application de la publicité, les créances qui bénéficient du privilège prévu à l'article 1929-1 du C.G.I.
64.- article 1925 C.G.I.
En vertu des dispositions de cet article, la saisie ou l'avis à tiers détenteur mis en oeuvre par les comptables des Impôts permettent d'exercer et de conserver le privilège sur le gage appréhendé, quelle que soit l'époque de la réalisation de celui-ci, mais seulement pour les taxes sur le chiffre d'affaires et les taxes assimilées.
L'avis à tiers détenteur délivré pour valoir paiement de créances qui bénéficient des privilèges des articles 1929-1 et 1927 du C.G.I. ne permet donc pas d'exercer et de conserver ces privilèges sur le gage. Cette faculté n'aurait d'ailleurs aucun objet, puisque ces privilèges ne sont pas soumis à péremption, et n'ont d'autre limite dans le temps que la prescription de la créance à laquelle ils sont attachés.
65.- L. 263, 2 e alinéa du Livre des procédures fiscales.
Aux termes de cet article, lorsqu'une personne est simultanément destinataire de plusieurs avis établis au nom du même débiteur, elle doit, en cas d'insuffisance de fonds, exécuter les avis en proportion de leurs montants respectifs, seulement s'ils ont été délivrés par les comptables du Trésor pour valoir paiement d'impositions bénéficiant du privilège de l'article 1920 du C.G.I. et par les comptables des Impôts pour celles bénéficiant du privilège de l'article 1926 du même code.
Normalement le tiers détenteur ne doit donc pas exécuter les avis à tiers détenteur à proportion de leurs montants respectifs lorsque les comptables des Impôts poursuivent le recouvrement de créances qui bénéficient des privilèges prévus aux articles 1929-1 et 1927 du C.G.I. S'il le faisait néanmoins, il conviendrait, sans l'en avertir, de donner à ces versements l'affectation qui doit être la leur, de concert, le cas échéant, avec le comptable du Trésor concerné.
Il est rappelé que ces privilèges sont primés par celui prévu à l'article 1920 du C.G.I. en matière d'impôts directs et de taxes assimilées ( cf. ci-avant n° 53 ).
66. Remarque. - Mise en place des nouveaux imprimés relatifs à l'avis à tiers détenteur.
Les services seront à l'avenir dotés des nouveaux modèles d'imprimés n os 3735, 3736, 3738 et 3739 relatifs à la procédure de l'avis à tiers détenteur qui reproduiront les dispositions de la loi de finances rectitcative pour 1981.
Dans l'immédiat, compte tenu des quantités importantes détenues en stock, les modèles d'imprimés actuellement en service devront continuer à être utilisés jusqu'à épuisement.
Bien entendu, il conviendra d'indiquer à la main sur ces imprimés les droits dont le recouvrement est poursuivi s'il ne s'agit pas de taxes sur le chiffre d'affaires et de taxes assimilées en biffant alors cette mention.
Lorsque le recouvrement de pénalités privilégiées sera poursuivi, il y aura lieu d'indiquer seulement qu'il s'agit de pénalités d'assiette et de recouvrement appliquées à des droits privilégiés, ceux-ci devant toutefois être cités.